租赁会计论文大全11篇
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租赁会计论文篇（1）
2.租赁期满。租赁期满，若租赁资产转让给承租方，出租方需开具增值税发票，借记“银行存款”账户，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”账户，“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。销项税额的合计减去购进资产时的进项税额的差额，为出租方的应纳增值税税额，即出租方的增值税为增值额（向承租方收取的不含增值税的价款-资产不含增值税的购进价格）×增值税税率17%。“营改增”后，税率由5%变为17%，税率提高了。但是增值税和营业税的计税依据不同，营业税是价内税，增值税是价外税，计算营业税的营业额中向承租方收取的全部价款包括向承租方收取的价款加上税款，是价税合计数，营业税中的租赁物的成本包括不含增值税的购进价格，也包括增值税，也是价税合计数。若出租方属于小规模纳税人，“营改增”后，出租方应交的增值税为向承租方收取的不含增值税的价款×增值税征收率3%。“营改增”的结果税率由5%变为3%，税率和计税依据都不同。
二、承租方的税务与会计处理
1.租赁开始日。租赁开始日，承租方选择租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值较低者，计入融资租赁资产的账面价值，将最低租赁付款额计入长期应收款，差额为未确认融资费用。最低租赁付款额的确认，从理论上讲，最低租赁付款额应包含增值税，对照出租方的最低租赁收款额，建议也不需考虑增值税，即在租赁开始日，承租方不确认应交增值税这项债务，在租赁期内，承租方支付租金时，确认应交增值税（进项税额）。
租赁会计论文篇（2）
大家好！我是88。我所选毕业论文题目是《新租赁准则的主要变化及其应用研究》，下面我将针对我所写论文的选题背景、研究意义、研究思路以及论文主要内容做一个简单的阐述。
我之所以选择本课题是因为现在很多公司都有涉及到租赁相关业务，作为一名会计专业学生，以及未来的一名会计工作人员，我想通过研究新租赁准则的主要变化与影响，从而探究新租赁准则下企业会计人员该如何进行会计处理和财务报表的填制，为将来工作中遇到租赁业务提前做好准备。
新CAS21租赁准则对原有租赁准则进行了较大改动，对于租赁的识别、分拆和合并，承租人的会计处理、出租人的会计处理，售后租回交易，列报，衔接都做了较为系统的规定。上述一系列的变动直接影响企业的租赁业务的会计处理和财务报表的制定，进而影响企业的财务指标和企业经营管理的决策，因此，不再区分经营租赁和融资租赁看似微小，可实际上会导致企业财务指标的巨大变化，使得财务风险增加，如果没有正确的去应对这些变化，将会严重影响企业的日常经营和对外融资，因此，对新租赁准则中的主要变化和应用的研究具有十分重要的战略意义。
当前国际经济发展的趋势就是要经济全球化，这就迫切要求会计标准走向统一，而我国的会计准则正在逐步与国际会计准则趋同，所以在这种形势下系统全面的研究国际租赁准则与我国租赁准则之间的联系，并且在充分考虑我国国情的前提下，合理的借鉴国际准则的改进经验显得尤为重要。因此，本课题的研究从理论意义上讲，能够充分展现新租赁准则的进步，深入发现我国租赁准则与国际租赁准则的联系；从实践意义上讲，可以对新租赁准则在实际应用中将要面临的问题提出妥善的建议和办法，从而使得我国的租赁行业更加的规范化，使相关企业的租赁业务有更好的会计处理方法。
租赁会计论文篇（3）
中图分类号：F830.31 文献标识码：B 文章编号：1674-0017-2014（8）-0053-04
随着市场经济的快速发展，租赁业日趋繁荣和复杂，这也突出了租赁会计的重要性及复杂性。租赁会计准则作为一种工具，必须适应经济的发展。目前，大多数国家都按照是否转移与资产所有权相关的风险和报酬，以及实质重于形式的原则，将租赁区分为融资租赁和经营租赁，继而再进行相应的会计处理。我国2006年颁布的《企业会计准则――租赁》，也采用了这种处理方法。作为租赁会计处理的起点和核心，如何正确划分租赁的种类至关重要。许多学者曾预期租赁会计准则的未来发展方向，比如迪特尔在《承租人会计处理有用吗？》指出应该将超过一定期限（如一年）的所有租赁予以资本化的设想，认为这将会使承租人资产负债表更好地反映资产和负债的情况。近几年来，在租赁合约中是否都会产生资产和负债，一直是学术界、实务界所争论的问题。我们也可以看到包括国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则理事会（FASB）在内的组织对租赁会计准则的修订也正朝着其简单化、统一化、合理化、完善化的方向发展。
一、对于租赁会计准则修订的进程回顾
（一）租赁会计准则的初步观点
国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则理事会（FASB）于2009年3月19日了关于租赁会计准则的讨论稿，即关于租赁会计处理新方法的初步观点。
对于租赁会计处理的一般原则，两个组织认为现行会计准则仅根据几个标准将租赁分为融资租赁和经营租赁，这在一定程度上会将实质上相同的交易，即对租赁资产的使用权，引来不一样的会计处理方式，并将会降低会计信息的可比性，使得企业人为地选择租赁方式，并控制会计处理方式，最终使得粉饰报表成为可能。故讨论稿提出一项新的处理方法：在所有租赁合约下，承租人均需确认资产和负债，列出资产使用权利及租金支付义务。
下面对于讨论稿中提出的使用权资产和租金支付义务的衡量和后续处理进行简述，并将其与现行的国际会计准则第17号――租赁会计，进行比较分析：
1、租赁期间。讨论稿中对于租赁期间的处理并不剥离续租权和终止权，要求承租人综合考虑其具有的相关权利以及预计的现金流量变动，从而估计出最有可能的租赁期间。
2、使用权资产和租金支付义务。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率。承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。在新的租赁会计处理方法下，不采用租赁合约隐含利率的原因在于隐含利率难以确定，而且采用银行利率将会降低其可比性。因此，在新会计处理方法下，以承租人增额借款利率确定租金给付现值。使用权资产按照标的资产经济年限和租赁期间中的较小者进行摊销，但对于使用权资产如何进行减值测试还没有形成初步观点；租金支付义务同样也应根据承租人增额借款利率确定的租金给付现值确定。对于增额借款利率是否重新评估，IASB和FASB持有不同观点，其中IASB认为应该进行重新评估，但评估方式未作出确定意见。
3、承购权。对于承购权，应在确定最有可能租赁期间时，将其纳入考虑范围。
4、或有租金和保证残值。讨论稿中，IASB主张采用发生机率加权估计来衡量或有租金和保证残值，将其纳入租金支付义务的范畴中；而FASB则主张采用最有可能租金给付法。因或有租金和保证残值的变动产生的影响，IASB主张调整使用权资产的账面价值，而IASB主张将其影响额计入当期损益。在现行租赁会计准则下，或有租金在发生时计入当期损益，保证残值以最高估计额计入最低租赁付款额中。
5、列示。财务状况表：IASB和FASB认为使用权资产应与自有资产分开列示，而对于租金支付义务IASB认为无需单独列示，FASB则认为也应单独列示。综合收益表：相关损益应根据情况在综合收益表中反映。若租金支付义务单独列示，则相关损益也应单独列示；若使用权资产归于不动产等，相关损益计入折旧费用。
综述，虽然在此讨论稿中IASB和FASB并没有形成完全一致的意见，但其修订方向都是承租人在不区分融资租赁和经营租赁条件下进行会计处理的新方法。
（二）国际会计准则理事会――《租赁（征求意见稿）》
国际会计准则理事会（IASB）先后于2010年10月、2013年5月了《租赁（征求意见稿）》，主要内容包括：
1、如果租赁内含利率易于取得，也可以采用其内含利率进行折现。承租人应根据所有相关信息确定预期结果，从而计算应付租赁款的现值，其中预期结果采用按可能性的加权平均值。租赁中包含的购买选择权的行权价格不属于租赁支付，在确定租赁应付款时不得包含购买选择权。当行使购买选择权时，承租人应将租赁合同视为一项购买进行会计处理，出租人应视为一项出售进行会计处理。
2、租金支付义务仍按照摊余成本进行摊销，但有事实或情形表明其发生重大变化时，分情况进行处理：租赁期发生变化的，调整使用权资产；或有租金、罚款和担保余值发生变化时，若与当期或前期有关的变动确认为损益，与未来期间有关的变动视为使用权资产的调整。使用权资产摊销同2009年的讨论稿。
3、使用权资产进行重估时，在综合收益表中反映重估损益；每个报告日对使用权资产进行减值测试，确定相应减值损失。
4、使用权资产归入不动产和设备类，并与企业自有资产分别列报；租金支付义务与其他金融负债分别列报。摊销的利息等也应单独列报。租赁的现金流动属于筹资活动，并单独列示。
5、出租人的会计处理显得更加突出。如果出租人保留了与租赁资产相关的重大风险或收益，出租人应当采用履约义务法。如果出租人未保留与租赁资产相关的重大风险或收益，出租人应当采用终止确认法。在租赁开始日之后，出租人不应变更租赁的会计处理方法。
6、短期租赁。承租人-使用权资产和租金支付义务无需折现，在租赁期内确定损益；出租人-不确认短期租赁引起的资产和负债，也不终止确认租赁资产，在租赁期内确定损益。
（三）2011年至今
从征求意见稿至今，社会各界对其提出了许多建议，IASB和FASB也进行多次讨论和修改，虽然其中很多都只是IASB和FASB暂时的意向性决定，但它将对再一次修订的征求意见稿以及今后的准则产生决定性的影响。在这期间，主要的暂时性决定有：
1、租赁的定义。2011年1、2月提出，如果一项合约中是关于一项特定资产1的使用权并且该使用权转让了一定时间，则该合约应视为一项租赁。
2、承租人对使用权资产的摊销。2011年4月提出，根据租赁形式采用不同的摊销方法。在融资租赁条件下，采用系统摊销反映预期经济利益；在非融资租赁条件下，采用直线摊销法摊销所有的租赁费用。在2012年提出使用权资产摊销应根据租赁费用确认方式：如果租赁费用采用加速确认，则使用权资产应用系统摊销方法；如果租赁费用采用直线摊销，则使用权资产摊销额应是一个平衡的数值。
3、出租人会计处理方法。讨论了只采用终止确认法和采用两种方法处理所带来的异同。在2012年6、7月份，提出了应收和余值法。区分是否应用应收和余值法，采用的判断标准同承租人会计区分两种租赁方式相类似，即承租人在租赁期内对标的资产的耗费是否超过非重大部分。在应收和余值法下，剩余资产等于剩余资产总额扣除递延利润。除非剩余资产转租或者出售，递延利润不能计入当期损益。没有采用应收和余值法的租赁，应用现行租赁会计准则处理。（以上讨论均排除了短期租赁）
二、各界对IASB租赁会计准则修订的质疑
（一）要求诸多判断和复杂处理，可能会影响会计信息的可靠性
