定额纳税和核定征收的区别大全11篇

定额纳税和核定征收的区别篇（1）

本办法所称简并征期，是指实行定期定额缴纳税款的纳税人，按月缴纳税额较少的可实行按季度、半年或按年合并缴纳税款方式。

第三条“简易申报、简并征期”申报纳税方式适用于已办理税务登记、实行定期定额征收方式征收税款的个体工商业户。

第四条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人应具备的条件是：经营规模较小，经营收入较少，经营项目单一，经营收入稳定的纳税人。

第五条纳税人可以申请实行“简易申报”和“简并征期”两种申报纳税方式，也可以申请实行其中一种方式。

第六条“简易申报、简并征期”申报纳税方式应在主管地税机关指导下、在纳税人自愿的基础上推行。

第七条“简易申报、简并征期”申报纳税方式应在地税机关负责征收管理的税种范围内推行（未分设地区除外），地税机关可以对地税负责征管的全部税种（包括收费）实行，也可以对地税负责征管的个别税种实行。

第八条申请实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人，应向主管地税机关提出申请，填写《实行简易申报、简并征期申报纳税申请审批表》（表样附后），经县级以上地税机关批准后方可实施。

第九条核定纳税人的应税定额超过下列标准的不得实行“简易申报、简并征期”缴纳税款方式：

实行定期定额方式缴纳营业税的纳税人，核定月份应纳税营业额在5000元以上的；实行定期定额方式缴纳增值税的纳税人，属销售货物的，核定月份应纳税销售额在8000元以上的，属提供应税劳务的，核定月份应纳税收入额在5000元以上的。

第十条实行“简易申报”方式申报纳税的纳税人，除首次申报、调整应税定额申报等特殊情况外，一律实行凭上期完税凭证代替纳税申报表的方式申报。

第十一条实行“简并征期”申报纳税的纳税人其申报缴纳税款的期限为：实行预缴税款的纳税人分别为季度、半年或年度的第一个月的1--10日；不实行预缴税款的纳税人分别为季度、半年或年度终了后次月的1--10日。

逾期申报缴纳税款的，从申报期届满次日起计算加收滞纳金。

第十二条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人，主管地税机关对其核定的应税定额在一个核定期内（季、半年、年度）一般不做调整，但检查核实纳税人有下列情形之一的，可以调整其应税定额：

（一）申报经营收入额严重不实的。

（二）开据发票收入额超过核定定额的。

（三）实际经营收入额超过定额20%以上的。

第十三条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人发生下列情形之一的，应主动向主管地税机关申报，并提供有关资料，主管地税机关经审查认定后，可以调整起应税定额：

（一）实际经营收入额超过原核定应税定额20%以上的。

（二）实际经营收入额三个月以上低于核定定额的。

（三）月经营收入额达不到起征点的。

（四）办理停业歇业、税收减免手续的。

第十四条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人发生下列情形之一的，主管地税机关可以撤消“简易申报、简并征期”申报纳税方式，恢复按月申报纳税制度：

（一）经批准改为查账征收的。

（二）有违反税收征管法行为，经地税机关处罚仍不纠正的。

（三）有严重偷逃税行为的。

（四）发生其他需要变更事项的。

第十五条实行“简易申报、简并征期”申报纳税方式的纳税人实行期限已届满的，可申请继续实行，不愿继续实行的，可申请恢复按月申报纳税制度。

第十六条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人税务登记的领取、换验、变更、注销等变动情况，应严格按照税务登记管理办法有关规定办理。

第十七条实行“简易申报、简并征期”申报纳税的纳税人，定额的核定期限应依据审批的简并征期的期限确定。其应税定额的核定和调整的程序、方法，应严格按照税收征管法和自治区地税局有关定期定额核定办法执行。

第十八条实行“简易申报、简并征期”申报纳税方式的纳税人，主管地税机关仍应纳入日常税务管理，确保提供各项纳税服务，切实保护纳税人的合法权益。

第十九条实行“简并征期”申报纳税的纳税人，提前预缴税款的，发生法定停歇业或减免税情况，主管地税机关应对纳税人多缴税款及时予以办理退税。

第二十条主管地税机关应按月及时受理审批纳税人提出的实行“简易申报、简并征期”申请，对纳税人提交的申请批准与否均应在受理后15日内回复。审批地税机关应按月将审批结果报上一级地税机关备案。

第二十一条实行核定税额征收方式征收税款的各类企事业单位、以及其他不建账核算的固定纳税人可比照本办法执行。

第二十二条主管地税机关应积极宣传实行“简易申报、简并征期”申报纳税方式纳税的目的和意义，采取切实可行的措施积极推行本办法，严格按照本办法规定的范围、程序、要求办理相关手续。

第二十三条各市县地税机关应结合本地区管户和税源情况制定落实本办法的具体管理制度，在本办法规定的幅度、权限内，明确各级主管地税机关具体审核、审批权限、职责、要求，确定本地区应税定额或应纳税额的具体执行标准，建立受理审批的有关帐册，并纳入计算机征收管理。

定额纳税和核定征收的区别篇（2）

一、律所及其合伙人纳税情况的历史演变

（一）税种的变化

1、企业所得税转变为个人所得税

我国律所年度经营所得在2000年之前征收企业所得税。从2000年1月1日起，根据国税发[2000]149号文的规定，对律所年度经营所得不再征收企业所得税，而是作为出资律师的个人经营所得，比照“个体工商户的生产、经营所得”应税项目征收个人所得税。

2、营业税转变为增值税

从2011年11月16日起，根据财政部和国家税务总局经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》，我国营业税改增值税的步伐正式启动。根据《应税服务范围注释》，鉴证咨询服务包括认证服务、鉴证服务和咨询服务，其中咨询服务是指提供和策划财务、税收、法律、内部管理、业务运作和流程管理等信息或者建议的业务活动。律师事务所作为提供鉴证咨询服务的中介机构，被纳入营改增的试点行业并征收6%的增值税。从2012年1月1日起上海的律师事务所首先被征收增值税，之后根据国税总局的《关于北京等8省市营业税改征增值税试点有关税收征收管理问题的公告》，北京、江苏、安徽、福建、广东、天津、浙江、湖北先后成为“营改增”试点区域，上述各地的律师事务所也开始被征收增值税。营业税改征增值税是我国进一步优化税制结构、消除重复征税、完善增值税的抵扣链条的必经之路。根据“营改增”规划，将来必定要在全国范围内实现“营改增”，消除营业税，未来不管是我国哪个地方的律师事务所也都应当缴纳增值税而不是营业税。

（二）征管收方式的变化

长期以来，我国律师行业税收征收方式包括查账征收和核定征收两种方式。查账征收也称“查账计征”或“自报查账”，纳税人在规定的纳税期限内根据自己的财务报表或经营情况，向税务机关申请其营业额和所得额，经税务机关审核后，先开缴款书，由纳税人限期向当地金库的银行缴纳税款。这种征收方式适用于账簿、凭证、财务核算制度比较健全，能够据以如实核算，反映生产经营成果，正确计算应纳税款的纳税人。1核定征收是指由于纳税人的会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或者其他原因难以准确确定纳税人应纳税额时，由税务机关采用合理的方法依法核定纳税人应纳税款的一种征收方式。 2

我国大多数律师事务所在2002年之前一直是实行核定征税，2002年国家税务总局的《关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》规定：“任何地区均不得对律师事务所实行全行业核定征税办法。对具备查账征收条件的律师事务所，实现查账征收个人所得税。”

可是由于我国对律师事务所的会计核算制度长时间内没有统一的规定，因此，各地税局在落实律所征税时也存在困难。为保证税收，同时降低地税局的工作难度，十年来，各地大多还是以核定征税为主，只是经过当地司法局、律协与地税局的协调，税率各有不同。比如2011年北京市规定律所收入的25%为应税所得率，上海市则规定律所合伙人要共同缴纳5%的营业税与9.5%的个人所得税，计征税款综合负担率为14.5%。

2010年5月31日，国家税务总局在《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）中进一步重申“税务师、会计师、律师、资产评估和房地产估价等鉴证类中介机构不得实行核定征收个人所得税”。深圳市地方税务局首先于2012年4月10日《关于加大律师事务所查账方式推行力度的通知》（深地税发[2012]54号），要求自2012年4月1日（税款所属期）起，深圳市地方税务局各区局对实行核定征税的律师事务所应督促其建账建制，尽快转为查账征税。2012年4月1日至2013年12月31日为新政过渡期间，对该期间难以实行查账征收的律师事务所，采取按不低于当期业务收入总额25%的“核定应税所得率”方式计征个人所得税。而在此之前深圳市一直是采用4%的征收率。

北京市在2010年出台的京财税[2010]18号，废止了京地税个[2005]69号，律所的个人所得税征收分为两种：一是查账征收，依5%-35%超额累进税率征收，二是核定征收，依25%的应税所得率计算应纳税所得额后依5%-35%超额累进税率征收。而在此之前，依据京地税个[2005]69号北京市对律所最高才采取7%的征收进行征收。

另据悉，北京市西城区税务局2012年初已通知个别律师事务所，自2012年1月1日起，律所的个人所得税征收方式由“核定征收”改为“查账征收”。3

二、“营改增”及“查账征收”对律所的影响

（一）“营改增”对律所的影响

1、计税方式的变化

增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。律师事务所成为营改增的对象之后，也可以分为一般纳税人和小规模纳税人。根据国家税务总局公告2011年第65号，试点纳税人应税服务年销售额小于500万元的，除特别规定外，可以是小规模纳税人。试点纳税人应税服务年销售额超过500万元的，除特殊规定外，应当向主管税务机关申请增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）资格认定。

小规模纳税人适用3%的征收率，应纳税额=含税业务额÷（1+3%）×3%，且不得抵扣进项税，不得开具增值税专用发票。一般纳税人适用税率为6%，应纳税额=含税业务额÷（1+6%）×6%－当期进项税额。

律师事务所作为小规模纳税人，将按照3%的征收率缴纳增值税，虽然其不得抵扣进项税，但是相对按照5%的税率缴纳营业税，该类律师事务所总体税负会普遍降低。

定额纳税和核定征收的区别篇（3）

一、零散税源管理的现状和方式

（1）零散税源的基本情况。2014年上半年，从化市国税局辖区内正常经营的零散税源户共有12875户，其中绝大部份是个体“双定”户，占该局总经管业户的70.56%；同期零散税源税收收入974.45万元，占该局税收收入总额的1.04%（具体情况见图1）。

图1  ；从化国税2014年上半年零散税源户数及税收贡献

零散税源突出特点是流动性大，以2014年上半年数据为例，共办理了零散税源户开业登记1101户、注销或认定非正常673户，流动比例达61.12%。

（2）在管理方式上实行协管。自2004年12月起，在上级税务机关和地方政府的支持下，经过多方努力，从化市国税局成立了一支由政府领导、税务部门业务指导的协税护税队伍，负责从化市范围内所有个体小规模纳税人及其它零星分散、异地缴纳税收的和协管工作，有效解决辖区内边远山区小额、零散税源的管理问题。2014年上半年，从化市协税护税队伍共协助税务机关处理相关涉税事务98363户次，代扣税款482.05万元，具体工作情况详见表1。

表1  ；2014年上半年工作日志汇总表 （单位：项、万元）

（3）对现行核定定额进行优化。为适应商事登记制度改革后个体工商户数量大幅增长的形势，简化个体工商户计算机定额核定流程，从化市国税局在广州市局征科处的指导下，对定额核定管理试行优化措施。一是优化定额核定指标。在沿用广州市局现行的电脑核定定额计算公式的基础上，结合从化地区的实际情况对部分定额核定系数进行了优化，实行以纳税人生产经营方式、经营面积、经营路段为三大核心要素（三大要素实行对应取值）的计算办法，把计算机计算结果确定为新开业个体户首次核定定额，确保定额核定的公平、公开、公正。二是再造定额核定流程。从实施个体工商户定额核定集约化管理的目标出发，前置核定管理权限，再造定额核定流程。新开业户定额核定流程由以往的“新开业――实地调查――电脑计算――集体核定”调整为现在的“新开业――电脑计算――初步核定――后续核查”模式。办税服务厅在为纳税人办理开业登记的同时，可立即根据其报送的资料进行电脑计算和初步核定，协税护税队伍协助税源管理分局在一定时期内对新核定业户进行实地核查和数据采集，重点核查纳税人报送资料的真实性、复核和监督是否正确选择电脑计算参数。即实行“先核定后核查”，在提高定额核定效率的同时，又能起到有效的监督作用。