根据征求意见稿以及后期的反馈信息，对于采取发生机机率加权平均或者最有可能情况；判断重大事实或者情况发生时，对使用权资产、或有租金、罚款等进行估计；延长或终止的选择权影响……这些情况都要求会计信息处理者作出判断和复杂的会计处理，在这过程中可能使得会计信息的可靠性受到影响。
（二）公允价值原则不适用于新租赁会计处理方法
征求意见稿中提出承租人应定期进行重估以使该资产报告期末的账面价值与公允价值不存在重大差异。这对于国际公允价值市场不成熟，但按照“公允价值”制定租赁会计准则是不科学的。再者租赁合约中租金的本质是租赁双方协商的、承租人为占用出租人资产使用权愿意付出的代价，并不存在公允价值之说。租赁债权是金融债权，不是租赁物本身价值的债权。因此按照历史成本比公允价值更科学，更容易管理和计量。
（三）出租人会计处理的复杂化
在出租人会计处理中，如果按照履约义务法处理，会导致出租人的杠杆率虚增，融资的难度会提高；同时会引起一系列税收的问题，目前的交易是按营业税征收，按照购买和交易处理是符合增值税的。按照讨论稿，税收怎么核算、计量等都会引起很大的困惑。
三、国际租赁会计准则发展对我国的启示
由上文提及的国际会计租赁准则处于不断的变动之中，这对我国租赁业、准则制定、租赁会计处理等有着重大的借鉴意义。笔者认为需要各界进行一定的评判和选择，并做好充分准备。但就目前而言，采用新会计处理方法是违背我国租赁市场发展规律的，我国还不能急于采用国际租赁会计准则修订的新方法，原因如下：
（一）新处理方法中采用的使用权模型，势必会影响整个租赁行业
在我国乃至世界范围内通过租赁业务调整资产负债表的方法是租赁的主要功能之一，况且在我国整个市场经济中不甚完善的监管体制下，租赁更有着其特殊的存在意义。如果承租人在租赁中都确认资产和负债，那么势必打击承租人采取租赁的动机，这样整个租赁行业都会受到影响。另外，中国租赁业本来就比发达国家落后，还没能达到采用单一模式的阶段。
（二）新会计处理方法不仅仅影响了租赁业，对税收和监管体制也是一次较大的冲击
采取使用权模型，资产摊销和费用确认，如何计算税费；所有权归属问题又如何征管……这些都是需要前期做好充分准备。在这方面，我国显然有着不足之处，我国需要一个配备更加完全的市场来协调租赁会计的变动，这在现阶段是没法达到的。
（三）经营租赁应该是比融资租赁更高一级的租赁形式
融资租赁只是一种类金融的行为，而经营租赁才能真正加强资源流通、实现资源共享，它应是市场发展的最终体现，而非仅仅是对资产的控制所有权。从这层面来讲，现阶段是应该允许二种租赁形式共存，随市场发展而促进租赁形式的转变的。
四、结论
通过对国际租赁会计准则修订的进程回顾，可以看到目前国际趋势是不区分融资租赁和经营租赁，但是对于承租人和出租人具体的会计处理还有待进一步完善。目前IASB和FASB基本形成了统一意见：对承租人使用权资产和租金支付义务确认，根据租赁方式摊销费用；出租人区分“应收和余值法”和不属于此类的情形分别做会计处理，应收和余值法下确认剩余资产等。虽然租赁会计准则修订，能够加强会计可比性，可仍存在诸多问题，比如公允价值市场、最有可能的判断和选择具有较多的不确定性，我国要把握好与国际趋同的节奏。
参考文献
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The Development Trend of the International Lease Accounting Standards and Its Enlightenment to China
ZHANG Biao
租赁会计论文篇（4）
一、现行租赁准则的弊端
现行租赁准则自实施以来因存在许多弊端，一直被广大利益相关者所诟病。
（一）“风险报酬”标准本身的缺陷
融资租赁与经营租赁的分类关键在于租赁中与资产所有权有关的全部风险和报酬是否转移，这就是“风险报酬”标准，这样的租赁资产处理模型则称为“所有权”模型。从租赁准则实施的效果来看，按“风险报酬”标准进行分类而采用不同的租赁会计政策，并没达到准则的预计目标，反而被认为是低质量的准则之一，其原因在于“风险报酬”标准本身在理论上、逻辑上和现实操作中存在较大缺陷（邵瑞庆、施颖燕，2006）。
在理论上，“风险报酬”标准着眼于与租赁资产所有权有关的风险和报酬的转移程度，若与租赁资产相关的风险和报酬全部转移，则为融资租赁，根据“实质重于形式”的原则，承租人需在其报表中确认相关的资产和负债，否则只在附注进行披露即可。这种“二分法”的形式使承租人要么拥有租赁资产的所有权，要么完全没有，没有中间状态。但租赁是指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以取得租金的协议，从物的所有权对持有者的实际效能看，所有权含占有权、使用权、收益权和处分权，因此租赁的本质是出租人让渡资产的使用权和收益权，不含占有权和处分权。这将导致“风险报酬”非此即彼的思想与租赁的客观事实不相符。另外，该分类标准还与会计基本理论中对资产的定义不相吻合。“风险报酬”标准强调，与租赁资产相关的全部风险和报酬转移（即拥有所有权）时承租人才可在表内对其进行相关的确认和核算，但从资产的定义“某一特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益”来看，所有权不是资产的必备条件（葛家澍、林志军，2011），或依据IASB/FASB对资产的最新定义“主体的一项资产是主体对其拥有排他的权利或其他的权利的现实经济资源”也可以看出这一点。因此现行的租赁准则是根据一个与现行会计基本概念相悖的标准来选择会计政策，这在理论上有很大瑕疵。
在逻辑上，“风险报酬”标准也存在很大的瑕疵。一项经济业务发生后，其能否进入会计信息系统首先面临的就是会计确认的问题，因此确认时所选择的会计政策将至关重要，其正确与否将严重影响会计信息的质量。而确认在会计核算中是一个动态的过程，包括初始确认、后续确认和终止确认三个环节。承租人租赁业务发生时首先面临的是初始确认问题，此时所选的会计政策应是以会计初始确认为基础的。但邵瑞庆等（2006）认为，从发展历史的角度来看，“风险报酬”标准是在探讨会计终止确认的过程中形成的，主要用来解决会计终止确认的问题。由此可见，现行租赁准则是将会计终止确认的标准运用于初始确认中，这在逻辑上存在很大漏洞。
（二）创造利润操纵契机
在现实操作中，现行租赁准则过分依赖于一些指导性标准，如75%、90%，这将产生“刀刃会计”（Knife-edgedaccounting），即交易中一个较小的变化将导致较大的区别，“两租”的分类界限太明确，则可操作性大大加强（Biondietal，2011）。利润操纵最常用的手段便是结构化合同条款，为了使资产负债不在财务报表中加以反映从而优化财务状况，承租人偏爱经营租赁，出租人则是偏爱融资租赁，在设计合同条款时，承租人和出租人将寻找最优边界，以达到交易双方的目的。如此将导致租赁资产游离在交易双方的报表外，其财务报表不能提供可靠的财务信息。而这样的目的通过设计合同利率、担保余值等方式很容易达到，正好75%、90%这样的指导性标准成为利润操纵的堡垒和指南针。
另外，现行会计准则对关联方之间的租赁交易并没有进行相关规定，关联方在租赁交易中如何定价、如何核算等问题只能取决于会计人员的主观判断和管理层的意图（孙思思，2011）。例如，当集团下的两个子公司所担负的所得税率存在差异时，关联方通过租赁交易以转移利润，从而减少纳税，因此关联方的租赁交易也为利润操纵创造可乘之机。
（三）影响会计信息质量
“风险报酬”标准中含“远低于”、“大部分”或“几乎相当于”等字眼，不同的会计工作者会有自己不同的主观判断，这将丧失会计信息的可靠性。现行租赁准则为企业管理者提供较多利润操纵的契机，经营租赁资产游离在账外的现象较严重，使得利益相关者使用财务报表进行投资者决策时必须进一步判断和解读企业的租赁状况，因此财务报表的相关性受到强烈质疑，也增加了使用者的信息使用成本。另外，承租人与出租人的偏好不一致，可能导致同一项租赁业务分类不一致，缺乏对称性，如承租人为经营租赁而出租人为融资租赁，这将导致财务报表的可比性将大大降低。因此缺乏可靠性、相关性及可比性的财务信息显然不符合财务报告的目标，严重影响会计信息的质量。
二、国际新租赁准则新变化的可行性分析
由于现行租赁准则存在的诸多问题亟待解决，IASB及FASB着手租赁新准则的研究，于2010年租赁准则的“征求意见稿”（ED）。ED的主要思想即为“使用权”模型，承租人对所有的租赁资产进行资本化，不再区分经营租赁和融资租赁，以全面、公允、透明地反映租赁业务的经济实质，把因租赁而产生的权利、义务和可能带来的未来价值变化及走向充分及时地披露出来。“使用权”要求承租方在租赁期开始日，因取得一定期间使用某项资产的权利而确认一项资产——使用权资产并在租赁期内进行系统合理的分摊，同时把支付租金的义务确认为一项负债（应付租赁款），该项使用权资产和负债均在承租人财务报表中进行反映。出租方以是否保留资产的主要风险和收益为标准，决定采取“履行义务法”还是“终止确认法”。当出租人保留了资产的主要风险和收益时采用履行义务法，即出租人在租赁开始日因需履行资产让与承租人使用的义务而确认一项负债（金额为预期租赁付款额的现值），应就其收取租赁款的权利确认一项资产，其金额为承租人租赁付款额及出租人发生的初始直接费用的现值总额，而租赁资产继续在其资产负债表中进行反映。若租赁资产的主要风险和报酬转移，则出租人采用终止确认法，即终止确认租赁资产并确认另一项资产（向承租人收取款项的权利）。
ED自后受到各方的热烈的讨论，笔者也将从理论意义和现实操作角度对ED提出的租赁新模型进行可行性分析。
（一）“使用权”模型的理论意义
1.保持准则体系的内在一致性
ED提出的“使用权”模型取消经营租赁和融资租赁泾渭分明的判断标准，提出“两租合一”，规避了“风险报酬”标准本身在理论上、逻辑上的缺陷和漏洞。
从资产定义角度，IASB/FASB在系统分析现存资产定义缺陷的基础上，对资产进行新的定义“主体的一项资产是主体对其拥有排他的权利或其他的权利的现实经济资源”，该定义强调了资产的现实性、排他性及“经济资源观”。最新国际租赁准则把承租人对租赁资产的使用权作为主体的一项资产引入资产负债表，则非常契合资产的定义：承租人在租赁期内能排除或限制他人使用该租赁资产，即拥有排他的权利，体现了“排他性”；租赁资产可在租赁期内直接或间接、单独或与其他资源一起产生现金流入或减少现金流出，体现了“经济资源观”；在资产负债表日，承租人拥有对租赁资产的使用权并能排除或限制他人对该租赁资产的使用，体现了“现实性”；现实性、排他性及经济资源有合同或具有约束力的协议予以保证，是法律或其他同等方式强制赋予的（成小云、任咏川，2010）。因而在会计基础理论角度，“使用权模型”比“所有权模型”更具合理性，这也说明了利润的本质，即利润来源于企业对资产的使用而不是对资产的所有。
2.提高会计信息质量
“使用权”模型将表外融资业务表内化，减少表外融资机会和外露风险敞口，便于报表使用者全面衡量企业的总体会计风险，增加会计信息的相关性；该模型减少企业管理层通过结构化租赁条款以进行利润操纵的机会，增加会计信息的可靠性；该模型统一承租方的会计核算模式，租赁双方的交易处理呈现对称性，增加会计信息的可比性。因此从这个角度来说，财务报表所提供的会计信息质量得到提高。
（二）“使用权”模型的现实操作困境
“使用权”模型在理论上似乎有很大的突破和创新，能推动租赁会计的进一步发展。但至ED以来共收到785个回复，包括美国设备融资租赁协会（简称ELFA）、欧洲设备租赁公司协会联盟（简称Leaseurope）和英国租赁协会（简称FLA）及部分来自中国的回复，其中不难看出“使用权”模型在现实操作层面还存在很多的难题和困境。
1.应用环境的阻碍
“使用权”模型提出，承租方应在其财务报表中确认与租赁有关的使用权资产和租赁支付义务负债，即将所有租赁都进行资本化处理，将增加企业的资产负债规模。（1）资产负债规模的增加，在其他财务报表变量保持不变的前提下，企业净资产收益率、总资产周转率、资产负债率等一系列财务指标将恶化，因此企业财务杠杆增大，提高了企业财务风险；经营业绩下滑，严重影响企业的偿债能力和举债能力。（2）新准则实施的第一年企业成本大幅度上升，对净利润有重大影响（见表1），这严重影响作为微观经济主体的企业推行新准则的积极性。（3）新准则若最终得以实施，金融机构不得不更新评价系统、再造经营流程、收集历史数据、更新管理模式和政策、培训员工等，以建立一套新的、更为宽松的财务状况评价体系以适应企业财务状况的变化。这会极大地增加金融机构的准则推行成本，降低金融机构改革的积极性。承租人作为租赁交易的关键参与方，其财务状况、融资能力的不利变化严重影响租赁业的繁荣和发展，也大大增加了“使用权”模型在实践中的阻力，具备较差的现实操作性。这应该也是ED受到多方质疑的首要原因之一。
2.“成本效益”原则的约束
（1）“使用权”模型更适用于复杂、大额、长期、结构化的交易，对于简单的租赁交易，使用该模型进行处理将显著增加企业的使用成本，尤其是对于租赁业务较多的承租人来说可能极具挑战。而由于简单的交易用复杂的核算方法进行披露，租赁交易的经济意义并没有得到恰当的反应，因此增加信息成本不一定能提高会计信息的相关性。
（2）“使用权”模型要求承租人在资产负债表日判断是否存在至上一报告期以来使内外部环境发生了重大变化的事实或情况，以判断其对租赁期（含续租或终止租赁的选择权的判断）、或有租金、折现率、租金支付义务及使用权资产等造成的影响，从而对其金额进行重估。这将涉及过多的主观职业判断和会计变更事项，将增加投资者分析财务报表的困难和会计人员的工作难度与工作量。企业由于大量的重估工作以增加会计信息的相关性，及该模型采用摊余成本法代替现行经营租赁的直线法，可能不符合“成本效益”原则，提供信息的成本增加，企业积极性受到制约，从而该模型的现实操作性受到严重影响。
3.出租人“履约义务法”的困境
（1）企业可能发生多次转租，则会发生一系认使用权资产和资金支付义务的过程，若每个环节均采用“履约义务法”，则这种使用权资产无异于衍生金融资产，有很大的杠杆放大作用，增加资产的不稳定性。一旦某个环节出现问题，如金融危机原理，将会产生巨大影响。
（2）若出租人采取履约义务法进行会计处理时，由于主要风险和收益并未转移，出租人继续确认该项租赁资产，而承租人也确认了与该项租赁资产相关的使用权资产，因此同一项资产出租人和承租人都进行确认，出现重复确认的问题。
（3）出租人采用“履约义务法”和“终止确认法”的标准还是取决于租赁资产的主要风险和报酬是否转移，这实质上跟现行租赁准则没有多大区别，这种“换汤不换药”的方式还是不能避免“风险报酬”标准自身的缺陷。这将影响新准则的现实操作性。
三、我国对租赁准则新变化的应对策略
现行租赁准则具有诸多弊端，需亟待解决和改善，而IASB和FASB的征求意见稿虽具显著的理论意义，却面临严峻的现实操作困境。然而国际租赁准则的推行在不远的将来将是不争的事实，只是使其如何能更好地反映租赁交易的经济实质还在不断地完善和修改之中，IASB和FASB新一轮征求意见稿也将在2013的第二季度出炉。近年来，我国的会计准则正加紧与国际会计准则趋同，这将对中国租赁会计核算产生重大影响。因此如何应对租赁准则新变化，使其更具操作性，将是我国会计理论界与实务界的重要问题。
（一）宏观层面——渐进式趋同策略
在国内租赁业起步快、中小企业融资难、高精尖会计人才紧缺的大背景下，在国内经济处于转型改革的发展阶段、国际经济环境一再骤冷的前提下，若企业过早采用租赁新准则，必将不利于作为微观经济主体的本土化企业在全球化浪潮中规模化经营并不断发展壮大，并对我国经济发展转型、产业结构调整产生不利影响。因此，国家有关部门应积极参与国际租赁准则的制定与讨论，积极推进租赁准则的改革和突破，结合中国国情，制定趋同路线图，采取渐进式的趋同策略。
首先，采取过渡的方式，将经营租赁逐渐从附注中纳入报表，最开始可将经营租赁的附注披露明晰化和标准化，如建立“租赁明细表”，当企业具备表内披露的能力时应积极将租赁资产表内化。其次，国家应大力培养国际化会计人才，以积极参与国际租赁准则的探讨和拟定，充分发挥影响力，以体现广大企业的利益诉求。再次，促进立法部门、税务部门等监管部门的合作和协调发展，共同为新准则的推行铺平道路；为解决新准则推行带来的举债能力和偿债能力的减弱问题，国家有关部门应积极推进金融机构评价体系的更新，使企业不因租赁准则变化导致的财务指标恶化而加剧融资困难。最后，“使用权”模型引入了较多的会计估计、主观职业性判断，若缺乏一个稳定和谐的文化约束环境将导致不同的人其估计判断结果多样化，研究表明一个国家的文化环境会对该国企业财务披露产生重要影响（Jaggi，1975），优秀的企业文化和治理文化能对企业行为取向发挥导向作用，且对管理层和员工的思想、心理和行为具有约束和规范作用（潘爱玲等，2012），因此加强会计文化环境的研究和建设以增强会计信息的质量将至关重要，由此将为新租赁准则的推行建立良好的实施环境。
（二）微观层面——积极应对策略
租赁准则的影响最终通过企业表现出来，因此企业的执行态度和热情将对新准则的推行效果产生很大的影响。
首先，企业应基于现状评估租赁会计政策改革对公司的影响。在中国会计准则与国际准则的实质性趋同的大背景下，中国企业特别是境外上市公司应积极评估租赁会计处理模型给企业带来的影响，特别是对企业融资能力及税赋的影响，把握改革的主动权，紧跟行业发展的步伐。
租赁会计论文篇（5）
一、融资租赁税收歧视相关政策证据
（一）营业税时代的税收政策
“营改增”之前，流转税是融资租赁的主体税种。国税函[2000]514号文是营业税时代最具代表性、也是相对成熟的融资租赁行业税收政策，笔者主要通过对该文的解读来寻找营业税时代的税收歧视证据。
国税函[2000]514号文按照是否取得资质及是否全额偿付区分融资租赁和租赁。对有资质的单位从事融资租赁业务，无论是否全额偿付都按金融保险业差额计税。其他单位经营融资租赁业务，按照货物所有权是否转让区分税种：货物所有权转让给承租方的征收增值税；未转让给承租方的，征收营业税。经批准与未经批准经营融资租赁的单位之间，存在着税种、税目以及计税依据的差别。对于没有资质的融资租赁企业按照全额征税营业税是流转税中的重复征税，加大了没有资质的融资租赁企业的负担，增加了未经批准从事融资租赁业务单位的经营成本，不利于融资租赁业的发展。
（二）增值税时代的税收政策
“营改增”之后，这种状况并没有得到有效改善。财税[2011]111号文标志着上海地区融资租赁增值税扩围的开始，为了更好地支持融资租赁行业的税制改革，该文的附件3规定了营改增的过渡政策，即“对经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产租赁服务，其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策”。另外，在去年年底颁布的财税[2013]106号文对销售额进行了明确，其中规定采用余额为销售额的主体为“经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人”。财税[2011]111号文否定了“其他单位”从事融资租赁，在营改增税制改革中享受优惠政策的可能性，而财税[2013]106号文否定了未经审批从事融资租赁售后回租服务以余额计算销售额的可能性。可以说，“营改增”政策并没有从根本上触动融资租赁业公平竞争的瓶颈，反而使其愈演愈烈。
二、融资租赁税收歧视的原因探析
（一）计划经济下的严格市场准入监管
税收政策的制定与社会经济的发展，行业的发展密切相关。从宏观经济来看，融资租赁产生的时代，我国正处于计划经济体制下，融资租赁在我国的发展，必然带有计划经济的烙印。融资租赁业的计划经济色彩，主要体现在两个方面：第一是融资租赁出租人类型的计划性。出租人的性质、特点，结合我国的计划经济，决定了金融机构类出租人成为我国融资租赁业出租人的主体组成部分。由于出租人需要根据承租人要求从供货人处购买租赁物，这就要求出租人必然拥有巨大的财团。在改革开放之初的中国，背后拥有巨大的、稳定的资金支持的财团莫过于银行或其他金融机构，他们无疑成为融资租赁市场的宠儿。从行业发展来看，由于该时期的融资租赁初被引入中国，发展极其不完善，而该时期我国对融资租赁的认识相对不足，导致了该行业成为严格监管的对象，高准入门槛使其他类型的出租人望而却步。另一方面在于融资租赁出租人承做的项目的计划性。改革开放之初，我国面临着外汇资金短缺与引进外国先进设备以支持国有企业的技术改造和设备更新这一突出矛盾。融资租赁不失为解决这一矛盾的良好解决方案。融资租赁的发展目标，是通过引进外资，解决国企资金不足与设备改造的问题。改革开放之初进口直接融资租赁为主的业务模式，决定了外贸进出口权是经营融资租赁业务的必要条件，这在当时计划经济体制下，无疑是一个非常苛刻的条件。
在计划经济条件下产生的融资租赁，对交易安全的过分强调，对融资租赁的片面认识，决定了对出租人资格条件的过于严格的规定，金融机构类出租人天然地成为我国融资租赁业的利好获得者。1986年对融资租赁业的税收政策，是融资租赁市场发育不完全的产物，同时也昭示着不平等税收政策的开始。
（二）对融资租赁行业“金融业务”的错误认定
90年代是融资租赁曲折前进时期。由于内控机制缺乏，外部监管错位，配套措施不足，融资租赁行业出现发展困境。1997年亚洲金融危机的波及影响，使得国内商业银行被迫退出租赁领域，更令金融租赁业发展受到重创。为了更好地规范融资租赁市场，1994年，融资租赁业的税目明确为“金融保险业。”1995年国税总局《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》，对“融资租赁”界定为“经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位”。也就是说，只有经过中国人民银行从事融资租赁业务的才被认定为“融资租赁”，才能按照“金融保险业”税目征收营业税。事实上，在业界，对于融资租赁活动的性质仍存争议。融资租赁到底是金融业务，还是商贸活动？这个问题的理解和定位直接关系到融资租赁的发展和融资租赁税收制度的取向。
笔者以为，融资租赁不属于我国定义的“金融业务”，至少可以从三个方面进行论证：第一，监管双规制否定了融资租赁的金融性；第二，融资租赁企业金融监管的非必要性；第三，现有的税收政策法条与融资租赁金融业务属性相悖。