图2  ；定额核定新旧流程图

二、零散税源管理的问题和不足

在目前的征管模式下，对零散税源户的管理已经呈现出诸多不足之处，主要表现在：

（1）税法遵从度低，认识及宣传不到位。一方面由于个体工商户从业人员一般文化素质不高，对相关的税收法律法规知之甚少，不按规定办理税务登记、变更、注销，不按规定申报纳税，不按规定领购、使用发票等情况普遍存在。以2013年为例，从化市国税局全年认定非正常户161户次，其中个体税源户104户次，占65%。该类纳税人对税务机关依法正常的税收执法行为往往不理解、不支持配合，甚至出现抵触情绪，容易产生征纳矛盾。另一方面，税务机关内部对个体工商户管理重要性的认识不足和缺乏有针对性的宣传与辅导，也是导致其纳税意识薄弱及税法遵从度不高的重要原因。

（2）纳税人数量多，未能抓住管理重点。个体工商户一般经营规模小，随着商事登记、简政放权及优化调整行政审批等一系列惠民措施的落实，纳税人开业登记相对容易，伴随而来的是纳税人户数和日管工作量的剧增。广州商事登记制度自2014年1月1日开始实施后至6月30日，从化市国税局新开业个体工商户同比增幅达30.14%。税务管理员日常工作都是实地调查、定额核定、定额调整等，没有突出重点，有效加强税源风险管理工作。

（3）占用人力资源，未形成专业化管理。目前，由于从化地处山区且征管面积大，纳税人经营地分散，从化市国税局个体税收管理员只能把大部分时间用于日常管理事务中，没有办法腾出时间和精力对这类税源结构进行系统的分析和研究，税收风险处置管理更是难以深入推进。

（4）协税护税机构职能单一，作用未能充分发挥。从化市协税护税机构自2005年开始运作以来，对加强边远地区零散税源管理、建立一个公平公正的税收环境起到了积极的作用。从日常管理和统计数据来看，该队伍的日常主要工作仍然停留在协助税务机关催办税务登记、申报提醒及催报催缴上，工作内容比较单一，协税护税力量未能充分发挥。

三、零散税源管理的思路和对策

（一）提高思想认识，加强税法宣传工作

零散税源尽管税额不大，对我们的税收收入计划影响非常有限，但由于其具有点多、面广等特点，其工作的好坏特别是这类纳税人的纳税遵从度好坏将直接影响整个地方的税收环境。为此，对做好零散税源的管理必须要有一个正确的认识。一是牢固树立正确的税收观，不管税额大小，只要有纳税行为就必须纳入正常的税收管理，彻底摒弃那种以税收收入多少来衡量管理力度的做法。二是加强零散税源户的税法宣传工作。零散税源纳税人涉及社会的各行各业，且地域分布广泛，其管理重点之一在于提高纳税人税法遵从度，因此需要加大对零散税源纳税人的税法宣传力度，让他们充分了解国家政策关于个体工商户的征收、优惠以及处罚等有关规定，特别是对涉及减免税和达到起征点的纳税人，税务部门更应根据纳税人的经营特性，有针对性地进行税法宣传辅导，避免纳税人因误解税收政策而产生征纳矛盾。

（二）调整管理重心，有效降低执法风险

按照国家税务总局以及省局今后征管改革的发展方向，对这部分税源管理也应与时俱进地调整到以税收风险为导向的管理方式，改变以往那种没有重点的粗放式管理。一是对这类纳税人进行合理分类，并且根据不同的类别实施不同的管理方式。按照目前从化市零散税源户的特点，我们认为可以依据纳税人是否达到起征点、是否使用发票等主要指标进行有效合理地分类，并且因应不同的类别特点确立不同的管理重点。二是建立相应的工作质效考评指标体系。针对零散税源的特点，充分发挥绩效考评的工作引领作用，及时调整工作重心。我们认为在目前国家对小微纳税人给予税收优惠减免的政策环境下，对这类纳税人管理的重点应由过去的“要收入”转向提高他们的纳税遵从度。因此，税务部门的管理重心应该重点放在如何提高这类纳税人的税务登记率、自行纳税申报率、建帐率等方面，并通过纳入绩效管理的考核范围，全面提升他们的纳税遵从度，降低税务部门的税收执法风险。

（三）顺应改革发展，实施集约化管理模式

定额纳税和核定征收的区别篇（4）

企业所得税是我国现行税制中的主要税种之一，也是我国财政收入的主要来源。现行企业所得税法归并了原来的国营企业所得税、国营企业调节税、集体企业所得税和私营企业所得税等几个税种。从税制、税种、税率、税前列支标准、税收优惠和征税方式等方面，统一和规范了内资企业所得税的征收管理。新的企业所得税实施近十年来的实践证明，这一改革是成功的，对贯彻公平税负，促进各类企业之间平等竞争产生了积极的影响，为我国社会主义市场经济的发展发挥了积极的作用，但也暴露出一些弊端和存在一些亟需研究解决的问题。笔者就目前企业所得税征管存在的问题和完善我国企业所得税制提出一些粗浅的看法。

一、当前企业所得税存在的问题

（一）企业所得税征管存在的弊端

1、企业所得税征管范围划分的弊端。目前企业所得税按企业行政隶属关系、经济性质划分为中央收入和地方收入，税收征管分别由国家税务局和地方税务局负责征管。即中央国有企业的所得税由国家税务局负责征管，中央集体企业和省、市、县（区）所属的企业分别由各级地方税务局负责征管。后由规定，2002年以后新注册登记的企业,所得税一律由国家税务局负责征收管理；后又规定，对2001年前已设立的企业，经改制而设立的，仍按原隶属进行征管。由于我国目前正处于社会主义初级阶段，经济体制还在不断改革和完善，企业的隶属关系和所有制形式随时都可能变动，特别是在党的第十六次全国代表大会以后，许多企业相互参股、联营，形成股份制企业、联营企业，从投资来看，既有国有企业、集体企业、私营企业，也有个人股东。这样按隶属关系和企业经济性质划分收入级次和征管范围，不可避免地产生征管范围不清，中央和地方争税源的问题。另外，由于国税和地税在所得税的征管范围上存在交叉、职责不清，极容易产生国税和地税争税源或出现漏管户等不正常现象，严重影响了企业所得税正常的征管秩序，增加了税务机关内部和企业之间的矛盾。可见新的企业所得税制在征管范围的划分上是不够科学，存在弊端的。

2、企业所得税纳税地点的弊端。现行企业所得税法规规定：独立核算的企业在其实际经营所在地就地向主管税务机关缴纳所得税。但又规定：对银行、铁路营运、航空、邮电通信企业等部门由其负责经营管理与控制的机构集中缴纳企业所得税。这些企业的下属二级单位又兴办三级单位、四级单位。这些下属单位有的独立核算还有法人资格，有的是非独立核算单位。在实际征管中很难准确弄清哪些该就地征税，哪些该集中缴纳企业所得税。对于哪些集中缴纳的下属企业的所得税是否真实、准确，则要求当地审查、核实，但是由于是集中缴纳的单位，当地税务机关没有纳入正常的征管，因此实际上很少进行审查、核实。

3、企业所得税征收方式划分的弊端。在企业所得税征管工作中，征管方式的确定，主要依据纳税人财务核算状况。对纳税人财务核算较健全，能准确核算盈亏的企业，一般采用查帐征收方式；对财务核算不够健全，不能准确核算盈亏的企业，一般采用定期定率的征收方式；对财务核算极不健全或没有建立帐证核算的企业，一般采用定期定额的征收方式。在具体的征管工作实践中，对于企业财务核算是否健全没有一个明确的标准和操作规程，因而很难把握和操作。且一年一度确定企业所得税征收方式的时间一般都在年初，这时以上一个年度的财务核算状况来判断新年度财务核算健全与否，显然是不确切的。企业财务核算状况如何，严格来说，应以其本年度财务核算的实际情况来判定。许多企业实际上财务核算较健全（如一些增值税一般纳税人的生产企业），企业所得税征收方式却采用定期定额或定期定率的征收方式；另一种情况是一些企业财务核算极为混乱，无法核算盈亏，其征收方式又采用了查帐征收。因而上述做法必然产生确定征收方式的主观随意性，这便造成企业之间税负畸轻畸重，形成征收方式确定不当所造成的“税负差异”，与企业所得税体现“统一税法、公平税负、促进竞争”的税法原则相悖。由于征收方式确定不当，造成了税收征管工作的被动，不利于税收政策法规和财务制度的贯彻执行，也不利于提高企业办税人员和税务人员的业务素质。

（二）企业所得税税前列支规定的弊端

新的企业所得税对税前列支项目、内容和标准都做了规定2000年国家税务总局下发了《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号），对税前扣除项目和执行标准做了明确规定，并明确规定纳税人的财务会计核算与税法规定不一致的应当依据税法规定进行调整，但在实际执行中明显存在这样三个问题：一是税法依附于财务制度；二是税法规定的税前列支项目、标准不够具体、全面、明确，且多变，可操作性差。三是内外资企业的扣除标准相差甚大。具体表现在：

1、税前列支费用规定不具体，扣除标准不够明确，不易操作。如各种赞支出和广告宣传费的区别与划分，修理费和装修费的区别与划分，业务招待费和会议费的区别与划分等项目均无具体规定和明确解释，在执行过程中很难以操作，在部门之间容易出现扯皮的现象。又如会议费、差旅费在税收法规上无规定标准，如果执行老规定，与现实情况不符，如果执行部门规定，又成了部门法，因此正确审核税前扣除十分困难。随着社会主义市场经济的逐步发展，相当一部分事业单位、社会团体都有应征所得税的收入，但这部分纳税人的计税项目、扣除标准至今还没有明确界定，致使对这部分纳税人无法征税。

2、坏帐准备金、固定资产折旧、计税工资等的提取和税前扣除，仍按各行业的财务会计制度的规定执行，不同行业的提取办法和比例差异很大，使税前扣除的标准不统一、不规范，也使不同行业之间的企业所得税税负不平。

3、内外资企业或各地区税前列支规定不一致。如内资企业的税前列支工资规定限额，且各地区、各行业的税前列支标准不同；而外资企业则规定，其工资支出可全额在税前列支。

二、完善我国企业所得税的对策

为适应社会主义市场经济发展的需要，进一步理顺和规范国家与企业的分配关系，促使企业转换经营机制，使企业在“公平税负”的环境中开展竞争，因此，很有必要针对企业所得税征管工作中存在的上述具体问题，进一步完善我国企业所得税制，克服和改进一些不规范作法，强化企业所得税的征管，笔者认为，宜采取以下对策：

（一）完善分税制财政体制，把企业所得税统一归国税机关管理。改变过去按行政隶属关系和企业经济性质及企业设立时间划分中央与地方收入，把企业所得税统一归国税机关管理，按照一定比例在中央与地方之间进行分配。这样做，一是有利于保证企业所得税在全国范围内的统一和规范；二是有利于削弱地方政府对企业所得税的干预。针对现行企业所得税征收管理中存在的多头管理，国税、地税职责交叉、管理权限分散、政策解释不统一的矛盾，将企业所得税改为由国税机关统一管理。这样，不仅能使企业所得税制完整统一，而且国税机关可根据税法的有关规定，解释税前扣除项目和标准，核实企业应纳税所得额，负责税款征收，审批有关税收优惠和减免税，强化企业所得税征收管理，确保国家财政收入；并且可避免人为造成的地区间的税源竞争，节约税收成本；避免在国税是一般纳税人，在地税按带征率征收企业所得税的不合理现象，减少税企之间的矛盾。

（二）规范企业所得税的纳税地点，实行就地纳税的原则。凡分支机构具备法人资格的，无论其是否独立核算，一律在分支机构所在地缴纳企业所得税；凡分支机构独立核算的，无论其是否具备法人资格，一律在分支机构所在地缴纳企业所得税；凡分支机构不独立核算也不具备法人资格的，一律由总机构汇总集中缴纳企业所得税。切实加强集中缴纳单位的企业所得税管理，今后凡集中缴纳企业所得税的单位，下属单位的应纳税所得额应由下属单位所在地主管税务机关出具证明，方可并入总机构合并缴纳企业所得税。这样，有利于实行企业所得税源泉控制，加强税收征管，堵塞税收征管漏洞，促进经济联合和股份制企业的进一步发展。

定额纳税和核定征收的区别篇（5）

(一) 绪论: 依法诚信纳税与全面建设小康社会的目标息息相关。全面建设小康社会是党的十六大提出的宏伟奋斗目标。税收是保证国家机器运转的经济基础和宏观调控的重要手段。社会主义税收“取之于民，用之于民”，与人民的生活息息相关，税收工作的成效直接关系着小康社会的实现进程。依法诚信纳税是公民道德建设的重要内容之一。依法诚信纳税从法律和道德两个方面来规范、约束税务机关以及纳税人的涉税行为，是“依法治国”和“以德治国”在税收工作中的集中反映，是“爱国守法、明礼诚信”在经济生活中的生动体现。我国的税收种类大致有：增值税 、消费税、营业税、企业所得税、外资企业所得税、个人所得税、资源税、城镇土地使用税、耕地占用税、城市维护建设税、土地增值税、投资方向调节税、房产税....而企业所得税占国家税收的很大比例，在此仅探讨企业所得税的征收。

第二章：本论

(一)我国有关企业所得税征收的基本现状

(二) 企业所得税概述

(三) 计税依据概述

(四) 计算应纳税额根据的标准

(五) 税率概述

(六) 记税方法

(1)查账征收方式下应纳税额的计算

(2)核定征收方式下应纳税额的计算

(七) 税收筹划概述

(八) 合理避税的方法

内容摘要：

(一) 我国有关企业所得税征收的基本现状:

1994年，我国实施了分税制改革。新的《企业所得税暂行条例》规定，企业的所得税税率为33%。这个税率对我国大中型企业和效益好的企业是比较合适的，但对规模较小的企业来说，税收负担水平与原实际税负相比有所上升。为了照顾小型企业的实际困难，也参照世界上一些国家对小企业采用较低税率征税的优惠照顾办法，税法规定，对年应税所得额在3万元以下(含3万元)的企业，按18%的税率征收企业所得税;对年应税所得额超过3万元至10万元(含10万元)的企业，按27%的税率征税， 另外，对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001年至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税，正确理解税收筹划，做到合理避税。

(二) 企业所得税概述

内容：企业所得税是对各类内资企业和组织的生产、经营所得和其他所得征收的一种税。现行的企业所得税是1993年12月13日由国务院《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，从1994年1月1日起实行的。

企业所得税的征税对象为来源于中国境内的从事物质生产、交通运输、商品流通、劳务服务和其他营利事业取得的所得，以及取得的股息、利息、租金、转让资产收益、特许权使用费和营业外收益等所得。企业所得税的纳税人为中国境内实行独立经济核算的各类内资企业或组织。具体包括国有、集体、私营、股份制、联营企业和其他组织。

(三) 计税依据概述

企业所得税的计税依据为应纳税所得额，即纳税人每一纳税年度内的收入总额减除准予扣除的成本、费用、税金和损失等项目后的余额。

(四) 计算应纳税额根据的标准

计算应纳税额根据的标准，即根据什么来计算纳税人应缴纳的税额。计税依据与征税对象虽然同样是反映征税的客体，但两者要解决的问题不相同。征税对象解决对什么征税的问题，计税依据则是确定了征税对象之后，解决如何计量的向题。有些税种的征税对象和计税依据是一致的，如各种所得税，征税对象和计税依据都是应税所得额。但是有些税种则不一致，如消费税，征税对象是应税消费品，计税依据则是消费品的销售收入。再如，农业税的征税对象是农业总收入，计税依据是税务机关核定的常年应税产量。计税依据分为从价计征和从量计征两种类型，从价计征的税收，以征税对象的自然数量与单位价格的乘积作为计税依据;从量计征的税收，以征税对象的自然实物量作为计税依据，该项实物量以税法规定的计量标准(重量、体积、面积等)计算。

下列项目在计算应纳税所得额时，不得扣除：

1.资本性支出。

2.无形资产受让、开发支出。

3.违法经营的罚款和被没收财物的损失。

4.各项税收滞纳金、罚款和罚金。

5.自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分。

6.各类捐赠超过扣除标准的部分。

7.各种非广告性质的赞助支出。

8.与取得收入无关的其他各项支出。

(五) 税率概述

税率:企业所得税实行33%的比例税率。同时，对小型企业实行二档优惠税率。即：全年应纳税所得额3万元以下的，税率18%; 3万元至10万元的，税率为27%; 10万元以上的，税率为33%.

(六) 记税方法

计税方法:企业所得税有查账征收和核定征收两种征收方式。

1、查账征收方式下应纳税额的计算：

(1)季度预缴税额的计算

依照税法规定，企业分月(季)预缴所得税时，应当按季度的实际利润计算应纳税额预缴; 按季度实际利润额计算应纳税额预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1/4 计算应纳税额预缴或者经主管国税机关认可的其他方法(如按年度计划利润额)计算应纳税额预缴。计算公式为：

季度预缴企业所得税税额=月(季)应纳税所得额×适用税率或者

季度预缴企业所得税税额=上一年度应纳税所得额×1/12(或1/4)× 适用税率

(2)年度所得税额的计算

年度应缴纳的企业所得税和地方所得税都应当在分月(季)度预缴的基础上，于年度终了后进行清算，多退少补。其税额的计算公式为：

全年应纳企业所得税额=全年应纳税所得额×适用税率

汇算清缴应补(退)企业所得税税额=全年应纳企业所得税额-月(季)已预缴企业所得税税额

(3)应纳税所得额的计算：

税法规定，应纳税所得额的基本计算公式为：

应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额

在所得税的实际征管工作及企业的纳税申报中，应纳税所得额的计算，一般是以企业的会计利润总额为基础，通过纳税调整来确定的，即：

应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额-以前年度亏损-免税所得

2、核定征收方式下应纳税额的计算：

(1)定额征收方式下应纳税额的计算：

税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳企业所得税额，由纳税人按规定进行申报缴纳。

(2)核定应税所得率征收方式下应纳税额的计算：

应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

应纳税所得额=收入总额×应税所得率

或……=成本费用支出额÷(1-应税所得率)×应税所得率

税收筹划是纳税人充分利用现行税收法律、法规和制度等政策的不完善、不健全，通过对投资决策、经营管理和会计核算方法的合理安排，达到合法享受税收优惠，避免因对税收政策的不解或误解而产生的税收陷阱，降低公司税负，减少税收支出，增加自身利益，实现公司价值最大化的一种税收筹划行为。即税收筹划是指在税收法律规定的范围内，当纳税人存在着多种纳税方案可供选择时，选择最低的税收负担来处理财务、经营和交易事项。税收筹划是一种有别于偷税、漏税、逃税等非法手段的一种合法的理财行为。

(七) 税收筹划概述

税收筹划最经典的表述，来自于英国上议院议员汤姆林爵士在1935年针对“税务局长诉温斯特大公”一案所作的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依据法律这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益，不能强迫他多缴税。”之后，这一观点得到了法律界的认同。 综观国外诸多对税收筹划的观点，都指出税收筹划是纳税人所进行的减轻税收负担的节税行为。尽管表述众多形式各异，但基本意义却是一致的，即税收筹划是企业经营者通过合法的的策划和安排，以达到少缴税或实现税后利润最大化的目的

(八) 合理避税的方法

所谓的税收筹划也就是合理避税，既然是合理避税，我想最重要的问题就是不能违反税法，这里的不违反不单指国家颁布的税法，还包括各项税法解释，税务总局的问题答复等等; 避税一定要建立在对税法熟知的基础上，合理避税是要把会计准则和税法相结合,在税法允许的范围内达到不多交纳税款.

怎么把企业所交税合理的降下来，有如下方法可供参考：

1—合理加大成本，降低所得税，可以预提的费用应该进行预提。

2—对设备采取快速折旧法来降低当期所得。

3—采用“分灶吃饭”的方法，把业务分散，原来一个公司名下做的业务分成2-3个公司做，这样既可以增加成本摊消，又可以降低企业所得：比如你现在公司做一年30万利，需要交9万9的所得税，如果分成3个公司做，一年利每个公司就是10万的利，那么所得税3个公司一共是8万1，而其实因为成本渠道的增加，3个公司年利也不会做到30万了，很多成本已经重复摊消和预提了，其节约下来的税就不仅仅是近2万的税了。

4—采用“高税区往低税区”走的方式：各个特区和开发区在税率方面国家都有优惠政策，把公司总部就转设到这些地方，比如深圳的企业所得税才15%。公司的工厂和分公司的一切业务总核算就算到公司总部去，也就享受到了国家的优惠政策了。把企业结算做到：高所得税向低所得税地方走;搞了税赋率的地区向没有搞税赋率的地区走。

5—采用“把工厂和公司注册到香港”的办法，香港是个自由港，是个低税区，一般企业的所得税不超过8%，其他税也特别低和少。

6—借用“高新技术”的名义，享受国家的税务优惠政策：有2免3减，还有3免8减的。把其他业务和产品套进这个里面来做—搭“顺风车”。

7—借用“外资”的名义对企业进行改制，各个地区对外资企业都有税务优惠政策。

8—使用下岗工人和残疾人，也可以享受到国家的税务优惠政策。

9—和学校的校办工厂联合，校办工厂在税务方面国家是有特别优惠政策的。

这些做法是在企业具体运转中可以采用的安全的、合理的、可靠的企业避税方法。

1994年，我国实施了分税制改革。新的《企业所得税暂行条例》规定，企业的所得税税率为33%。这个税率对我国大中型企业和效益好的企业是比较合适的，但对规模较小的企业来说，税收负担水平与原实际税负相比有所上升。为了照顾小型企业的实际困难，也参照世界上一些国家对小企业采用较低税率征税的优惠照顾办法，税法规定，对年应税所得额在3万元以下(含3万元)的企业，按18%的税率征收企业所得税;对年应税所得额超过3万元至10万元(含10万元)的企业，按27%的税率征税， 另外，对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001年至2010年期间，减按15%的税率征收企业所得税，正确理解税收筹划，做到合理避税。

参考文献：《金融经济》2006年22期-期刊，2008年中级会计资格考试辅导《财务管理》........

结束语：本人查阅了大量的电子资料，借鉴了很多导师的思想，得出以上论文提纲，由于本人能力浅薄，提纲有很多不足，望老师体谅，并指点出不足之处，本人再加以改进。谢谢。

2011年03月24日

攥写人：xx

定额纳税和核定征收的区别篇（6）

核定征收土地增值税做法存在以下弊端：一是核定征收率偏低，造成税款流失。目前采取核定征收率征收土地增值税的地区，大多数把征收率确定为销售收入的1%～3%之间。按照《土地增值税暂行条例》（以下简称“《条例》”）规定，土地增值税采取按增值额的超率累进税率征收，最低一档税率为30%，计税依据为增值额。如果按照上述征收率倒推得出土地增值税的增值额占销售收入的比例大致为3.33%～10%之间，这样一来，增值率高的纳税人就会因为核定征收而少缴税款，造成大量税款流失。

二是改变了计税依据和税率，土地增值税的特殊调节功能丧失。我国开征土地增值税的主要目的是：规范土地、房地产市场交易秩序，合理调节土地增值收益，维护国家权益。

它设置的主要原则是对转让房地产的增值收益征税，在房地产转让环节计征，增值多的多征，增值少的少征，无增值的不征。着重于调节转让房地产的过高收益，抑制房地产投机、牟取暴利的行为，保护从事正常房地产开发的房地产商的合法权益。因此，我国规定土地增值税的计税依据是房地产转让的增值额，税率是超率累进税率，以实现土地增值税的特殊调节功能。但是，在整个地区“一刀切”地对房地产企业采取核定征收率的方法征收土地增值税，房地产企业都按“销售收入”乘以“征收率”缴纳土地增值税，形成了事实上的把计税依据由增值额变为销售额，把超率累进税率变为了固定比例税率，把不易转嫁税负对收益环节征收的调节税转变为易于转嫁税负的流转税，土地增值税对土地增值收益的特殊调节功能丧失，它不但不能抑制房价过快上涨，反而会助推房价上涨。

针对土地增值税核定征收管理中存在的弊端，笔者建议：

一是采取有力措施，减少核定征收范围。建议相关部门对土地增值税核定征收问题提出指导性意见，明确要求各地主管税务机关严格按照《税收征管法》第三十五条的规定和《条例》第九条及其《细则》第十三条、十四条规定的条件和办法掌握核定征收土地增值税的标准，不得违规扩大核定征收范围。对确实难以准确核算收入、成本、费用的纳税人，要严格审查，并督促这些企业尽快建账建制，积极引导企业向查账征收过渡。对已实行核定征收的纳税人，全面检查，发现其一旦具备查账征收条件，要及时改为查账征收。