第一，我国融资租赁存在着两大监管部门。我国金融监管行业的监管现状是，金融业务只能由金融机构来经营，没有经过中央银行许可的任何其他社会个体，都不能开展任何一项金融业务。然而在中国存在着融资租赁的两大监管部门：中国人民银行具有审批和监管金融租赁公司的职能，非主管金融的商务部也一直审批和监管融资租赁公司。融资租赁监管双规制事实上否定了融资租赁的金融业务属性。第二，笔者希望通过对融资租赁金融监管的非必要性，来论断融资租赁非金融业务的属性。金融业务之所以被纳入到金融监管的体系中，是考虑到金融业务对社会的安全与稳定，对公共利益有重大影响。纵观各国的金融监管的立法实践，尽管各国政治、经济体制与法律传统不同，金融监管立法相异，但其宗旨无外乎保护存款人和投资者的利益以及维持金融秩序的安全与稳定。保护存款人和投资者的利益，是从社会公共利益出发的；维持金融秩序的安全与稳定，是从系统风险防范出发的。我们对融资租赁出租人的融资来源进行分析，可以发现其资金来源不同于一般的金融机构，其不依赖吸收公众存款，更典型的是来源于企业内部资金，虽然在业务活动中具有融资功能或涉及融资问题，但并不涉及公众及公共信用问题，也不涉及公共利益。另一方面，融资租赁公司不同于银行及证券业，其业务不具有明显的风险传染性，难以形成或积聚系统性风险。从国内外融资租赁公司发展实际情况看，迄今为止没有出现因融资租赁公司引发金融危机或经济危机的先例。第三，现存的税收政策也与金融业务的垄断属性相悖。国税函[2000]514号文虽然证明了在融资租赁行业的税收歧视政策，但也证明了其他主体参与融资租赁业务的合法性。这就表明，审批程序并非从事融资租赁的必要条件。未经审批从事融资租赁业务的“其他单位”的融资租赁行为合法有效，融资租赁行为并不具有金融行业的垄断属性。
三、融资租赁行业税负公平的必要性与可行性分析
我国融资租赁行业存在的税收差别待遇，是由于特殊时代对融资租赁的片面认识所导致的。应当承认，曾经制定的差别税收政策，在融资租赁发展之初不仅有利于增强投资者的信心，也有利于正常的市场秩序的建立，对于推进我国融资租赁发展起到了巨大的推动作用。然而随着融资租赁市场的深入发展，差别税收政策作为税收调控经济的特殊手段，已经日渐背离于融资租赁市场的发展，甚至成为建立公平竞争秩序的障碍。
（一）融资租赁行业税负公平的必要性分析
一个健康有序的市场经济及其法律体系，应当保证公平的竞争秩序。公平竞争的首要条件，是市场主体的平等待遇。“如果市场主体享受的权利或承担的义务不平等，它们之间就不存在公平竞争的统一基础”。然而在现阶段我国社会主义市场经济法律体系中，却常常由于差别税率和各种各样合理或不合理的税收优惠，使市场主体失去了公平竞争的条件和基础。也就是说，税收政策在一定程度上影响着竞争秩序。这种影响作用，主要是通过不同地区、不同资本来源、不同行业的经营主体或大或小的区别对待，使得原本处于平等法律地位的经营主体往往处于不公平的税负（竞争）环境之中，站在一种“不平等”的竞争起点之上。融资租赁的差别税收待遇，是由于政策惯性造成的。形成融资租赁差别税收待遇的主要原因，是由于对同一行业的经营主体做出了区别对待，错误地定位“融资租赁”，使得“融资租赁”在中国市场被打上特殊行政许可的烙印，这就导致了在税收政策制定时，对于不同经营主体的差别税收待遇。无论在“营改增”之前还是“营改增之”后，我们发现，融资租赁的从业资格始终成为税收政策的制定依据。税负不平等直接造成了不同经营主体（主要是有资质的融资租赁主体与没有资质的融资租赁主体）之间的税负不公平，进而使得受惠和未受惠企业的机会不均等。不合理的差别税收政策，无疑在一定程度上改变经营者的经济决策，在投资决定上，部分企业或许由于较高的税负压力选择不进入融资租赁领域，在经营过程中，没有资质的单位从事融资租赁业务，他们会因为不平等的税收政策而承担更高的成本，导致其在竞争中的弱势地位，这也就削弱了融资租赁市场的竞争，降低了融资租赁行业的经济效率水平，直接扭曲和破坏公平竞争的市场环境。
（二）融资租赁行业的可行性分析
租赁会计论文篇（6）
从法律形式看，所有的租赁在租期内承租人只获得使用权而没有所有权。租赁只是租赁双方的一种契约行为，租约是一项待执行合同，也就是说，当承租人不能履约时，他对未偿付租金并无责任。所以，区分融资租赁和经营租赁，并将融资租赁予以资本化处理，仅从法律形式看是找不到依据的。要使信息“忠实反映’会计事项，就必须根据交易的实质和经济现实，而不是仅仅根据其法律形式进行反映，即“实质重于形式”。所以，“忠实反映”和“实质重于形式”是保证会计信息质量特征的两项重要基本原则（其中，后者从属于前者）。会计准则要求根据租约法律形式条款背后所反映的实质，将实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的融资租赁与一般经营租赁相区分，要求承租人对融资租赁予以资本化入帐，并同时确认一项长期负债；而经营租赁（承租人）则无需资本化处理。从会计准则对其所区分结果的不同处理要求看，会计准则区分融资租赁与经营租赁的理论依据不只是“忠实反映”和“实质重于形式”两项重要会计原则，还应追溯到对两个会计最基本的概念——资产和负债的理解及其相关的确认、计量理论。换言之，当实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬时，租入资产已经满足了现行会计理论中资产和负债的定义及其确认和计量条件。所以，会计准则区分两类租赁业务的理论依据是基于资产、负债基本概念及相关的理论和原则的认识为出发点的。
这样区分的根本目的是为了提高会计信息质量，使会计信息具有决策有用性。具体讲：（1）保证信息的客观性。若承租人不忠实反映融资租赁的实质，即资产和负债的增加，信息客观性无从谈起。（2）提高信息的可比性。如果不区分融资租赁与经营租赁，不将融资租赁予以资本化处理，则具有不同融资租赁租入资产规模间企业的会计信息就失去可比性。会计信息如不具备客观性、可比性，那么，相关性、有用性将大打折扣。
可见，现行各国租赁准则从资产、负债基本概念及相关的理论和原则出发，将租赁分为融资租赁和经营租赁来规范租赁业务，这一分类思路无疑是正确的，因为它直接能与人们会计实践目标相联系；而租赁的其他分类（如租赁对象、租金计算方法、租赁期长短等）均不具有这一特点。
二、会计准则对融资租赁与经营租赁的区分标准
各国租赁会计准则都要求企业按是否实质上转移了与资产所有权有关的全部风险与报酬这一根本标准对租赁进行分类，但由于这一标准过于抽象，为便于操作，各国准则一般都同时明确若干项具体的通常判断条件。从总体上看，准则中的通常判断条件各国基本一致。现以我国的租赁会计准则为例，对租赁分类的根本标准和通常判断条件图示如上页图。
笔者认为，在理解和运用准则的分类标准和判断条件时，有一点特别值得强调：即通常判断条件并非最高标准，只是在“通常”情况下其判断结果是准确的。所以，在整个判断过程中，根本标准是贯穿全过程的起约束性作用的最高标准。如果机械、教条地只从准则的通常判断条件来区分融资租赁与经营租赁，那么，对“实质重于形式”原则的贯彻必将是不彻底，而只是“形式”上的贯彻，从而使如实反映、客观性等难以得到“实质”上的落实。更为严重的是，为实务中那些通过巧妙设计租约条款来将实为融资租赁的变名为经营租赁，从而为规避资本化处理提供借口。IAS17号第8条在列举判断条件前特别指明：“下列情况的租赁通常应归为融资租赁”。本文认为，“通常”一词决非可有可无，我国准则虽无“通常”一词，但从字里行间，也应该作此理解。
三、租赁分类在实践中的困惑
如所周知，会计准则是具有经济影响的，因为按照某种准则规范所产生的会计信息将直接影响不同利益主体的决策行为（包括其会计行为）。所以，在实践中，某些利益主体出于自身利益角度考虑，有意回避准则的本来意图的越轨行为时有发生，这一点，在租赁会计中尤为明显，可谓“困惑”。何以言之？
首先，同一租赁业务在融资租赁和经营租赁两种处理方式下（即是否予以资本化处理），对企业的财务影响具有显著差异。一般认为，经营租赁由于无需资本化处理，相比具有明显的表外筹资效果，可以“扩大”投资收益率，美化企业财务形象。所以，经营者出于自身利益考虑，对经营租赁的处理方法存在偏好。
其次，由于租赁分类的根本标准过于抽象而难以操作，故在实务中，准则的“通常”判断条件起着“通用”标准的作用，而要用这些通常判断条件来区分实务中纷繁复杂的租赁关系决非易事，即使是当事人遵循“忠实反映”原则。所以，相对于实务中纷繁复杂的租赁关系而言，准则的判断条件是主观和武断的，也是力不从心的。另外，就判断条件中通常涉及的“公允价值”、“使用年限”、“最低租赁付款额”、“现值”及“相当于”等内容均具有主观性和模糊性，又由于经营者的方法偏好，导致在实务中，经营者在进行租赁时，只要通过精心设计租赁合同，就能轻而易举地将一项实为融资租赁的合同被视为经营租赁处理。
租赁会计论文篇（7）
其一，隐式期权。通常会存在这样一种情形，在租赁结束时，承租人和出租人通过协商达成了一项新的合同，允许承租人继续使用租赁资产。一些学者认为，这种重新谈判的能力构成了隐式期权，应纳入对租赁期的考虑；同时指出，承租人可能在租赁期届满时重新谈判，与其在租赁市场上拥有续租的合同期权是相似的。如果仅仅只考虑合同期权，拥有隐式期权的承租人确认的租赁期不能超过合同约定的期限。然而，有合同期权的承租人确认租赁期时可以包括续订期。也有部分学者指出，有延长租赁期权利的承租人的合同立场，与没有这种权利的承租人是不同的。因此，其不赞成在租赁市场中将有续租期权的承租人与没有相同权利的承租人置于同一经济立场。包含在合同条款中的期权（合同期权）对由租赁合同产生的权利和义务有重大影响。因此，本文主要讨论了这种合同期权。
其二，期权租赁的确认。如果一项租赁给予承租人延长租赁期的期权，承租人将有在可续订期使用租赁资产的权利，但合同中并没有要求这样做。例如，承租人签订一项5年期的租赁合同，包含延长3年租赁期的期权。在这个租赁中，承租人根据合同可以租赁5年，但有可以继续使用3年的期权。这个租赁与8年期且在第5年终止合约的租赁经济形式相同。而在之前的讨论中，理事会初步决定对租赁合同不采用组合的确认方法，而是采用确认单个资产和负债的方法。因此，尽管延长或终止期权的租赁合同都符合资产的定义，理事会仍然决定不根据资产使用权分别确认。类似地，在租赁合同的组合方法下，在可选期内租赁合同租金支付义务不符合负债的定义。但是，理事会初步决定采用确认单项资产和负债的方法，租赁合同引起的单项负债（租金支付义务）应包含可续订期的租赁付款额。对于包含延长或终止期权的租赁，理事会考虑了两种会计处理方式：（1）承租人确认租金支付义务，且对租赁期的不确定性通过计量来解决；（2）承租人确认租金支付义务，且对租赁期的不确定性采用确认的方法来解决――即选择一个可能的租赁期并在此基础上进行会计处理。具体分析如下：
一是通过计量解决租赁期的不确定性。对租赁期的不确定性可以采用对租金支付义务的计量来解决。
［例1］一台租赁期为10年（初级阶段）的机器。租赁合同中包括承租人可以另外租赁该机器5年的权利（第二阶段）。初级阶段和第二阶段每年的租金为100万元。承租人决定有80%的可能性会选择在第二阶段继续使用该机器。忽略贴现的影响，计算结果的期望值，承租人应确认的租金支付义务为1400万元（20%×100×10 +80%×100×15）。出租人移交机器给承租人的行为被认为是将引起经济资源流出的触发事件。基于确认的目的，没有必要具体指明租赁期是10年还是15年。租金支付义务已经产生，且租赁期的不确定性通过计量得到了解决。这种方法没有导致对续订权的单独确认。然而，续订权及其将被行使的可能性包含在租金支付义务的计量中。因此，可以说这种方法比方法（2）更好地反应了期权的存在。然而，可靠地预测执行新选择的可能性是很困难的。此外，这种方法可能导致承租人确认租金支付义务时没有反映可能的结果。在例1中，承租人确认的租赁付款额为1400万元，符合租赁期为14年的情况。然而，例1中的租赁期仅仅可能是10年或者15年，不可能是14年。
二是通过确认解决租赁期的不确定性。如果采用确认解决租赁期的不确定性问题的方法，那么在例1中，无论该租赁期事实上是10年还是15年，在会计处理时直接确认为10年期或15年期租金支付义务的租赁资产。出租人转移租赁资产给承租人是将导致经济资源流出的触发事件。在这种方法下，租赁期的不确定性将通过确认来解决。如果承租人决定确认10年的租赁期，那么租金支付义务的计量将不包括承租人行使续订权的可能性。同样地，如果承租人决定确认租赁期为15年，租金支付义务的计量包含承租人将行使续订权的假设。这种方法考虑了对作为不确定问题的续订权的估价，该不确定性是由于过去的交易或事项引起的现实的义务。换句话说，承租人是拥有10年的资产使用权且相应支付10年租金，还是获得15年的资产使用权且相应支付15年的租金呢？这种方法存在的问题是，租赁期一旦确定，期权的存在会被有效地忽略（除非要求对租赁期进行重估）。如果确定例1中的租赁期为10年，在计量租赁支付义务时第二阶段的续订权将被忽略。相反，如果租赁期确定为15年，将忽略10年租赁的可能性。
理事会通过对两种方法的评估，初步决定采用方法（2），关于租赁期的不确定性应该通过确认的方法解决，且承租人应该对具体的租赁期确认租金支付义务（例1中为10年或15年）。理事会指出，这个方法避免了方法（1）中的许多计量困难，更便于会计人员操作。同时，应该对确认类型进行额外披露，以便使用者能够区分包含期权和不包含期权的租赁。此外，针对该方法忽略期权存在的担心，可以通过要求对租赁期进行重估来解决。
其三，租赁期的确定。理事会考虑了三种方法来确定具体的租赁期。一是概率临界点法。概率临界点法是指承租人采用加权平均法来决定租赁期是否包含续订期。在这种方法下，如果承租人将在续订期执行租赁资产使用权的可能性大于规定的概率临界点，续订期就应该包括在租赁期中。这种方法与现行会计准则中的方法相似，但有学者批评这种方法使用明显的界限测试来确定租赁期。在现行准则中，通常将租赁期是否包括续订期作为经营租赁和融资租赁的划分标准。理事会讨论使用不同的概率临界点来确定租赁期，包括：基本确定、合理确定、不太确定。该方法最大的优点就是会计人员非常熟悉、便于操作，然而这一方法也存在一些缺点：不存在概念上完全正确的概率极限值，采用任何一个概率临界点都是比较随意的；部分学者认为确定概率临界点体现了一项规则，而不是以原则为导向的方法。二是租赁期的定性评估。承租人对租赁期进行定性评价，是根据会计人员的判断，在合理的和可接受的假设基础上确定实质的租赁期。这种方法的优点在于：简单――会计人员便于操作。尤其是承租人在签订合同时估计将使用租赁资产多长时间，并且可通过预算或其他内部目的来评估租赁期；避免了随着概率临界点产生的明确的界限。然而，这一方法也存在一些明显的缺点：将降低不同主体的可比性，相似主体的相似的租赁业务可能确认的租赁期不同；有些学者认为应对如何定性评估提供更多的指导意见。三是最有可能的租赁期。该方法要求承租人根据最有可能的租赁期来确认租金支付义务。根据定性评估方法，承租人将根据合理的和可接受的假设来确定租赁期。然而，在最有可能租赁期的方法下，承租人被明确要求确定出最有可能的结果。
［例2］承租人签订了一项为期5年的房地产租赁。在第一个5年结束时，承租人有权根据市场租金率（续约时）续约5年（在第10年末、15年末和20年末时承租人拥有同样的期权）。承租人认为对房地产等的重大租赁资产改良期是10年。因此，租赁期为5年、10年、15年、20年和25年的概率分别为10%、30%、15%、20%和25%。
该案例是一个相对成熟的企业，具有新领域扩张的经验（例如一个成功的连锁餐厅）。这个假定反映了一个事实，承租人普遍需要多余5年的时间在这个领域建立投资。然而，还存在承租人愿意承担不延期的费用这种可能性。考虑到租赁资产改良，管理层分析最有可能的租赁期是10年（即为最有可能的租赁期）。因此，在这种方法下，承租人将决定租赁期为10年。理事会通过对三种方法的讨论，初步决定采用最有可能的租赁期法来确定租赁期，认为该方法可以避免其他方法存在的问题。但这一方法存在一个明显的缺陷，就是不能反映以下两者（举例说明）的区别：（1）为期5年的租赁，享有3年延长期权且该期权很可能被执行。（2）为期8年的租赁。这两种租赁下，承租人都将确认8年的租金支付义务。然而，在5年的期权租赁中，承租人可以避免第二阶段的租金支付。因此，很多学者不赞成这一方法，认为只有通过对续约期权定价来吸引承租人选择续签，否则承租人将会选择最短的期间来确定其租金支付义务。
二、确定租赁期需要考虑的因素
延长或终止租赁的期权与一些金融期权差异很大（例如买进或卖出外币的期权、买进或卖出股权的工具）。承租人是否行使延长或终止租赁的期权取决于一些因素，而不是期权的执行价格。因此影响租赁期的因素概括如下：（1）合同因素，可能影响承租人是否选择延长或终止租赁的明确的合同条款，如，任意第二阶段的租金水平（折扣、贴现率、市场或固定利率）；任何担保余值的存在及其数额；任何终止罚则及其数额；根据合同规定的条件返还租赁资产或返还到合同指定的位置产生的费用等。（2）非合同财务因素，决定延长或终止租赁的财务因素（没有在合同条款中明确说明），如，由于重大租赁资产改良的存在，承租人如果终止或者放弃延长期权将会遭受损失；非合同重置费用；生产成本损失；税务后果；采购替代项目成本等。（3）商业因素，可能影响租赁资产的非财务商业因素，如：资产的属性（核心或非核心，专业或非专业，允许竞争者使用租赁资产的意愿）；资产定位；行业惯例等。（4）承租人的特定因素，承租人的具体考虑，如承租人的意图，过去的做法等。理事会初步决定在确定租赁期时，应该考虑合同因素、非合同因素以及商业因素，而承租人的意图和过去的做法将不予考虑。
三、租赁期重估
现行会计准则不要求将租赁对财务状况表和损益表的影响进行重估，除非达到了特定的条件（如租赁期改变）。因此，初始确认的资产和负债通常不随着租赁期的改变而调整。例3体现了在延长期权行使前，不需要在财务状况表和损益表中对租赁结果进行重估。在租赁开始时，最有可能的租赁期是5年。一旦行使延长期权，承租人要确认新的资产使用权和相应的义务。
［例3］假设初始不可撤销租赁期为5年，第二阶段续订期为3年；年租金是100万元，期末付款；承租人增量借款利率是10%；在初始计量中，租金支付义务是在预计租赁期内，以承租人增量借款利率对租赁付款额贴现得到的现值，资产使用权等于租金支付义务。在后续计量中，租金支付义务采用实际利率法在预计租赁期内摊销，资产使用权在预计租赁期内按直线法提取折旧。承租人不能在5年期结束前行使续约权。在第5年末，承租人行使续约权。在行使该期权时，承租人将根据修订后的租金支付义务（249万元）的租赁剩余支付额，调整资产使用权。表1描述了财务状况表和损益表中的相关部分。
例4说明了不需对提前终止租赁的影响进行重估。最初确定的最有可能租赁期为8年，通常不需对提前终止租赁的租赁期重估，会造成承租人确认一项收益。
［例4］提前终止租赁无需重估。除了例3的假设之外，假设在租赁成立时确定最有可能的租赁期为8年，在第5年末，延长租赁的期权没有行使。表2描述了财务状况表和损益表的相关部分。
提前终止确认的增益是49万元，反映了资产账面价值的减少小于负债账面价值的减少，这是因为资产折旧的速度快于负债摊销的速度。
由于承租人在每个报告日对租赁期重新估计可能对财务报表使用者提供更具有相关性的信息，因而建立在数年前假设的基础上估计的租赁期可能会对报表使用者产生误导。然而，要求重估租赁期对报表编制者来说很可能更加复杂且成本更高。理事会初步决定在每个报告日，根据新的事实或情况对租赁期进行重估。
四、购买期权租赁
购买期权给予承租人在某一特定日期或之后购买租赁资产的权利。这项期权的执行价格可能是折扣价、公允价值或者固定价格。购买期权可以视作续约期权的最大值。提供购买期权与在租赁资产经济寿命内提供续约期权没有差别。因此，理事会认为购买期权的会计处理与延长或终止租赁的会计处理方式相同，应采取如下处理方式：购买期权不应确认为单独的资产；在确定租金支付义务时，承租人必须决定是否将行使购买期权。如果承租人决定将行使购买期权，租金支付义务将包括期权执行价格；租赁期的确定将基于承租人最有可能决定的结果；在确定最有可能结果时，承租人将考虑合同、非合同和商业因素；在每个报告日重估是否行使购买期权；由重估是否行使购买期权引起的租金支付义务的变动将导致资产使用权账面价值的改变。在讨论延长或终止租赁期权时，一些学者反对理事会对该期权拟议的方法，认为包含购买期权执行价格的租金的贴现值可能导致资产所有权的高估。因此，包含溢价以及期权执行价格的租金贴现值将导致资产所有权的高估。反对者认为，只有购买期权定价对执行期权产生重大诱因时，租金支付义务中才能包含期权执行价格，这与他们处理延长或终止租赁期权的观点是一致的。
在《租赁》准则的修改过程中，IASB和FASB充分考虑了租赁合同中隐含的期权问题，对附期权的租赁合同的会计处理、确定租赁期需要考虑的因素以及租赁期的重估和购买期权等问题进行了广泛探讨，并得出了一些有意义的初步结论，为我国租赁准则的国际趋同提供了方向，但这一问题在实践中是否能够有效实施，还有待准则的进一步完善，也将是未来两个理事会研究的方向。
租赁会计论文篇（8）
一、现行准则概述
租赁是企业非常重要的融资来源之一，它可以使企业以相对低的成本快速地获取相关资产的使用权，解决融资难的问题。现行会计准则(如CAS21、IASl7、SFASl3)规定的租赁业务的普遍会计处理方法为：将租赁按一定的标准分为融资租赁(SFASl3称为资本租赁)和经营租赁，并规定了不同的会计处理方法：对融资租赁，承租人视同向外部借款融资购买资产处理，对租赁产生的权利和义务相应在资产负债表上确认为一项资产和负债；对经营租赁，承租人无需将租赁资产资本化，而是将应付租金在租赁期间按一定方法进行费用化。上述会计处理方法是基于如下假设；融资租赁，不同于经营租赁，其性质更接近于借款购买一项资产，因此必须在资产负债表中确认。如此可知，目前只有融资租赁被确认在资产负债表中，而经营租赁成为表外项目。
二、现行会计处理不足
租赁会计的作用是为财务报表使用者展现完整的易于理解的租赁活动。目前将租赁业务人为地拆分为融资租赁和经营租赁并分别采取不同会计处理方法的做法产生的主要问题有：
第一，重大经营租赁活动对财务报表产生的影响未得到全面完整的反映；报表使用者无法在现有准则条件下获取足够的关于重大经营租赁的信息。
第二，对融资租赁和经营租赁采取两种完全不同的会计处理方式，将导致相同或类似的交易采用不同会计处理的后果，将降低财务报表的可比性和透明度。