二是采取科学的核定征收方法，保持土地增值税的特殊调节功能。对于确实无法查账征收的纳税人，采取核定征收的方法征收土地增值税是符合法律规定的。核定是建立在一定合理因素基础上的对应征税款进行估算的一种方法，这种核定只是相对的合理。因而核定的税款准确程度只能是相对的，但是核定税额不是简单的随意确定，而应有合理、合法的依据。尽管其核定的应纳税额不能保证与实际完全相符，但也要求尽力减少征税误差，保持其相对的合理性。而目前这种针对房地产开发企业按查账方法难以合理准确地计算土地增值税税额时，按统一的征收率征收土地增值税缺乏科学性和合理性。

定额纳税和核定征收的区别篇（7）

一、所得税核定征收现状分析

（一）政策规定略显粗疏

1、实体性条文定性多、定量少，自由裁量空间过大。关于税务机关有权适用核定征收的具体情形，总局的《暂行办法》规定的六个条件都属于定性规定，并没有量化的标准，税务机关与纳税人容易各执一词、产生争议。在实践中，部分地区采取“一刀切”的做法，严格说来对总局文件是一种突破，于法无据。总局《暂行办法》第三条规定所得税的核定征收方法包括定额征收和核定应税所得率征收两种方法，以及其他合理的办法。对于定额征收，总局《暂行办法》并没有规定全国适用的定额标准或幅度。对于核定应税所得率征收，《暂行办法》规定的应税所得率仅仅区分了五种行业，上限最高的是娱乐业，达40%，下限最低的是商贸企业，为7%，且娱乐业的上限与下限之间的跨度达20%之多。此外，《暂行办法》对于税务机关在合法的幅度之内合理确定每一个企业适用的定额或应税所得率所应当参照的指标并没有详尽的规定，自由裁量的空间过大。

2、程序性条款过于简单。在现代社会，法治与程序正义是不可分的，“正是程序性条款决定了法治与恣意的人治之间的区别”。任何良好的规范性文件都要通过正当的程序才能体现其应有的价值。一个良好的程序性条款不但具有所谓的“工具价值”、有助于实体性条款的实现，而且其自身也具有独立价值，即它不仅是实现实体正义的手段，而且是正义本身。但事实上，现行的规范性文件往往缺乏程序正义的理念，更多地强调令行禁止、正名定分的实体合法性，而对程序问题则语焉不详，并未把程序问题看作一个具有独立价值的要素。总局的《暂行办法》也未能免俗。《暂行办法》共十八条，严格来说，只有第三条和第八条涉及到了在核定征收过程中税务机关行政权力的行使方式。第三条规定：所得税的核定征收……必须按照一定的程序、标准和方法进行。第八条规定：对实行核定征收方式的纳税人，主管税务机关……按公平、公正、公开原则分类逐户核定其应纳税额或应税所得率。公平、公正、公开是依法行政的基本要求，正是因为在实体上不得不授予行政机关以很大的权力，所以必须在程序对之加以控制，税务部门自然也不例外，关键是过于宏观，没有具体的、详细的程序性的配套制度，更没有依据“有权必有责、用权受监督”的原则规定相关的制约措施加以保障。

（二）部分核定征收企业税收负担率偏高

制定核定征收办法的初衷之一就是通过提高核定征收企业的实际负担率，促使企业实行查账征收。应该说，通过从高核定应纳税额或者适用较高的应税所得率，核定征收企业的实际负担可能确实要高于同行业的平均水平。但另一方面，适用核定征收的企业除一部分属于盈利水平较高的房地产、中介等行业之外，相当部分属于规模较小的第三产业，在当前鼓励民营企业发展的形势下更是如此。民营经济的发展，对吸收、分流下岗企业职工、稳定社会起到相当的作用，属于国家政策大力扶持的对象，税收负担偏高显然是不合适的。例如，商贸企业尤其是从事批发的商贸企业如果实行核定应税所得率征收，名义税负最低为2.21%，显然偏高；而相比较而言，中介机构、房地产行业利润率较高，则不应允许其实行核定征收。另一方面，核定征收与查账征收都属于税法允许的征收方式，且企业的应纳税额也是有权税务机关经过法定程序核定的，但现行政策不允许核定征收企业享受税收优惠，似不尽合理。特别是对于当前国家大力扶持的安排下岗失业职工再就业较多的行业，更是如此。

二、完善核定征收的基本思路及建议

核定征收、查账征收作为所得税的两种征收方式，本身并无优劣之分，关键在于适用于不同的企业。由于来自于纳税人与税务机关双方面因素的影响，核定征收作为一种征收方式存在有其合理性，完善核定征收的基本思路不应局限于通过较高的税收负担率促使核定征收的企业向查账征收转变。税收法治要求平等对待所有纳税人，但平等对待并不等于一刀切，同等情况同等对待、不同情况区别对待才是真正意义上的公平。

（一）从纳税人角度分析

前文已经指出制定核定征收办法的初衷之一就是通过提高核定征收企业的应税所得率，促使企业实行查账征收。事实上，此初衷能否实现依赖两个前提，即企业愿意准确核算且能够准确核算其成本、费用和利润，较高的应税所得率能够转化为企业的实际税负。我们认为，这两点都有待商榷。

关于第一点，财务核算不健全、不能准确核算成本、费用、收入、利润的企业是一种客观存在。新注册企业对核定征收和查账征收的第一反应往往是哪种方式“更加合算”，追求自身效用最大化的纳税人有此想法显然无可厚非。尽管我们很难揣测每个纳税人的效用需求，但是对“更加合算”显然不能局限地理解为经济利益。如：许多企业之所以愿意核定征收就是因为聘用的会计人员“嫌麻烦”、业主“怕税务机关会经常来检查”。

事实上，企业的规模，业主有无准确核算的要求，人员的素质，准确财务核算的所需费用与之可能带来的收益，查账征收对企业财务核算的要求比核定征收高等主客观因素都会影响企业对此的态度，税收负担率的高低只是众多因素之一，而不是决定性的因素。更何况，由于有限理性、信息不足，使得业主往往难以能够准确的计算查账征收与核定征收之间可能存在的税负差异，据此做出选择又从何谈起？

其二，较高的应税所得率并不一定能够转化为企业的实际税负。纳税人作为市场经济条件下的经济人必然会努力追求自身利益最大化。这种努力大致可以分为生产性努力和分配性努力，也就是通常所说的“做蛋糕”和“分蛋糕”的问题。显然，在稽查力量难以对所得税有足够投入、不能形成有效威慑作用的前提下，企业从成本、效益的角度出发，利用种种合法或不合法的手段(即偷税)尽量减少应纳国家税款以增加自己的税后收入也就在所难免。从此角度看，提高应税所得率的同时应当提高纳税人偷税的成本，但稽查力量的不足使得纳税人对后者几乎可以忽略不计。

经验已经反复证明，规范性文件的条款本身固然取决于立法者的意图，但是实际效果则取决于制度的实际运作环境，往往可能与立法意图相去甚远。

（二）从税务机关角度分析

从税务机关的角度来看，征收资源在一定的时间内是有限的。如果对新办企业实行大面积查账征收，工作量较之核定征收将会成倍增长，征管力量必将捉襟见肘、更显尴尬。其次，实践表明，实行核定征收的企业即使实际上属于盈利，如果实行查账征收往往账面大都反映亏损、无税可征，应了“人至清则无朋，水至清则无鱼”的古语。

也就是说，如果对中小企业大规模实行查账征收，可能会事倍功半，反而会带来国家税款的流失，造成税收成本与税收收入的严重失调。事实上，征管力量与税收收入是影响基层税务机对核定征收态度的两个重要因素。

制度的变迁取决于制度下博弈的双方对制度变迁可能带来收益的预期。如果变迁所需要的成本高于变迁可能带来的收益，即使由上而下实行强制性制度变迁，由于上级税务机关与基层税务机关、税务机关与纳税人之间的“信息不对称”的客观存在，即使有足够的强制力作后盾，预期目标也可能很难实现。

（三）完善核定征收政策的基本思路

前文我们已经分析过现行核定征收政策存在的主要问题在于无论是实体性条款还是程序性条款都过于简单，下面我们仍从这一角度提出我们的基本思路。

定额纳税和核定征收的区别篇（8）

国家税务总局

政策背景

经国务院批准，自2013年8月1日起，在全国范围开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。为了贯彻落实《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号，以下简称“37号文”）精神，保障改革试点的顺利实施，在《国家税务总局关于营业税改征增值税试点有关税收征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第77号）和《国家税务总局关于北京等8省市营业税改征增值税试点有关税收征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第42号）内容基础上，结合37号文有关政策调整规定，国家税务总局于2013年7月10日了《关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39号，以下简称“39号公告”）。公告自2013年8月1日起实施。关于纳税人发票使用问题1启本地区营改增试点实施之日起，增值税纳税人不得开具公路、内河货物运输业统一发票。增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）提供货物运输服务的，使用货物运输业增值税专用发票（以下简称货运专票）和普通发票；提供货物运输服务之外其他增值税应税项目的，统一使用增值税专用发票（以下简称专用发票）和增值税普通发票。小规模纳税人提供货物运输服务，服务接受方索取货运专票的，可向主管税务机关申请代开，填写《代开货物运输业增值税专用发票缴纳税款申报单》。代开货运专票按照代开专用发票的有关规定执行。2.提供港口码头服务、货运客运场站服务、装卸搬运服务、旅客运输服务的一般纳税人，可以选择使用定额普通发票。3.从事国际货物运输业务的一般纳税人，应使用六联专用发票或五联增值税普通发票，其中第四联用作购付汇联；从事国际货物运输业务的小规模纳税人，应使用普通发票，其中第四联用作购付汇联。4.纳税人于本地区试点实施之日前提供改征增值税的营业税应税服务并开具营业税发票后，如发生服务中止、折让、开票有误等情形，且不符合发票作废条件的，应于2014年3月31日前向原主管税务机关申请开具营业税红字发票，不得开具红字专用发票和红字货运专票。需重新开具发票的，应于2014年3月31日前向原主管税务机关申请开具营业税发票，不得开具专用发票或货运专票。关于税控系统使用问题1启本地区营改增试点实施之日起，一般纳税人提供货物运输服务、开具货运专票的，使用货物运输业增值税专用发票税控系统（以下简称货运专票税控系统）；提供货物运输服务之外的其他增值税应税服务、开具专用发票和增值税普通发票的，使用增值税防伪税控系统（以下简称防伪税控系统）。2.自2013年8月1日起，一般纳税人从事机动车（旧机动车除外）零售业务开具机动车销售统一发票，应使用机动车销售统一发票税控系统（以下简称机动车发票税控系统）。3.试点纳税人使用的防伪税控系统专用设备为金税盘和报税盘，纳税人应当使用金税盘开具发票，使用报税盘领购发票、抄报税；货运专票税控系统和机动车发票税控系统专用设备为税控盘和报税盘，纳税人应当使用税控盘开具发票，使用报税盘领购发票、抄报税。货运专票税控系统及专用设备管理，按照现行防伪税控系统有关规定执行。各省国税机关可对现有相关文书作适当调整。4.北京市小规模纳税人自2012年9月1日起使用金税盘或税控盘开具普通发票，使用报税盘领购发票、抄报税的办法继续执行。关于增值税专用发票（增值税税控系统）最高开票限额审批问题增值税专用发票（增值税税控系统）实行最高开票限额管理。最高开票限额，是指单份专用发票或货运专票开具的销售额合计数不得达到的上限额度。针对前期部分试点地区反映，增值税专用发票（增值税税控系统）最高开票限额审批中实地核查工作量大、影响办税效率以及部分税务机关审批过严、影响纳税人发票使用问题，为进一步做好纳税服务工作，保障试点实施顺利，纳税人发票正常使用，39号公告将实地核查的必经程序调整为：主管税务机关受理纳税人申请以后，根据需要进行实地查验。实地查验的范围和方法由各省国税机关确定并报国家税务总局备案。同时明确：税务机关应根据纳税人实际生产经营和销售情况进行审批，保证纳税人生产经营的正常需要。关于货运专票开具问题1.一般纳税人提供应税货物运输服务，使用货运专票；提供其他增值税应税项目、免税项目或非增值税应税项目的，不得使用货运专票。2.货运专票中“承运人及纳税人识别号”栏填写提供货物运输服务、开具货运专票的一般纳税人信息；“实际受票方及纳税人识别号”栏填写实际负担运输费用、抵扣进项税额的一般纳税人信息；“费用项目及金额”栏填写应税货物运输服务明细项目及不含增值税的销售额；“合计金额”栏填写应税货物运输服务项目不含增值税的销售额合计；“税率”栏填写增值税税率；“税额”栏填写按照应税货物运输服务项目不含增值税的销售额和适用税率计算得出的增值税额；“价税合计（大写）（小写）”栏填写不含增值税的销售额和增值税额的合计；“机器编号”栏填写货运专票税控系统税控盘编号。3.37号文规定：原增值税一般纳税人取得的试点小规模纳税人由税务机关代开的增值税专用发票，按增值税专用发票注明的税额抵扣进项税额，取消了前期试点中的过渡政策。本公告相应调整了税务机关代开货运专用发票的有关规定：税务机关在代开货运专用发票时，货物运输业增值税专用发票税控系统在货运专用发票左上角自动打印“代开”字样；“税率”栏填写小规模纳税人增值税征收率；“税额”栏填写按照应税货物运输服务项目不含增值税的销售额和小规模纳税人增值税征收率计算得出的增值税额；“备注”栏填写税收完税凭证号码；其他栏次内容与本条第（二）项相同。4.提供货物运输服务，开具货运专票后，如发生应税服务中止、折让、开票有误以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形，且不符合发票作废条件，需要开具红字货运专票的，实际受票方或承运人可向主管税务机关填报《开具红字货物运输业增值税专用发票申请单》，经主管税务机关核对并出具《开具红字货物运输业增值税专用发票通知单》（以下简称《通知单》）。实际受票方应暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得承运人开具的红字货运专票后，与留存的《通知单》一并作为记账凭证。认证结果为“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“发票代码、号码认证不符”以及所购服务不属于增值税扣税项目范围的，不列入进项税额，不作进项税额转出。承运人可凭《通知单》在货运专票税控系统中以销项负数开具红字货运专票。《通知单》暂不通过系统开具，但其他事项按照现行红字专用发票有关规定执行。关于货运专票管理问题1.货运专票暂不纳入失控发票快速反应机制管理。2.货运专票的认证结果类型包括“认证相符”、“无法认证”、“认证不符”、“密文有误”和“重复认证”等类型（暂无失控发票类型），稽核结果类型包括“相符”、“不符”、“缺联”、“重号”、“属于作废”和“滞留”等类型。认证、稽核异常货运专票的处理按照专用发票的有关规定执行。3.稽核异常的货运专票的核查工作，按照《增值税专用发票审核检查操作规程（试行）》的有关规定执行。4.丢失货运专票的处理，按照专用发票的有关规定执行，承运方主管税务机关出具《丢失货物运输业增值税专用发票已报税证明单》。国家税务总局关于增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告政策背景适应营改增和税收管理的需要，《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号，以下简称“37号文”）对可以不认定为增值税一般纳税人的情况作出例外性规定，与实施细则相关类似规定存在区别，主要体现在非企业性单位上：实施细则规定，只要是非企业性单位，即可选择按小规模纳税人纳税；37号文则将范围收窄，只有不经常发生应税行为的非企业性单位，才可选择按小规模纳税人纳税。在以上2条规定并行的情况下，为消除税收实践中税企双方理解上的偏差，国家税务总局6月21日《关于增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第33号），以明确纳税人在该政策适用上的区别与衔接。公告自2013年8月1日起施行。增值税一般纳税人资格认定的政策规定纳税人按不同类别，分别适用不同的政策规定：第一类：销售货物或者提供加工、修理修配劳务的纳税人，进行增值税一般纳税人资格认定时，其小规模纳税人资格适用条件，按照财政部、国家税务总局第50号令第二十九条：“年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人按小规模纳税人纳税；非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税”规定执行。第二类：提供应税服务的营业税改征增值税试点纳税人，进行增值税一般纳税人资格认定时，其小规模纳税人资格适用条件，按照37号文附件1第三条第三款：“应税服务年销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人；不经常提供应税服务的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税”规定执行。第三类：兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务的纳税人，应税货物及劳务销售额与应税服务销售额分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。兼有销售货物、提供加工修理修配劳务以及应税服务，且不经常发生应税行为的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。另外，还必须注意：除授权各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局外，增值税一般纳税人资格认定具体程序，按照《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）相关规定执行。国家税务总局海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告为了进一步加强海关进口增值税专用缴款书（以下简称海关缴款书）的增值税抵扣管理，税务总局、海关总署决定将前期在广东等地试行的海关缴款书“先比对后抵扣”管理办法，在全国范围推广实行。现将有关事项公告如下：一、自2013年7月1日起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。二、纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应按照《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）规定，自开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（电子数据），申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。三、税务机关通过稽核系统将纳税人申请稽核的海关缴款书数据，按日与进口增值税入库数据进行稽核比对，每个月为一个稽核期。海关缴款书开具当月申请稽核的，稽核期为申请稽核的当月、次月及第三个月。海关缴款书开具次月申请稽核的，稽核期为申请稽核的当月及次月。海关缴款书开具次月以后申请稽核的，稽核期为申请稽核的当月。四、稽核比对的结果分为相符、不符、滞留、缺联、重号五种。相符，是指纳税人申请稽核的海关缴款书，其号码与海关已核销的海关缴款书号码一致，并且比对的相关数据也均相同。不符，是指纳税人申请稽核的海关缴款书，其号码与海关已核销的海关缴款书号码一致，但比对的相关数据有一项或多项不同。滞留，是指纳税人申请稽核的海关缴款书，在规定的稽核期内系统中暂无相对应的海关已核销海关缴款书号码，留待下期继续比对。缺联，是指纳税人申请稽核的海关缴款书，在规定的稽核期结束时系统中仍无相对应的海关已核销海关缴款书号码。重号，是指两个或两个以上的纳税人申请稽核同一份海关缴款书，并且比对的相关数据与海关已核销海关缴款书数据相同。五、税务机关于每月纳税申报期内，向纳税人提供上月稽核比对结果，纳税人应向主管税务机关查询稽核比对结果信息。对稽核比对结果为相符的海关缴款书，纳税人应在税务机关提供稽核比对结果的当月纳税申报期内申报抵扣，逾期的其进项税额不予抵扣。六、稽核比对结果异常的处理稽核比对结果异常，是指稽核比对结果为不符、缺联、重号、滞留（一）对于稽核比对结果为不符、缺联的海关缴款书，纳税人应于产生稽核结果的180日内，持海关缴款书原件向主管税务机关申请数据修改或者核对，逾期的其进项税额不予抵扣。属于纳税人数据采集错误的，数据修改后再次进行稽核比对；不属于数据采集错误的，纳税人可向主管税务机关申请数据核对，主管税务机关会同海关进行核查。经核查，海关缴款书票面信息与纳税人实际进口货物业务一致的，纳税人应在收到主管税务机关书面通知的次月申报期内申报抵扣，逾期的其进项税额不予抵扣。（二）对于稽核比对结果为重号的海关缴款书，由主管税务机关进行核查。经核查，海关缴款书票面信息与纳税人实际进口货物业务一致的，纳税人应在收到税务机关书面通知的次月申报期内申报抵扣，逾期的其进项税额不予抵扣。（三）对于稽核比对结果为滞留的海关缴款书，可继续参与稽核比对，纳税人不需申请数据核对。七、纳税人应在“应交税金”科目下设“待抵扣进项税额”明细科目，用于核算已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额。纳税人取得海关缴款书后，应借记“应交税金——待抵扣进项税额”明细科目，贷记相关科目；稽核比对相符以及核查后允许抵扣的，应借记“应交税金——应交增值税（进项税额）”专栏，贷记“应交税金——待抵扣进项税额”科目。经核查不得抵扣的进项税额，红字借记“应交税金——待抵扣进项税额”，红字贷记相关科目。八、增值税纳税申报表及税务机关“一窗式”比对项目的调整（一）自2013年7月1日起，纳税人已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额填人《增值税纳税申报表》（一般纳税人适用）附表二“待抵扣进项税额”中的“海关进口增值税专用缴款书”栏。（二）自2013年8月1日起，海关缴款书“一窗式”比对项目调整为：核对《增值税纳税申报表》（一般纳税人适用）附表二第5栏税额是否等于或小于稽核系统比对相符和核查后允许抵扣的海关缴款书税额。九、本公告自2013年7月1日起施行，《国家税务总局关于加强海关进口增值税专用缴款书和废旧物资发票管理有关问题的通知》（国税函[2004]128号）、《国家税务总局关于部分地区试行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法的通知》（国税函[2009]83号）、《国家税务总局关于部分地区试行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的通知》（国税函[2011]1196号）同时废止。（国家税务总局海关总署公告2013年第31号；2013年6月14日）国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则、《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]137号），国家税务总局对增值税纳税申报有关事项进行了调整，现公告如下：一、中华人民共和国境内增值税纳税人均应按照本公告的规定进行增值税纳税申报。二、纳税申报资料纳税申报资料包括纳税申报表及其附列资料和纳税申报其他资料。（一）纳税申报表及其附列资料1.增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）纳税申报表及其附列资料包括：（1）《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》。（2）《增值税纳税申报表附列资料（一）》（本期销售情况明细）。（3）《增值税纳税申报表附列资料（二）》（本期进项税额明细）。（4）《增值税纳税申报表附列资料（三）》（应税服务扣除项目明细）。一般纳税人提供应税服务，在确定应税服务销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表附列资料（三）》。其他情况不填写该附列资料。（5）《增值税纳税申报表附列资料（四）》（税收抵减情况表）。（6）《固定资产进项税额抵扣情况表》。2.增值税小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）纳税申报表及其附列资料包括：（1）《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）》。（2）《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）附列资料》。小规模纳税人提供应税服务，在确定应税服务销售额时，按照有关规定可以从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的，需填报《增值税纳税申报表（小规模纳税人适用）附列资料》。其他情况不填写该附列资料。3.上述纳税申报表及其附列资料表样和填写说明详见附件。（二）纳税申报其他资料1.已开具的税控“机动车销售统一发票”和普通发票的存根联。2.符合抵扣条件且在本期申报抵扣的防伪税控“增值税专用发票”、“货物运输业增值税专用发票”、税控“机动车销售统一发票”的抵扣联。按规定仍可以抵扣且在本期申报抵扣的“公路、内河货物运输业统一发票”的抵扣联。3.符合抵扣条件且在本期申报抵扣的海关进口增值税专用缴款书、购进农产品取得的普通发票、铁路运输费用结算单据的复印件。按规定仍可以抵扣且在本期申报抵扣的其他运输费用结算单据的复印件。4.符合抵扣条件且在本期申报抵扣的中华人民共和国税收缴款凭证及其清单，书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。5.已开具的农产品收购凭证的存根联或报查联。6.纳税人提供应税服务，在确定应税服务销售额时，按照有关规定从取得的全部价款和价外费用中扣除价款的合法凭证及其清单。7.主管税务机关规定的其他资料。（三）纳税申报表及其附列资料为必报资料。纳税申报其他资料的报备要求由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局确定。三、主管税务机关应做好增值税纳税申报的宣传和辅导工作。四、本公告自2013年9月1日起施行。《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2011年第66号）、《国家税务总局关于北京等8省市营业税改征增值税试点增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务局公告2012年第43号）同时废止。（国家税务总局公告2013年第32号；2013年6月19日）国家税务总局关于营业税改征增值税试点中文化事业建设费征收有关事项的公告根据《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）、《财政部国家税务总局关于营业税改征增值税试点中文化事业建设费征收有关问题的通知》（财综[2012]68号）、《财政部国家税务总局关于营业税改征增值税试点中文化事业建设费征收有关问题的补充通知》（财综[2012]96号）的规定，现将营业税改征增值税（以下简称营改增）试点中文化事业建设费征收有关事项公告如下：一、按照财税[2013]37号文件规定，纳入营改增试点范围，适用财综[2012]68号通知，缴纳和扣缴文化事业建设费的单位和个人，应按照《国家税务总局关于营业税改征增值税试点文化事业建设费缴费信息登记有关事项的公告》（国家税务总局公告2012年第50号）、《国家税务总局关于营业税改征增值税试点文化事业建设费申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2012年第51号）的规定，向主管税务机关申报办理文化事业建设费缴费信息登记和申报缴纳文化事业建设费。二、营改增试点期间，适用财综[2012]96号文件第三条规定，免征文化事业建设费的个人（包括个体工商户和其他个人），可以不进行文化事业建设费申报。三、主管税务机关应做好文化事业建设费政策宣传工作。四、本公告自2013年8月1日起施行。

定额纳税和核定征收的区别篇（9）

所谓税收债权的消灭时效，是指税收债权不行使的事实状态在法定期间内持续存在，即经过一定的法定期间不行使税收债权，即产生该税收债权丧失的法律效果。税收债权消灭时效由法律事实、期间和法律后果三个要素构成，其中法律后果是核心要素。