第三，现行会计准则为有意选择较有利的会计处理方法甚至操纵会计处理方法者提供了机会(如，财务报表提供者能够通过租赁条款安排而选择对自身有利的会计处理)；由于经营租赁作为表外融资项目，将加大报表使用者理解报表信息的难度。
举例来说，上述问题就常常存在于房产租赁行业：房产租赁普遍存在于零售、酒店、连锁餐饮、银行等各行业，租赁期普遍相当长(通常为5～15年甚至20年)但通常尚未达到现行融资租赁要求(即租赁期占租赁资产使用寿命的大部分如75％)，且租赁合同通常是不可撤销的，在双方签订租赁合同和出租方交付租赁房产后，承租方即享有在租赁期间使用租赁资产的权利并承担按期支付租金的义务，且上述资产使用价值和应付租金通常金额都是比较重大的。
根据现行会计准则，企业应将其分类为经营租赁，采用表外反映资产使用权与租金支付义务，但由于该资产使用权与租金支付义务通常对财务报表具有重大影响，采用报表反映将低估资产和负债，削弱财务报表的使用价值(如相关性和可比性)，影响报表使用者的判断。
三、租赁会计新方法简介
基于上述问题，国际会计准则委员会(IASB)与美国财务会计准则委员会(FASB)联合开展研究项目，拟对租赁会计进行统一，并于2009年3月联合租赁会计初步意见(Leases－Prelimi-nary Views)的讨论稿(Discussion draft)，对租赁业务采用统一会计处理方法的设想提出初步意见和设想方案。
本次初步意见的原则主要是：不再对租赁业务区分为融资租赁或经营租赁，由于租赁合同产生的权利和义务符合准则关于资产和负债的定义，因此不论融资租赁或经营租赁，都将纳入资产负债表范围，确认相应资产和负债；初步意见将这种方法称之为使用权模式(right-of-use model)，若得到采用将对经营租赁的会计处理产生重大影响，同时融资租赁关于资产和负债的计量也会受到影响。
四、租赁会计新方法应用探讨
初步意见对于租赁会计新方法的探讨，为我们开辟了一个新思路，也为租赁会计新方法搭建了一个新框架。下文将在此基础上进行分析并提出自己的意见。
1 租赁各方的权利义务分析
2 资产负债定义分析
承租人享有的资产使用权符合资产的三个特征：首先，承租人尽管不拥有资产所有权，但在不可撤销合同情况下，承租人在租赁期内具有合同赋予的排他性使用资产权利，可以视为控制该资产。其次，通常资产为企业带来经济效益可以通过使用和出售两个途径，租赁资产作为一种经济资源，承租人在租赁期内使用该资产，将会直接或间接导致经济利益流入，说明承租人通过使用途径实现资产价值；第三，承租人获取资产使用权是通过与出租人协商谈判并签订租赁合同实现的，是由于过去的交易或事项形成的。因此，承租人的资产使用权符合资产的定义。
承租人的租金支付义务符合负债的三个特征：首先，在签订了不可撤销合同和出租人按时交付租赁资产情况下，承租人无论是否使用租赁资产，均附有合同义务按时足额支付租金除非其中一方违约而造成合同无法履行，故属于承租人承担的现时义务；其次，承租人在履行合同支付租金时，毫无疑问将会导致经济利益的流出；第三，承租人支付租金的义务是由于与出租人签订了租赁合同而导致，是由于过去的交易或事项形成的。因此，承租人的租金支付义务符合负债的定义。
承租人的资产归还义务不完全符合负债的三个特征。首先，租赁合同期满承租人具有及时归还租赁资产的合同义务，属于现时义务；其次，由于承租人只享有租赁期内的资产使用权而不拥有资产所有权，从租赁期满起租赁资产的剩余经济寿命由出租人拥有，承租人归还租赁资产不构成经济利益的流出；第三，承租人归还资产义务是由于与出租人签订了租赁合同而导致，是由于过去的交易或事项形成的。由于不符合第二个特征，因此不符合负债的定义。
但是若承租人在履行资产归还义务时将导致费用的发生如运输费用等，则满足第二个特征，因此符合负债的定义，此类型的负债可适用或有事项准则(CASl3、IAS37)。
综上所述，由租赁合同产生的承租人主要权利义务为资产使用权和租金支付义务，均符合资产和负债的定义，因此必须加以会计确认。
3 承租人会计处理
(1)资产使用权的初始确认和后续计量。常见的租赁资产为固定资产和无形资产等实物资产，因此对应的资产使用权通产不符合金融资产的定义。目前外购和自行建造固定资产的初始确认一般采用历史成本，换入固定资产以公允价值确认。
对资产使用权的初始确认可以选择的成本法和公允价值法。外购资产是购买人支付代价获取资产的全部经济寿命，而租赁是承租人支付一定期间租金的代价获取资产一定期间的使用权，区别为可使用期的长短和代价的大小；从这个角度看，可以采用成本法进行计量，具有与其它准则保持一致、运用简便的优点。
可以带来未来经济利益流入才能确认为资产，其价值理论上
应等于其未来现金流量的现值，在现时体现为该资产的公允价值；从这个角度看，可以采用公允价值法进行计量。可以看出，假设不存在非理性因素情况下，在当前市场条件下达成的租赁交易应该是公允的，因此资产使用权的成本也是在租赁开始日对公允价值的合理估计。因此初步意见认为采用成本确认，且等于以承租人增量借款利率折现的租赁付款额现值。因此，资产使用权与租金支付义务的初始确认金额一致。
资产使用权作为一项资产，在租赁期间为承租人带来经济利益流入，而自身价值随着资产使用和租赁期的流逝而减少，因此应该通过折旧或摊销的方式体现其价值的降低。根据受益情况，应在租赁期或寿命期较短时间内进行折旧摊销。我们注意到，承租人通过使用途径实现租赁资产的价值，与使用其他资产创造价值并无本质区别，因此租赁资产应该根据资产性质不同而采用不同准则，例如租赁资产如为固定资产或无形资产，则可采用成本模式或价值重估模式，如为投资性房产，则可采用成本模式或公允价值模式，如此可以使得各准则之间的会计处理一致。我们认为目前初步意见拟将成本法作为资产使用权的唯一方法，将造成准则之间的差异，从而降低财务信息的可比性和可理解性。
(2)租金支付义务的初始确认和后续计量。根据准则，金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。租金支付义务和应收租金具有对应关系，构成一项金融负债和一项金融资产。根据现行准则，金融资产和金融负债的分类是其确认和计量的基础，初始确认时应当按照公允价值计量，后续计量可以选择公允价值计量或摊余成本计量。
租金支付义务以租赁开始日的公允价值作为初始计量，无疑是比较合理的，既可以与金融工具准则一致，又反映了当前市场条件。由于在大部分情况下，承租人无法直接获得租金支付义务的公允价值，那么常用的替代方法就是采用未来现金流量现值的估值方法。初步意见建议采用承租人的增量借款利率是合理的，因为对承租人而言，租赁内含利率一般无法获得。我们注意到，增量借款利率实际是要考虑承租人信用等级、租赁期民短、借款保障的性质和质量等因素的，即承租人在同等情况下向金融机构借款的利率。在此，可以考虑增加目前国内常用的折现利率，如同期银行贷款利率等。因此可以认为，租赁付款额现值是对租金支付义务公允价值的合理估计。
租金支付义务后续计量时，若采用公允价值，由于一般无法直接获取公允价值的信息，需要根据具体情况的变化，运用预期现金流量和市场利率进行计算，成本较高且较复杂。若运用摊余成本，则与多数非衍生金融负债的后续计量一致，且运用简便，成本较低。目前金融负债的后续计量与其分类密切相关的，租金支付义务属于非衍生的其他金融负债，应采用摊余成本。但是对负债的后续计量若只允许采用摊余成本，则与其他准则不符，因此尽管成本较高，但由于公允价值信息具有更高的相关性，可增加公允价值模式作为企业选择方案。
五、对新租赁会计的评价
会计是对经济活动的记录和反映，它的发展趋势总是朝向尽可能提供更加可靠相关的财务信息。初步意见除对上述简单的租赁业务分析外，还对附选择权、或有租金及担保余值等复杂情况进行了分析，当然还对某些方面的问题尚未提出明确意见，如：初始直接费用、租赁资产减值、租赁激励、条款修改、含服务的租赁合同等问题的处理及出租人会计处理等。
尽管新租赁会计初步意见对一部分问题尚未明确处理方法，但其为消除目前两种会计处理方法提出了新思路，有助于提高财务报表的相关性和可比性，杜绝会计方法操纵，为报表使用者提供更透明的财务报表。
通过上述分析，可以看出新租赁会计(即对取消现行两种会计处理方法的尝试)具有如下优点：
租赁会计论文篇（9）
近几年以来，随着我国市场经济的不断发展，企业的融资渠道和方式也呈现出多元化发展的态势，其中，售后租回交易，已经越来越多地存在于企业的经济活动中，并对企业的财务状况、经营成果和现金流量产生较大的影响，这也给售后租回交易的会计处理带来了新的问题。为了使广大企业会计工作者对售后租回交易会计处理的正确理解和运用，笔者根据现行租赁准则的规定，结合承租人售后租回交易的实际发生情况，论述承租人售后租回交易形成融资租赁会计处理的具体操作方法。
例如：甲公司于2005年1月1日将账面原值为80万元，已提折旧20万元，已提减值准备8万元的一套设备，以55万元的价格销售给乙租赁公司。同时，又与乙公司签订了一份租赁合同将该套设备租回。合同有关资料如下：
起租日为2005年1月1日；租赁期为2005年1月1日至2007年12月31日，共3年；乙公司购买设备的成本为55万元（公允价值为账面价值），尚可使用5年；甲公司每年年末支付租金20万元；资产余值为10万元，承租人担保资产余值为5万元，独立于承租人和出租人的第三方为出租人担保的资产余值为3万元;甲公司和乙公司分别发生的初始直接费用为2万元和1.5万元;甲公司自有固定资产按直线法计提折旧；租赁期满，该套设备由甲公司留购，留购价格为2万元。假定不考虑相关税费，未担保余值未发生变化。（本题金额计量单位为:万元）
第一步，判断租赁类型。从本例的合同条款中可知，租赁期满该套设备由甲公司留购，可以判断租赁类型是融资租赁。
第二步，计算租赁期开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产的入账价值。
①最低租赁付款额=20×3+5+2=67（万元）
②出租人的租赁内含利率=20×（P/A,i,3）+(5+3+2+2)×(P/F,i,3)=55+1.5=56.5（万元）
设i1=12%，则:20×(P/A,12%,3)+12×(P/F,12%,3)=56.58（万元）
设i2=14%，则:20×(P/A,14%,3）+12×(P/F,14%,3)=54.53(万元）
利用内插法：i=12%+[(56.58-56.50)/(56.58-54.53)]×(14%-12%)=12.078%
③最低租赁付款额现值=20×（P/A,12.078%，3）+7×（P/F，12.078%，3）= 52.94（万元）
根据孰低的原则，租赁资产的入账价值为其最低租赁付款额的现值52.94万元。
第三步，计算未确认融资费用。未确认融资费用 = 52.94-67= 14.06（万元）
第四步，甲公司会计处理。
1.租赁期开始日2005年1月1日
4.每年计提折旧及每年分摊未实现融资收益
应计提折旧总额=52.94+2-5=49.94（万元）。由于租赁期满甲公司拥有租赁资产所有权，当月减少的固定资产当月计提折旧，当月增加的固定资产当月不计提折旧，所以，计提折旧的年限为5年。每年应计提的折旧额=49.94/5=9.99（万元）。每年应分摊未实现融资收益=3/3=1（万元）。
借：制造费用――折旧费用 8.99
未实现融资收益――未实现售后租回收益（融资租赁)1
贷：累计折旧9.99
5.租赁期满
借：长期应付款――应付融资租赁款7
贷：银行存款2
营业外收入――处置非流动资产利得
租赁会计论文篇（10）
一、租赁会计的内涵分析
租赁是指在约定期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的一种协议。租赁作为一种经济活动，习惯上被称为租赁业务。在这种经济活动中，出租人出租设备等资产，向承租人提供信贷便利，并收取租金作为报酬：承租人直接借入设备等资产，取得使用权，这相当于获得了一笔信贷资金。可见，租赁实际上是一种信用形式，即以偿还为条件的价值运动。租赁通常需由出租人、承租人签定合同，称之为租约。租赁合同规定的起租日一般为租赁开始日，它对租赁业务的会计处理影响重大，因为它是确定租赁资产原账面价值及入账价值的基准日，也是进行租赁分类的基准日。
美国是世界上租赁业务最发达的国家，其对租赁会计规范研究也比较早。SFAS13“租赁会计”准则，是对租赁业务会计处理的基本规范，此后又对其进行了多次修订。SFAS13将租赁分为资本租赁和经营租赁。我国关于租赁会计的规范从最初的“资产所有权观”到现在提出的“资产使用权观”是一个从无到有，从不规范到逐步规范完善的过程。我国独立的租赁会计准则出现在2006年财政部的具体会计准则中（以下简称CAS21）。CAS21从承租人和出租人两个视角规范了融资租赁和经营租赁的会计确认、计量与信息披露。
在我国出台《企业会计准则――租赁》（以下简称《租赁会计准则》）之前，美国和国际会计准则都已对租赁业务进行了规范。在一定程度上，我国《租赁会计准则》借鉴了一些比较先进的做法，但在《租赁会计准则》的内容中还是充分体现了中国特色。
关于租赁的分类一直是租赁会计中比较“头痛”的问题。承租人通常希望用租赁资产费用化来粉饰报表，以提高本企业的投资报酬率和筹资能力，这样使得租赁的分类往往弹性过大，难以恰当确定。例如，《国际会计准则第17号》对租赁的分类是这样表述的，当一项租赁如果符合下列情况之一应当划分为融资租赁：（1）在租赁期结束时，资产的所有权转让给承租人（2）承租人有购0买租赁资产的选择权，其购买价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始时就可以合理确定承租人将会行使这项选择权；（3）即使资产的所有权不转让，但是租赁期占资产可使用寿命的大部分；（4）在租赁开始日，最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值。我们不难发现，国际会计准则对租赁标准的划分用了许多模糊的词，比如 “远低于”、“合理确定”、“大部分”、“几乎相当于”，由于对这些词认识不清，导致了国际会计准则的租赁划分标准可操作性不强。
二、租赁会计的研究现状
（一）国内研究概况
国内对租赁会计准则的研究主要包括租赁准则中外对比研究、国际租赁准则修订的影响等方面租赁准则中外对比研究，主要包括中国租赁准则与美国租赁准则FAS13 和国际租赁准则IAS17 的对比研究。刘芳（2001）、阳春艳（2008）分别将中国2001 年租赁会计准则和2006 年租赁会计准则CAS21 与美国租赁准则FAS13 和国际租赁准则IAS17在租赁定义、分类、会计处理等方面进行比较，指出我国租赁准则的优缺点，并为准则完善提供建议。关于国际租赁准则修订的影响，自2010 年《租赁》征求意见稿以来，孙磊（2011）、吕小月，李梅香（2012）、何敬（2013）等均介绍了租赁准则修改的背景、原因和变革内容，并分别从租赁定义、租赁分类、会计确认和计量、列报和披露等方面与我国现行准则《企业会计准则第21 号――租赁》进行对比，以分析其差异，并分析了我国实施新会计准则可能会面临的困难。总的看来，由于分类在租赁会计准则中的基础性地位，对租赁分类标准的探讨成为现有租赁准则研究的重要内容之一。
（二）国外租赁会计的现状及发展
美国是世界上租赁业务最发达的国家，其对租赁会计规范研究也比较早。SFAS13“租赁会计”准则，是对租赁业务会计处理的基本规范，此后又对其进行了多次修订。SFAS13将租赁分为资本租赁和经营租赁。
国际会计准则委员会IASC于1980年了征求意见稿ED19“租赁会计”，1982年9月，IASC正式IAS17“租赁会计”，自1984年1月1日起生效。1997年4月，IASC了征求意见稿ED56“租赁”，1997年12月，IAS17“租赁”正式，自1999年1月1日起施行。IAS17是世界上许多现存准则的典范。它对融资租赁和经营租赁作了根本的区别。
澳大利亚会计准则评审委员会于1987年11月颁布了AAS17“租赁”准则。为了促进澳大利亚会计准则与国际会计准则的协调，澳大利亚公共部门会计准则委员会（PSASB）在1997年7月了第82号征求意见稿（ED82）“租赁”，在充分考虑了对ED82的反馈意见后，AASB于1998年10月了修订后的会计准AASB1008“租赁”。为执行澳大利亚财务报告委员会（FRC）要求与国际会计准则理事会的准则趋同的战略指示，AASB于2004年7月正式颁布了一个与IAS17“租赁”趋同的澳大利亚会计准则AASB117“租赁”，该准则从2005年1月1日开始取代AASB1008。AASB117的基本内容与国际租赁准则17号类似，但为了体现澳大利亚的特色，增加了带“澳”字的特别说明。
Mark P. Bauman and Richard N. Francis（2011）研究了出租人的会计，从财务报表的角度研究了租赁会计的计量与披露问题。Bruce Pounder， CMA， CFM（2009）分析了经营租赁资本化对EBITDA和ROA产生的影响。现行各国及国际会计准则委员会都将经营租赁与融资租赁做了根本的区别，将融资租赁作为承租人的固定资产入账，经营租赁作为出租人的固定资产入账，这不符合IASB概念框架中关于资产定义的控制概念。经营租赁和融资租赁的经济实质是一样的，只是租赁合约条款的细微区别，但在会计处理上产生了根本性的区别，任意给出经营租赁和融资租赁的划分线，使得经营租赁在资产负债表外反映，融资租赁在资产负债表内反映。两种不同的处理方式导致了会计信息缺乏可比性。
三、融资租赁下承租人和出租人的会计处理
（一）融资租赁下承租人的会计处理
美国租赁会计准则规定：承租人应采用增量借款率，除非承租人知道出租人的内含利率，并且出租人计算的租赁内含利率小于承租人的增量借款率。美国租赁会计准则的规定和国际会计准则的规定还是有不同的：国际会计准则认为最低租赁付款额现值折现率的首选应是租赁内含利率，而美国租赁会计准则认为其首选应是增量借款率。
我国《租赁会计准则》认为：承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率，否则，应当采用合同利率。如果出租人的租赁内含利率和合同利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率是在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产原账面价值的折现率。在现阶段，我国的增量借款率就是银行的同期贷款利率。由于资本市场的不完善，银行是大多数企业选择贷款的对象。我国《租赁会计准则》关于最低租赁付款额现值折现率的选择次序首先是租赁内含利率，其次是合同利率，最后是银行利率。这是由于出租人内含利率反映了承租人实际支付的筹资成本，具有很强的相关性。而租赁合同一般都规定有合同利率，这一利率租赁双方都能接受，反映了承租人实际负担的利息水平，所以其相关性也较强。但是如果上述租赁内含利率和合同利率都无法得到，在这种情况下，采用容易获得的银行利率也是可行的。
（二）融资租赁下出租人的会计处理
1.租赁开始日租赁债权的确认
美国租赁会计准则分别对销售型租赁和直接融资型租赁进行了规定：（1）对于销售型租赁，出租人应按最低租赁收款额加上归属于出租人的未担保余值之和记作租赁投资总额。租赁投资总额与构成租赁投资总额的两部分的现值合计数之间的差额应记作未实现收益。根据租赁内含利率计算的最低租赁收款额的现值记作销售价格。租赁资产的成本加上初始直接费用，减去根据租赁内含利率计算的归属于出租人的未担保余值后的余额借记当期费用；（2）对于直接融资型租赁，出租人应按最低租赁收款额加上归属于出租人的未担保余值之和记作租赁投资总额。租赁投资总额与租赁资产的成本之差记作未实现收益。国际会计准则规定：出租人应在其资产负债表中确认已用于融资租赁的资产，并按等于该租赁项目投资净额的金额将其列为应收款。
以上可以看出，出租人在租赁开始日的会计处理可分为两种：一种以美国租赁会计准则为代表，采用的是总额法，其特征便是在会计处理中设置“未实现融资收益”科目；另一种以国际会计准则为代表，采用的是净值法，其特点是在会计处理中不设置“未实现融资收益”科目。
我国《租赁会计准则》用账面价值代替公允价值，所以我国的租赁都属于美国租赁会计准则中的直接融资型租赁，并且由于总额法能提供更多会计信息，符合我国会计人员的习惯，所以我国《租赁会计准则》规定采用总额法。在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款入账，并同时记录未担保余值，将最低租赁收款额与未担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。
四、经营租赁承诺资本化的影响
（一）对租赁行业的影响
现行租赁准则区分融资租赁和经营租赁。经营租赁无需在资产负债表内反映。这种处理方法支持了租赁业的创新发展。能使企业有效率地实现表外融资。而采用新的租赁会计模式，全部纳人资产负债表中，企业不得不考虑租赁对财务报表的影响，一定程度上削弱了租赁行业的竞争力。
经营租赁承诺资本化最重大的修改在于。承租人需要将准则范围内的所有租赁都资本化处理.计入资产负债表.这将增加承租人的资产负债规模。资产和负债的增加会导致资产周转率和资产收益率降低.资产负债率增加，从而影响主体的借款能力或偿债能力。这种变化对于租赁业务比重较大的航空运输业和建筑业具有重大影响。按照征求意见稿，在存在或有租金时，承租人将或有租金确认为租赁负债和使用权资产的一部分.在后续计量时作为摊销和利息列报，这和现有准则或有租金在实际发生时计入当期损益的规定存在较大的差异.导致承租人将在租赁期的早期确认更多的租赁费用。而后期确认的租赁费用较少。
（二）对税务、法律、监管部门的影响
目前，我国在法律上严格区分了经营租赁和融资租赁。在合同法、税法及监管等方面都是按照经营租赁和融资租赁区别对待的.这种分类模式与会计上的现行分类一脉相承。从融资租赁交易内部角度，主要是对买卖合同和租赁合同条款的调整，通过调整，打破了融资租赁交易在租金支付、物件选择、中途解约等等方面传统做法，形成一系列新的租赁交易形式；而在融资租赁交易外部角度，主要是租赁公司与金融机构和资本市场的结合，形成新的交易模式。这两个视角，系统化了融资租赁交易的创新思路，对租赁公司开展融资租赁交易创新提供了有现实意义的参考。单一模式的租赁会计处理不得不与法律、监管等方面相协调，否则，必然给整个租赁行业带来混乱，阻碍租赁业务的发展。