税收债权消灭时效的设置具有重要意义，首先有助于实现税法的安定性和税收法律秩序的和平。由于税收请求权在发生后随着时间的经过而愈加难以证明，对有关证据资料不可能无期间限制地进行永久保管，当事人的记忆时间也有限，因证明困难导致无法正确查明的事实与时俱增，此时如再允许强求，税收的确定和征收将大受影响。为避免举证困难和课税凭证资料的过长保管，维持法律秩序的稳定，税收债权请求权的主张不能毫无时间的限制，至少，应就该项权利主张赋予债务人一项抗辩权，或使该项权利归于消灭。其次，税收债权消灭时效会促使权利人及时行使权利。正如法谚所谓“法律不保护权利上之睡眠人”，消灭时效削弱了权利人的权利，其用意无非在于限制权利的不行使，增进征税效率，防止征税机关因“怠于行使征税权力”而导致税款损失，并保护纳税人的权利。再次，作为证据之代用。税收债权长期不行使，会因有关证据的湮灭而使税收债务难以证明。实行时效制度，凡时效期间届满，即认定税收债权人丧失权利，此系以时效作为证据之代用，可避免当事人举证及法庭调查证据的困难。这也说明，时效制度所要实现的并不是一种绝对的正义，而只是一种相对的正义，是可能比较接近于实质的正义。

作为一种一般法律思想的体现，税法上也如同民法规定一样，承认消灭时效的法律制度。日本国税通则法对税收债权消灭时效做出了特别规定，按照该法第72条第3款的规定，只要税法上没有特别规定的，则准用民法有关时效的规定。〔‘〕德国税收通则法虽然没有关于准用民法时效的规定，但该法基本上吸收了民法时效制度，在第169一171条、第228一232条对税收时效做出了详细规定。我国台湾地区行政程序法第31条规定:“公法上之请求权，除法律有特别规定外，因5年间不行使而消灭。公法上请求权，因时效完成而当然消灭。前项时效，因行政机关为实现该权利所做成之行政处分而中断。”其税捐稽征法还对税收债权的时效问题做出了特别规定。我国税法上的税收债权时效制度，则主要表现为税收征收管理法关于税收追征期限和追缴期限的规定。

2.税收债权消灭时效的种类

税收债务于法律规定的税收要件满足时即告成立，但除了极少数税收外，〔2〕对大多数税收来说，此时成立的为抽象的税收债务，因其内容尚不确定而无法实际履行。由于税基和应纳税额的确定比较复杂，因而产生的分歧和争议也比较多，必须通过一定的程序来具体规定，这种专门为确定具体税收债务而设置的特别程序被称为税收确定程序。为确定具体的税收债务，税收债权人和税收债务人因此而享有的权利称为确定权，或称为核定权、核课权。在具体的税收债务内容已经确定之后，税收债务人自动履行或税收债权人强制征收税款的程序称为税收征收程序。这种以税收征收为目的，税收债权人要求以及强制税收债务人履行税收债务的权利称为征收权。

因此，作为税收债权人的国家和地方政府所享有的税收债权包括确定权和征收权，税收债权的时效也相应分为确定时效和征收时效两种，行使确定权的期间称为确定期间，行使征收权的期间称为征收期间。例如，德国税收通则法第169条专门规定了核定期间，第228条则专门针对税收债务关系的请求权规定了纳付时效。日本国税通则法第70条专门规定确定权的除斥期间，第72条专门规定征收权的时效，其地方税法、关税法等也都明确规定了确定期间和征收期间，只是期间的长度有所区别而已。美国联邦所得税法第6501条规定，该法所适用的税收应于申报书提出后3年内课征。如果以印花纳税，则于纳税期限开始后3年内征收。这其实是一种确定时效。至于征收时效，该法第6502条规定，在确定期限内课征的税收，应当在课征之后6年内以扣押或司法程序征收。

如果纳税人与税务机关协议延长征收期限，则遵循协议。〔3〕我国台湾地区税捐稽征法第21条和第23条即分别规定了核课期间和征收期间。

我国税收征收管理法第52条规定:“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在3年内可以追征税款、滞纳金;有特殊情况的，追征期可以延长到5年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”海关法第62条规定:“进出口货物、进出境物品放行后，海关发现少征或者漏征税款，应当自缴纳税款或者货物、物品放行之日起1年内，向纳税义务人补征。因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征，海关在3年以内可以追征。”可见，我国税法对征税机关追征权和补征权的时效期间只规定了统一的追征期和补征期，并没有区分确定期间和征收期间。在我国刑事处罚及行政处罚领域，也存在相关的时效制度，不过法律也都没有区分处罚决定时效与处罚执行时效。例如，我国刑法第87条只对追诉时效做出了规定，即国家依法对犯罪分子追究刑事责任的有效期限;却并没有规定行刑时效，即对被判处刑罚的犯罪分子执行刑罚的有效期限。传统的解释是，不规定行刑时效，司法机关在任何时候都有权将被判刑后在逃的罪犯缉拿归案，执行原判的刑罚，从而更有利于同犯罪做斗争。而在德国及我国台湾地区的刑法上，追诉权和行刑权则是分开的，二者各有期间的限制。另外，我国台湾行政处罚法第29条关于行政处罚追责时效的规定也是针对做出处罚决定的时效，没有对处罚执行时效做出规定。这说明，税收追征期所面临的问题并非个别，其在我国公法领域普遍存在。

税收征纳的实际操作客观上要求存在税收确定程序与税收征收程序的必要区分。一般情况下，必须先经过税收确定，然后才能具体实施征收。我国税法虽然没有对此加以明确区分，但实际的操作过程也在遵循这一规则。例如，根据税收征收管理法第38、40和68条的规定，无论是采取税收保全措施、强制执行措施还是对欠税行为实施处罚，税务机关都必须先“责令限期缴纳”，即必须先行确定纳税人是否欠缴税款以及欠缴多少税款。如果没有税收确定的前提，征收和执行行为就会失去依据。从其他国家的经验来看，它们通常也在法律上区分了税收债权行使的确定期间和征收期间。因此，我国将来修改和完善税法时，应当将确定期间与征收期间分别加以规定，以使税收征纳制度更加精细、科学和严密。但在法律修改前，应当类推刑法上关于时效制度的规定，将追征期和补征期解释为确定期间，至于征收期间则应不受时效限制。

二、税收之债的确定时效

1.确定期间的性质

在法律_L，督促权利人行使权利的时效制度，除了消灭时效外，还有除斥期间，因为消灭时效并不适用于所有的法律关系，它可以中断和中止，在某些场合下若不另加限制，法律关系还是会处于无限期的不确定状态之中。所谓除斥期间，是指法定的权利存续的预定期间，因该期间经过而发生权利消灭的法律效果。在民法上，消灭时效与除斥期间一般有以下不同:(1)适用客体不同。消灭时效的客体为请求权;除斥期间的客体则为形成权。(2)构成要件不同。消灭时效须法定期间经过和权利持续不行使之事实状态两个构成要件才能成立;除斥期间只需要法定期间经过一个构成要件。(3)期间起算点不同。消灭时效自请求权可以行使时起算，以不作为为目的的请求权自行为时起算;除斥期间除法律另有规定外，自权利发生时起算。(4)期间变动性不同。消灭时效因中断而重新起算，因中止而延长，属于可变期间;除斥期间则没有中断或中止的问题，属于绝对不变期间。(5)适用主体不同。消灭时效的适用必须由债务人主张，而除斥期间即使未经当事人主张，法院也可以依职权适用。(6)维持的秩序不同。消灭时效所维持的是反于原有秩序的新秩序，而除斥期间所维持的是继续存在的旧秩序。除斥期间与消灭时效区别的意义，主要在于除斥期间之规定，使系争权利一经过法定期间即归于消灭，没有期间中断或中止的问题，其效力之变更单纯系于在法定期间内权利人不行使权利，不再考虑权利人为何不行使权利;而消灭时效的适用则考虑权利人为何不行使权利或行使权利的障碍问题，其得行使权利者的行使应生中断时效的效力，其有行使权利之障碍者，法律将之规定为时效中止的事由。

关于税收债权确定期间的法律性质，有除斥期间和消灭时效两种观点之争。日本国税通则法第七章第一节以“国税的更正、决定等的期间限制”为题，专门规定了确定期间问题。学者们认为，由于确定权是征税机关确定税收债权，亦即以做成更正、决定或赋课决定等特殊的行政处分为内容的权利，并不产生中断、停止的问题;且确定权的行使使抽象的税收债权具体化，相当于形成权的行使.而对形成权的行使期间，一般认为是除斥期间而非消灭时效期间。所以，日本通说认为，确定期间属于除斥期间。〔4〕我国台湾地区实务上也采此见解，认为稽征机关核课税捐属行政行为，有关税捐核课期间乃行政行为的行为期间，并非时效;而学界通行的观点，也是认为核课期间的对象是核课权，而核课的法律功能有经由核定之行政处分确定税额之确认甚至形成的意义，即核课权是一种形成权，因此核课期间属于除斥期间。德国则认为核定期间属于消灭时效，因为核定期间的完成使抽象的税收债务关系请求权归于消灭，并且德国税收通则法第171条还规定了核定期间的中止问题。另外，我国台湾地区有学者提出了折衷的看法，认为税收的核定期间届满之后，在实体法上以及程序法上均发生效果。在实体法上，发生税收债务关系的请求权(抽象的税收债权等)归于消灭的法律效果;在程序法上，则发生不得再为核定税收的效力。因此，从实体法的观点言之，核定期间应为消灭时效期间;从程序法的观点言之，核定期间较接近除斥期间，故两说均有其根据。所以，可以认为核定期间是一种特殊的期间，具有两面性质。〔5〕

确定期间的性质问题实际上触及税法最基本的法理。如果税收债务在法定构成要件实现时即行成立，则征税机关的确定只是一种宣言性质的确认行为，不具有创设效力。因此，确定期间也只能是消灭时效，而不是以形成权为客体的除斥期间。如果税收债务在法定构成要件实现时并不发生，还需得到征税机关做出确定行为后方才成立，那么，征税机关的确定行为就是一种创设性的形成行为，而确定期间也只能是除斥期间，而不是消灭时效。但从1919年德国帝国税收通则法规定税收债务问题以来，税收实体法律关系的债务关系说已得到普遍认同，认为税收债务于构成要件实现时即告成立，征税机关确定权的行使仅在于使税收债务内容具体化，并进而使抽象的税收债务消灭，因此，确定期间表现出鲜明的消灭时效特性。况且，如果确定期间是除斥期间，那么它应该维持期间届满前的旧秩序，而确定期间届满前的旧秩序，是纳税人因税收构成要件实现而成立税收债务，但确定期间届满的法律后果却是税收债务归于消灭，因此，确定期间维持的是期间届满后的新秩序，应属于消灭时效的范畴。〔6〕

对于我国税法上追征期的法律性质问题，也有除斥期间与消灭时效的不同观点。但从税收债务关系说的法理要求来看，征税机关的税收确定行为只是对税收债务内容的具体化，而不是创设税收债务的形成行为。因此，追征期的性质应当认定为消灭时效。至于目前的追征期制度中没有中断或中止的规定，并不代表追征期不能中断或中止，而只是说明了税收立法的不完善。

这里还需要探讨的是，税收债务人能否享有税收债权的确定权及其相应的时效问题。从各国税法的规定看，申报纳税方式已经成为最基本的一种税收债权确定方式，指原则上应根据税收债务人的申报确定应纳税额，只有在税收债务人未自动申报或申报不适当的情况下，才由征税机关确定应纳税额。纳税申报是一种私人公法行为，具有确定应纳税额的效力。〔7〕因此，在申报纳税方式下，税收债务人享有税收债权的初次确定权，税收债务的内容通过税收债务人行使申报行为而得到了首次确定。我们认为，既然认可税收债务人的确定权，其确定权的行使也应当受到时效制度的限制。税收债务人确定权的期间一般就是纳税申报期间，有关期间的起算、期限、延长、效果等问题适用法律对纳税申报期间的要求。当然，如果允许期限后申报，税收债务人确定权的期间则延长至征税机关做出税收核定决定之前。〔8〕