（三）对企业内部的影响
首先，对财务报表的影响。资产负债规模显著增加会导致资产周转率和资本收益率降低，负债，权益比率增加，从而将影响主体的借款能力或偿债能力；此外，由于在新模式下，当期发生的租赁费用不再计入期间费用，而是分别作为摊铺和利息列报，因此扣除利息、税项、折旧和摊销前利润（EBITDA）将高于采用现行经营租赁会计处理的情况，还会造成业绩波动变大。在现金流量表中.租赁业务产生的现金流将计人筹资活动，而不再在经营活动中反映。其次。对会计核算的影响。无需对租赁进行分类，一定程度上简化了核算程序；但改革使得核算更多的基于公允价值评估、续租可能判断、利率等.会计人员需要运用更多的职业判断进行会计估计、会计判断，风险和责任都将加大。第三，对管理层的影响。在确认各个报告期的所有权资产及支付租金义务账面价值时需要更多的管理层判断，管理层将承担更多责任，同时，对管理层的能力提出了更高的要求。
（四）对会计信息的影响
采用单一模式进行核算，不区分经营租赁和融资租赁，保持了交易的内在一致性，将增加会计信息的可比性，合理规避了存在独立的第三方担保余值时，导致的同一租赁资产在租赁双方重复反映或不反映的情况。总的来说，企业财务的核算在运用谨性原则的过程中，其并不是就意味着持有的是保守态度、消极态度。而事实是，在保证均衡，稳定的前提下使地财务的核算更具有弹性，能够更好的更有效地去回避风险和损失耗资，最终促进企业利润的最大化。
通过经营租赁资本化，一直以来游荡于表外的经营租赁被纳入财务报表，从而可能消除企业对于融资租赁和经营租赁的选择偏好。但是，这个结论只是理论层面的，至于能不能有效消除企业的选择偏好还需要实践的检验。另外，即使采纳这种做法，仍然需要对租赁类犁的划分做出判断，而前面论及的判断标准问题还是没能解决。不过我们应该看到，通过减少甚至消除企业千方百计将租赁qk务做经营租赁处理的动机.可以减少其在租赁分类标准上的钻营，那么，租赁分类标准的重要性也就不那么突出，从而使会计准则的规范效力得剑强化。理论界和实务界对租赁会计的探索还在进行。笔者以上的分析和建议也存在诸多问题和漏洞，很大程度上只是将表面矛盾缓解了，淡化了问题的尖锐性，而深层次的问题仍然没能得到解决，例如对租赁类型进行划分的尴尬。我们期待将来能够探索出一种有效解决这个矛盾的方法，也许可以像G4+I组织所倡导的那样，不再区分融资租赁和经营租赁，但这需要我们找到合理融合两种租赁类型的会计处理方式。
参考文献：
[1] 大卫・艾勒曼.经济学、会计学和产权理论.列克星敦马：列克星敦书，1982
租赁会计论文篇（11）
1.1 租赁类型的新分类标准
新的国际租赁准则将租赁定义为一项合同, 承租人在租赁期内获得某项资产的使用权并支付相应的对价, 若合同内同时包含租赁和服务成分, 应当单独将租赁成分进行会计处理。新准则选取资产性质作为分类标准将租赁重新划分为A类型与B类型。 (1) 如果租赁资产不是房地产, 则应将租赁类型确认为A类型。除非租赁期相对于租赁资产剩余经济寿命而言不重大, 或在租赁开始日, 租金支付的现值相对于租赁资产公允价值而言不重大, 则应将租赁类型确认为B类型。 (2) 如果租赁资产是房地产, 则应将租赁类型确认为B类型。除非租赁期占租赁资产剩余经济寿命的大部分, 或在租赁开始日, 租金支付的现值几乎相当于租赁资产的全部公允价值, 则应将租赁类型确认为A类型。简言之, A类多为设备型 (type A:equipment) , B类多为财产型 (type B:property) 。
1.2 租赁当事人的新会计处理方法
1.2.1 承租人的新会计处理方法
新租赁准则对于承租人的会计处理作了重大的改动。新准则取消了承租人对于融资租赁和经营租赁的划分, 承租人应当将所有重大的租赁业务形成的资产和负债在资产负债表中进行确认, 意味着承租人必须采取单一模型的会计处理方法, 原先经营租赁的会计核算模式也得按照融资租赁的会计核算模式进行, 实现两租合一。
承租人取得租赁资产使用权, 无论A类型或B类型, 产生的资产和负债都应分别列报, 在进行摊销时, A类型采用设备摊销模式, 类比自有资产的摊销方法进行摊销, B类型采用财产摊销模式, 即每期的摊销额加上利息费用等于每期的租金费用。在利润表中, A类型产生的收入或费用须单独列报, B类型则合并列报。在现金流量表中, A类型租赁本金偿还划分为融资活动, B类型则划分为经营活动。
1.2.2 出租人的新会计处理方法
出租人对于不同租赁类型采取不同的会计处理方法。
A类型, 出租人以租金按内含利率折现后的现值加上初始直接成本记入一项租赁应收款, 同时转销租赁资产账面价值, 并确认租赁收入和一项剩余资产。 (剩余资产=租赁期末出租人预期从标的资产可回收金额按租赁内含利率折现后的现值+预期可变租金的现值-未实现损益)
B类型, 出租人在租赁开始日不确认任何资产负债, 仅将初始直接成本计入损益, 在租赁期间, 按照直线法确认租金收入, 收到的或有租金计入当期损益, 这种方法与现行经营租赁出租人会计处理本质相同。
2. 新租赁国际会计准则的意义
2.1使用权模型更加符合会计上资产和负债的定义
资产的确认应当取决于企业实际控制获得相关收益的本质而非法律意义上的所有权, 在租赁期间, 出租人控制着从租赁业务中收取租金的权利并产生相关收益, 承租人控制着资产的使用权并产生相关收益, 因此, 双方都应确认一项资产, 此外, 承租人具有支付未来租金的现时义务, 也要确认为一项负债。新租赁准则采用使用权模型, 克服了以往准则中所有权模型的缺陷, 要求经营租赁资产进行资本化处理, 进而提高了会计准则的准确性, 使准则体系显得更加严谨、协调。
2.2两租合一有利于遏制经营租赁的表外融资现象
依据现行租赁准则的两租划分思想, 企业对经营租赁只需每期确认租金费用即可, 对经营租赁过程中形成的资产与负债不需要反映到资产负债表上, 这样的表外会计处理做法也被称之为表外融资。然而这种无须资本化处理的表外融资隐匿了部分资产与负债, 从而掩盖了企业真实的财务杠杆, 进而导致会计信息失真, 不利于利益相关人在此会计信息基础上做出正确决策。新准则创造性地提出两租合一, 避免企业为美化财务状况而滥用经营租赁的行为, 能够使企业的资产和负债得到充分披露, 为财务报表使用者以及利益相关者提供更加透明也更加真实可靠的财务信息。
2.3 单一模型的会计处理方法提高了会计信息横向可比性
在现行准则下, 经营租赁与融资租赁的划分界限不清, 会计人员具有相对宽泛的主观判断空间, 这为承租人模糊租赁实质提供了机会。在实际操作中, 租赁交易类型也极易被人为操控, 通过模糊合同条款以达到操纵租赁业务分类的目的。新准则采用单一使用权模型, 要求统一承租人会计处理方法, 不再使用主观判断标准, 可以避免模棱两可的划分标准, 减少企业操纵财务报表的行为, 也使得财务信息更具可比性。
3. 新租赁国际会计准则存在的缺陷
3.1 新租赁分类标准缺乏理论依据
新准则以资产性质作为划分标准, 将租赁划分为A类型和B类型, 然而这样的划分标准目前仍然缺乏理论基础。在分类标准中有诸如不重大、几乎全部、大部分等术语, 仍然要求在实务中财会人员进行主观判断, 致使分类标准不明确, 缺乏一致性, 影响财务信息可比性。
3.2两租合一思想不符合实质重于形式这一会计核算原则
对于租赁的两种方式, 融资租赁具有融资的经济实质是毫无疑问的, 然而经营租赁是否也具有融资的经济实质目前仍无定论, 根据实质重于形式原则, 承租人理应采取两种不同的会计处理方法进行核算, 然而新准则关于统一会计处理的要求, 显然与之违背。
3.3 新准则会造成租赁资产的双重计量
由于新准则中使用权模型的运用, 一项租赁资产将同时出现在两张资产负债表中, 从而造成企业资产总额的虚增, 最后高估了企业拥有的资产, 这违背了会计信息谨慎性原则。
3.4 新准则的施行对租赁行业的成长会产生一定程度上的影响
经营租赁表外融资的优势一旦丧失, 承租人将面临大幅提高的资产负债率, 偿债能力下降, 经营风险增加, 根据风险收益相匹配原则, 承租方将面临更高的借款利率和债券利率。承租人在丧失表外融资优势的情况下会考虑购入资产来代替租赁资产, 或者转而向银行借款, 一方面, 这种情况会造成一定的租赁市场萎缩, 租赁企业的客户大幅减少, 根据市场供求关系, 租赁公司规模也将缩小有的甚至关闭, 另一方面, 失去经营租赁的优势后, 中小企业将面临更大的融资压力, 对资本雄厚的大型企业而言, 向银行借款往往比较容易, 但对负债率本就比较高的中小企业来说无疑是雪上加霜, 这在一定程度上抑制了中小企业的发展。
4. 完善租赁会计国际准则体系的建议
随着经济全球化趋势的迅猛发展, 全球经贸往来愈加紧密, 世界经济活动已经超越国界呈现相互联系、相互依存的态势。财务会计作为一种商业语言用以描述交易行为, 在经济全球化过程中发挥着越来越重要的作用, 统一商业语言已是势在必行, 推进会计准则的国际趋同有助于消除语言上的障碍和成本。自2008年全球金融危机爆发以来, 世界各国越来越意识到加强金融监管、推动全球统一高质量会计准则建设的重要性。租赁行业作为经济社会的新兴产业, 目前仍然缺乏完全成熟的会计处理模式。对此, 必须加快完善租赁会计准则, 规范租赁会计处理模式, 才能促进租赁行业的健康发展, 为资本市场和金融市场带来持续的活力。
4.1 促进国际会计准则理事会 (IASB) 内部成员国的多元化
IASB联合FASB对租赁准则进行修订并最终产生了IFRS16, 存在着由发达国家主导并制定的会计准则本身的狭隘性。IFRS16的推行, 而言其产生的影响有限, 动摇美国及其他西方发达国家已经充分发展的租赁行业根基和市场规模的可能性也是微乎其微的。对于新兴经济体的其他国家而言, 租赁行业起步较晚, 特别是中小企业尚在很大程度上依赖其进行融资, 这一优势一旦失去, 这些国家租赁行业很有可能失去仅有的吸引力甚至最终萎缩, 另外中小企业将面临更加严峻的融资压力, 这在一定程度上抑制了发展中国家的中小企业发展。面对这样的局面, 当务之急是让IASB和FASB听到更多来自发展中国家的声音, 让更多的发展中国家能够参与到国际准则的修改和制定中去。另外, 积极发挥诸如G20 Leaders Summit (20国集团领导人峰会) 的作用, 推动以工业化的发达国家和新兴市场国家之间就实质性问题进行开放且有建设性的讨论和研究, 相互沟通、借鉴与合作, 在现在的基础上更多地听取和调研发展中国家的诉求, 促进国际金融稳定和世界经济持续增长。
4.2 规范租赁会计的信息披露制度
新租赁会计准则克服了承租方通过表外融资掩盖真实财务杠杆的问题, 然而新准则仍然没有达到使会计信息足够真实可靠的要求, 其根本原因在于会计信息披露的透明度不够。对此, 国际准则体系必须强调会计准则的执行规范, 严格要求会计人员的职业素质, 加强监督力度, 完善考核监管体系, 保证会计信息披露的充分性和真实性, 从而向外部市场提供一份更为可信、可比的财务报告。
参考文献
[1]张光明.贸易与金融的结合我国国际融资租赁浅析[J].商业经济研究, 2015 (15) .