但是，税收债务人享有的确定权，并不是一种终极和本来意义上的税收债权确定权。在申报纳税方式下，征税机关依然享有确定权，即对税收债务人申报的应纳税额享有复核权，只不过税收债权人之确定权的可动用范围因申报纳税制度的设置而受到一定的限定。换句话说，在申报纳税方式下，税收债权是通过税收债务人的初次确定权和税收债权人的复核确定权共同行使而最终确定的。征税机关复核权的表现形式，在日本就是征税机关对税收债务人申报的应纳税额有权做出“更正、决定”。“申报纳税的税收，其课税标准或税额等，虽是由纳税人的初次申报确定的，但它也赋予税收机关再次确定的权限。具体地说，税务署长……在纳税人申报的课税标准或税额等的计算未根据国税法的有关规定进行时，其课税标准或税额等与其调查的结果不一致时，根据其调查结果，可以对课税标准或税额等进行更正(税通24条)。”〔9〕“由于更正是对纳税申报所记载的内容进行的订正处分，所以应在有申报时进行。与此相反，决定则在无申报时进行，即税务署长在认为有提出纳税申报书义务的人未提出其申报书时，根据调查，可决定有关该申报书的课税标准及税额(国税通则法第25条正文)。”〔10j征税机关复核确定权在我国的表现形式是“调整”、“核定”。根据税收征收管理法第35、37条的规定，征税机关行使应纳税额核定权包括下列几种情形:(1)依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的;(2)依照法律、行政法规的规定应当设置账簿但未设置的;(3)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的;(4)虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收人凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的;(5)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的;(6)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的;(7)未按照规定办理税务登记以及临时从事经营的。[ll〕根据该法第36条的规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收人或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。而根据《税收征收管理法实施细则》第54、55条的规定，征税机关调整权的对象包括应纳税额和计税收人额或者所得额，即调整的对象包括税额和税基两种。在核定征收方式下，税收债务人不享有确定权，而是由征税机关直接和单独行使确定权。

在法律效果上，税收债务人确定权的不彻底性的表现，就是当其在法定期间内不行使时并不能在实体上产生抽象的税收债务消灭的法律效果，法定期间经过后则由征税机关通过核定等方式行使确定权。另外，纳税申报虽然具有初次确定应纳税额权利的性质，但它同时也是税收债务人必须履行的程序上的义务，是不能抛弃或者怠于行使的，否则将承担程序违法的责任。所以，从完全的意义上说，税收债权确定权的主体是国家或征税机关，各国税法上一般也是只对征税机关的确定权时效问题做出规定。但从法理和实践来看，税收债务人的确定权及其时效问题是客观存在的，也是需要在立法上予以完善的。

2.确定期间的长度

根据德国税收通则法第169条第2款的规定，德国核定期间的长度是:关税、消费税、关税退给及消费税退给为1年;其他税收及税收退给为4年。在税收核定期间，有逃漏税收时为10年，因重大过失而短漏税收时为5年。

根据日本国税通则法第70、71条的规定，日本确定权的除斥期间分为普通除斥期间和特别除斥期间。普通除斥期间是法律对确定权规定的一般除斥期间，根据确定权行使方式的不同，其具体长度分别是:(1)更正(包括再更正，但对决定的再更正除外)的除斥期间原则上为3年。(2)减额更正，为增加纯损失等金额或退还金额的更正或将上述金额作为内容的更正，减少纯损失金额的更正，从法定申报期限起经过3年之后提交了期限后申报书的国税的更正等，除斥期间为5年。(3)决定及对此进行的再更正，除斥期间为5年。(4)对采取虚伪或其他不正当行为逃避所课征的全部或部分税额，或接受其全部或部分税额的退还的国税的更正、决定，除斥期间为7年。(5)要求提交课税标准申报书的国税，自提交申报书起，课赋决定的除斥期间为3年;纳税人未提交该申报书，除斥期间为5年。(6)减额的课赋决定，除斥期间为5年。(7)不要求提交课税标准申报书的采取课赋纳税方式的国税，除斥期间为5年。(8)对采取虚伪或其他不正当行为逃避课征的全部或部分税额的国税进行的课赋决定，除斥期间为7年。特别除斥期间，是对于一定事实后发的情况，法律上规定了特别的除斥期间，即在普通除斥期间经过后也可以做出更正、决定的处分。包括:(l)对更正、决定等提起不服申诉或诉讼，因此而做出的裁决、决定或判决导致原处分发生变动，或基于更正请求而做出的更正导致课税标准及税额等产生变动的，征税机关对其进行的更正、决定等，可以在做出裁决、决定、判决或更正之日起6个月内进行。(2)对采取申报纳税方式征收的国税，由于成为其课税标准的计算基础的事实中，根据无效行为产生的经济成果因该行为无效而丧失，或者该事实中包括的应取消行为被取消，基于上述理由而做的更正，可在该理由产生之日起3年内进行。例如，因贪污取得的财物所得退还给对方，或曾作为课税对象的未收债权其后成为坏账时，即属于此种情况。

根据韩国国税通则法第26条的规定，韩国确定权的除斥期间长度是:所得税、法人税、继承税、赠与税、再评价税、不当得利税、附加价值税、防卫税、教育税等，除斥期间为5年;其他国税，除斥期间为2年;以欺骗手段及其他不正当行为偷漏税、或者接受还给、扣除的情况，除斥期间为5年;在提出异议申请、审查请求、审判请求、按照监察院法的审察请求、或者提起按照行政诉讼法的诉讼时，可不管3年除斥期间的规定，从该判决或决定确定之日起，在1年内，按该判决或决定进行更正决定及其他必要处分。

根据我国台湾地区税捐稽征法第21条第l项的规定，税捐核课期间的长度是:依法应由纳税义务人申报缴纳的税捐，已在规定的期间内申报，且无故意以诈欺或其他不正当方法逃漏税捐者，其核课期间为5年;依法应由纳税义务人实贴之印花，及应由税捐稽征机关依税籍底册或查得资料核定课征之税捐，〔l2）其核课期间为5年;未于规定期间内申报，或故意以诈欺或其他不正当方法逃漏税捐者，其核课期间为7年。

根据我国税收征收管理法第52条的规定，对于税务机关负责的税收来说，其追征期和补征期的长度是:(1)因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，补征期(补缴期)为3年;〔13〕(2)因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，追征期为3年;(3)有特殊情况的，(14)追征期为5年;(4)对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征期不受时间限制。根据海关法第62条的规定，对海关负责的税收，包括关税和海关的进口环节增值税和消费税以及船舶吨税等，其追征期和补征期的长度是:进出口货物、进出境物品放行后，海关发现少征或者漏征税款，补征期为1年;因纳税义务人违反规定而造成的少征或者漏征，追征期为3年。两类征税机关所适用的时效制度的区别是:海关负责的税收的补征期为1年，短于税务机关负责的税收的3年补征期;海关负责的税收没有5年追征期和对偷税等适用的无时间限制的追征期。

比较中外税法关于确定期间的规定，下列几个方面值得借鉴:(l)对于关税等对征纳管理时效有特别要求的少数税收，为促使征税机关尽快行使确定权，适用比较短的确定期间，一般为1年。(2)对于大多数税收，在正常情况下的确定期间一般为3一4年。(3)对于因实施欺诈行为而偷逃税收的，适用比较长的确定期间，一般为5一10年。(4)对于因诉讼裁决变更了征税决定或无效行为被撤销而导致课税基础丧失等特别事实的出现，适用特别确定期间，即在普通确定期间经过后，从发生该特别事实之日起1年左右内可以行使确定权。

可见我国税法追征期长度的确定接近各国一般做法，但稍显粗糙，应当细分不同情况适用不同的确定期间。特别需要讨论的是，对于偷税、骗税、抗税等税收违法行为，追征期是否有必要不受限制。在民法上，民事权利的行使一般都有最长时效期限的要求，如法国民法典规定的最长时效为30年，德国民法典规定的也是30年，日本民法典规定债权的最长时效为10年、所有权外的财产权为20年。对于税收违法行为，德国、日本、韩国和我国台湾地区等规定了较长的确定期间，但最长为10年。英国和美国为了加重对逃税行为的惩罚，规定随时可以核课，或不经核课而直接通过扣押及司法程序予以征收。对比而言，我国的做法与英美法系国家更为接近。不过，按照对刑罚也有最长时效限制的规定(我国最长诉讼时效为20年)，对于尚没有构成税收犯罪的一般税收违法行为，却允许征税机关无限期行使税收追征权，并不利于对征纳双方权利的均衡保护，对实现税法的安定性和税法秩序的和平也有害。另外，追征权的实施效果也不会很好，充其量仅是表明了国家对偷骗抗税行为的极大否定态度，而被偷逃的税款却恐怕很难实际追征到。因此，从实际可能的角度出发，针对偷税、骗税、抗税行为的追征期，还是应该有所限制。

3.确定期间的起算

德国税法对时效起算的规定比较有特色，无论是确定期间还是征收期间，都是以特定行为或事实发生的日历年度之届满而开始。例如，德国税收通则法第170条第1项规定，核定期间因租税成立之日历年度届满而开始，附条件成立的租税在条件成立之日历年度届满而开始，这是德国租税核定期间起算的一般原则。(15)日本税法对时效起算点规定最为复杂，日本国税通则法第70一71条规定:(1)在申报纳税方式下，除斥期间自法定申报期限届满时起算。(2)在课赋征收方式下，要求提交课税标准申报书的国税，除斥期间自课税标准申报书提交期限届满时起算;不要求提交课税标准申报书的国税，除斥期间自税收债务成立之日起算。(3)对于特别除斥期间，对更正、决定等提起不服申诉或诉讼，因此而做出的裁决、决定或判决导致原处分发生变动，或基于更正请求而做出的更正导致课税标准及税额等产生变动的，征税机关对其进行的更正、决定等，除斥期间自做出裁决、决定、判决或更正之日起算;对采取申报纳税方式征收的国税，由于成为其课税标准的计算基础的事实中，根据无效行为产生的经济成果因该行为无效而丧失，或者该事实中包括的应取消行为被取消，基于上述理由而做的更正，除斥期间自该理由产生之日起算。韩国国税通则法第26条规定，除了对因提出异议申请、审查请求、审判请求、按照监察院法的审察请求、按照行政诉讼法的诉讼时，除斥期间自该判决或决定确定之日起算外，在一般情况下，税收课征的除斥期间自“可课征之日起算”。根据我们的理解，所谓“可课征之日”应当是纳税申报期限届满之日或者在课赋征收方式下税收债务成立之日。因此，韩国的规定与日本完全一致，只是立法语言的表达不够明确而已。我国台湾地区税捐稽征法第22条对核课期间的起算做出的规定是:依法应由纳税人申报缴纳的税收，已在规定期间内申报者，自申报日起算;依法应由纳税人申报缴纳的税收，未在规定期间内申报者，自规定申报期间届满之翌日起算;印花税自依法应贴用印花税票日起算;由税务机关按税籍底册或查得资料核定征收的税收，自该税收所属征期届满的翌日起算。

考察上述各国和地区税法对确定期间起算的规定，可以得出下列结论:(1)由于税收关系的复杂性，税收确定期间的起算较为复杂。正如学者所言，“民法上请求权消灭时效之起算点有统一之规定，刑法上消灭时效之起算点，亦有统一之规定，但租税时效却无法为统一之规定。盖租税之课征，在权力方面，则有课征权与征收权之不同;在程序方面，又有申报税与查征税之差异，于是其消灭时效之起算点，即应分别情形，做个别之规定，而无法加以统一。尤其印花税，情形更为特殊，既无需申报，亦无需查征，只有‘实贴’与‘总缴’两种方式，因而其消灭时效之起算点，自又与申报税及查征税不同。可见，，租税时效在起算点上与其他公法上消灭时效不能不有所差别也。”(16)(2)从法理上说，确定权的起算应当以“能够行使权利之日”开始。税收债权在税收构成要件具备时即告成立，而后征税机关原本应可行使税收确定权。但由于对大部分税收都实行申报纳税方式，所以在申报期限之前，应期待税收债务人自行办理结算申报，征税机关不得行使确定权，或者说应当由税收债务人首先行使确定权。在采取核定征收方式的税收中，也有需要提出税收申报以供征税机关课税参考的情形，因此，在提出纳税申报的法定期限届满以前，也不得行使确定权。即在核定征收方式下，确定权行使期间的起算日，应当以纳税申报书提出期限的翌日为准;而在不需要提出纳税申报书的情形，则以税收债务的成立日为其起算日。(3)各国关于确定期间起算的规定大致有两种模式，一是德国的“历年时效”起算模式，即从税收债务成立之日或纳税申报期限届满之日的下一日历年度开始起算。其优点是较为简捷和方便，只需于年终时审查有无时效之届满。二是多数国家实行的“届满时效”起算模式，即对于实行申报纳税方式的税收，自纳税申报期限届满时起算;(17)对于实行核定征收方式的税收，自税收债务成立之日起算。这种模式的优点是针对税收征纳的不同情况，分别适用不同的起算制度，督促征税机关及时行使确定权，但规定较为复杂。

我国税法规定的追征期期限有1年、3年、5年、无限期四种，但对追征期的起算没有做出规定，这给具体的税收实践带来困难，应当借鉴其他国家和地区的有益经验予以完善。一是在税法上明确区分确定期间和征收期间。二是借鉴日本和我国台湾地区的做法，对于实行申报纳税方式的税收，如果税收债务人已在规定期间内申报的，自申报日起算;对于未在规定期间内申报者，自规定申报期间届满起算。对于实行核定征收方式的税收，自税收债务成立之日起算。对于特别确定期间，自有关机关做出裁决之日起算。

4.确定期间的中止

消灭时效因法定情形的出现而中断或中止。由于确定行为做出后即已经达到效果，不需要进行时效中断，因此各国税法都没有关于确定期间中断的规定。但确定税收债权的请求权如因特定原因致不能行使，即不能对应纳税额做出确定或废弃或变更处分时，则有必要使确定期间中止，以使征税机关能够有合理的时间行使确定权。所谓确定期间的中止，又称确定期间的不完成，是指由于与税收债权人无关的法定事由的出现，使税收债权人无法行使确定权，导致确定期间暂停计算，待中止事由消灭后继续计算。例如，德国税法即有核定期间中止的规定，德国税收通则法第171条共规定了13项导致核定期间中止的事由，其中较为重要的有:(l)在核定期间最后6个月内，因不可抗力而不能做成税收核定时;(2)课税处分显然错误，于处分通知后未届满1年前;(3)核定期间届满前，申请为税收核定或税收核定的废弃、变更，于对该申请做成不可争议的税收核定前;(4)

在核定期间届满前就已经开始调查，于根据调查而做成不可争议的税收核定前;(5)对于税收核定具有拘束力的基础裁决，于通知后届满1年以前;(6)无行为能力人或限制行为能力人无法定人，自其成为行为能力人或其法定人就职时起，于届满6个月前;(7)税收如果涉及遗产，自继承人承认继承，或对遗产开始破产程序，或得对人核定税收之时起，于届满6个月前;(8)未经核定的税收，在核定期间届满前，如果在破产程序中已经申报，自破产程序终了后届满3个月前。在日本，由于其将确定权的期间限制定位为除斥期间，因此税法上没有关于确定权期间中断和中止的规定。

我国税法没有对追征期的中止做出规定。对于民事权利，民法通则第139条规定:“在诉讼时效期间的最后6个月内，因不可抗力或者其他障碍不能行使请求权的，诉讼时效中止。从中止时效的原因消除之日起，诉讼时效期间继续计算。”由于追征期的中止对税收债务人不利，按照税收法定原则，如果没有税法的明文规定，似不宜直接类推适用民法的规定。对此，只能通过完善税收立法来加以解决。

5.确定期间届满的法律效果

关于确定期间届满的法律效果，一是德国、日本、韩国等大陆法系国家采取的税收债权消灭主义。即确定期间届满后，在实体法上，税收债权人的抽象的税收债务请求权归于消灭，并进而导致由于不能确定具体的税收债务，整个税收债务关系的请求权亦应归于消灭;在程序法上，征税机关不得再为税收确定行为。例如，德国税收通则法第169条第1项规定:“租税之核定期间届满者，不得再为租税核定及其废弃或变更。(l8〕此规定亦适用于依第129条规定，(19〕因显然之不正确而为之更正。在核定期间届满前，有下列之情形者，其期间已被遵守:(1)租税裁决已离开租税核定之管辖稽征机关之范围，或(2)公示送达时，租税裁决或行政送达法第巧条第2项规定之通知，已经揭示。”日本国税通则法第70条规定，确定权的除斥期间届满后，“不得进行”国税的更正、决定或课赋决定。韩国国税通则法第26条之2规定，国税的除斥期间结束之日以后，“不得课征”。我国台湾地区税捐稽征法第21条第2项规定:“在前项核课期间内，经另发现应征之租税者，仍应依法补征或并予处罚;在核课期间内未经发现者，以后不得再补税处罚。”〔20)二是英国、美国等国家，其税法及民法的消灭时效都采抗辩权发生主义。我国税收征收征管法第52条只是规定追征期届满后不得追征税款，但并没有清楚地说明税收在追征期届满后是否消灭，有待法律解释与立法完善。

上述德国税法对确定期间届满法律效果的规定，尤其强调程序法上的法律效果，即确定期间届满后，不仅不得为税收核定，亦不得为税收核定之变更及废弃，即使对显然不正确的更正，亦仅许可在核定期间内为之。但我国台湾地区税法并未规定不得为废弃、变更的课税处分。由于征税机关确定税收债权的行为属于行政行为，除法律另有规定外(如公示送达)，应以到达税收债务人始生效力。因此，征税机关应当在确定期间内合法送达税单(税款缴纳通知书)，以免逾越期间。但对于在确定期间届满后所做成的税收核定、或对税收核定的废弃或变更决定，为有瑕疵的行政行为，如依其情形并非为显然重大瑕疵时，则并非当然无效，当事人得对之请求法律救济。(21)

三、税收之债的征收时效

税收债权的征收时效，是指已经发生并已经确定的税收债权，不行使征收权超过法定期间后产生税收债权丧失的法律效果。与确定时效的客体是已经成立但尚未确定的税收债权不同，征收时效的客体是已经成立并对其内容确定之后的税收债权。税收征收的法律功能为收取税款，作用上类似于债法上之履行的请求，属于请求权的行使，不涉及法律关系之确认或形成，所以对于征收时效的性质各国都规定为消灭时效。征收时效不仅适用于税收主债权，也适用于滞纳金、利息等附带债权。

1.征收期间的长度和起算

德国税收通则法第228条规定:“租税债务关系之请求权，应适用特别之纳付时效。时效期间为5年。”第229条规定:“(l)时效因请求权首次届至清偿期之日历年度之届满而开始。但租税债务关系请求权所根据之请求权核定或该核定之废弃或变更，其生效之日历年度届满前，时效不开始;租税报告视同租税核定。(2)责任裁决之做成，未附有缴纳催告者，时效因责任裁决生效之日历年度之届满而开始。”根据日本国税通则法第72条的规定，国税征收权从其国税的法定纳税期限起5年内未行使，依时效而消灭。根据日本地方税法第18条第1项的规定，日本地方税的征收期间也是5年。〔22〕韩国国税通则法第27条规定:“以征收国税为目的之国家权利，如果自可行使之时起5年未行使，则为完成消灭时效。”我国台湾地区税捐稽征法第23条规定:“税捐之征收期间为5年，自缴纳期间届满之翌日起算。”〔23〕

我国税法没有区分确定期间与征收期间。按照我们的理解，我国税法上的追征期宜解释为确定期间，而对征收期间则为无时间限制。但从健全税法时效制度出发，我国征收期间的长度和起算制度应予以完善:(l)征收期间的长度可规定为5年。上述各国和地区的征收期间长度一般都规定为5年，较好地兼顾了征纳双方的利益，我国也应做出相同的规定。考虑到关税征收管理对时效的特殊要求，关税的征收期间可规定为2年。〔24〕(2)征收期间的起算以“可以行使征收权”为原则，分别不同情况规定开始时间。第一，由于抽象的税收债务只有经过确定后变成具体的税收债务时，税收债务人才能履行，因此征收期间应当“自税收债权确定之时起算”。正如日本学者指出的:“在民法上，消灭时效的起算点是‘能够行使权利之时’。如果把它适用于税收法律关系，则税收债权消灭时效的起算点，至少应是纳税义务的确定之时。”（25〕如韩国国税通则法第27条即明确规定征收时效的起算“自可行使之时”;德国税收通则法第229条规定“时效因请求权首次届至清偿期之日历年度之届满而开始”，我国台湾地区税捐稽征法第23条规定“自缴纳期间届满之翌日起算”等，（26〕即表达了这样的原则。第二，对于实行申报纳税方式，税收债务人按期申报的，征收期间自纳税期限届满之日起算;对于未在规定期限内申报从而由征税机关在确定期间内核定征收以及其他实行核定征收方式，征收期间自税收核定生效之日开始。例如，德国税收通则法第229条规定，如果税收债权请求权依据的是税收核定、法院裁决等征税裁决，则自裁决生效之日历年度届满而开始。〔27〕第三，对于税收债务自成立的同时即当然确定的税收，即对自动确定的税收债权，由于不需要确定期间，征收期间自税收债务成立之日开始。第四，对于确定期间届满的税收，因抽象税收债务的确定权归于消灭，所以不存在适用征收时效的前提，此时无论是抽象税收债务还是具体税收债务均归于消灭。

转贴于 2.征收期间的中断

所谓时效的中断，是指因为法定事由的出现，已经过的期间归于无效，待中断事由消灭后，全部期间重新开始起算。规定时效中断，有助于保护权利人利益。很多国家和地区在税法上规定了征收时效的中断。例如，德国税收通则法第231条规定，征收时效中断的事由包括以书面行使请求权，延展清偿期，缓期清偿，停止执行，提供担保，延期强制执行，强制执行措施，申报破产债权以及稽征机关调查纳税人的住所或居所等;中断的事由在时间上具有持续性者，在中断事由终了年度之届满后开始新时效期间;时效仅依中断行为所涉及的金额高度而中断(故经常发生部分税收债务消灭的情形)。日本国税通则法第73条等将更正或者决定，属于各种加算税之有关课赋决定，关于纳税的告知、督促、交付要求等，作为纳税义务消灭时效的中断理由;日本地方税法第18条也将告知、督促和交付要求等三种情况作为时效中断的理由，即当做出上述处分之时，时效在该处分生效之时中断，纳税期限以及其他所规定的期间已经过的部分重新开始进行。依交付要求而产生的时效中断，即使与交付要求相关的强制换价程序被撤销，该时效中断的效力也不丧失。另外，根据上述处分所形成的时效中断，其效力只涉及与该处分相关的税额部分。所以诸如实行增税更正时，依其更正所形成的时效中断，仅限于依其更正重新确定的税额(增差税额)部分。韩国国税通则法第28条规定，消灭时效的中断事由包括纳税通知，督促或缴纳催告，交付请求，扣押;中断后的消灭时效从超过下列期间时起重新进行:通知的缴纳期间，按照督促或缴纳催告之缴纳期间，交付请求中止期间，截止解除扣押之期间。我国台湾地区税捐稽征法第23条第1项但书规定:“但于征收期间届满前，已移送法院强制执行，或已依强制执行法规定声明参与分配，或已依破产法规定申报债权尚未结案者，不在此限”，有学者认为系时效中断的规定。〔28〕

考察上述各国和地区关于征收时效中断的规定，其中断时效事由多是由于征税机关(权利人)行使征收权所致。因为在权力服从关系的公法中，经常是由行政机关为实现其请求权而行政处分命相对人履行公法上义务并导致时效中断。另外，也可承认在一定的情况下，税收债务人的行为也成为税收债权时效中断的事由。例如，在完成期限后申报或法定纳税期限后修正申报的情况下，可以认为是有税收债务人的承认，已经确定的税收债务的时效因此即被中断。〔29〕我国税法没有规定追征期的中断，虽然民法上有时效中断的规定，〔30〕但由于税收债权的公法属性，不宜直接类推适用，（3l〕应尽快完善税收立法予以解决。

3.征收期间的中止

德国税收通则法第230条规定:“于时效期间之最后6个月内，因不可抗力而不能行使请求权者，时效不完成。”日本国税通则法第73条第5项规定:“国税征收权的时效，对有关与延纳、纳税的延期或征收或者滞纳处分的延期有关部分的国税(包括与该部分的国税应一并缴纳的延滞税与利息税)，在其延纳或延期的期间内不进行。”韩国国税通则法第28条第③项规定:“依据第27条规定的消灭时效，在按照税法规定的分期缴纳期间、征收犹豫期间、滞纳处分犹豫期间、或者年赋延纳期间不进行。”我国台湾地区税捐稽征法第23条第3项规定:“依第39条暂缓移送法院强制执行或其他法律规定停止税收之执行者，第一项征收期间之计算，应扣除暂缓执行或停止执行之期间”，故暂缓移送执行或停止执行的期间，即不算人时效期间内。

4.征收期间届满的法律效果

德国税收通则法第232条规定:“租税债务关系之请求权及由该请求权产生之利息，因时效之完成而消灭。”日本国税通则法第72条规定，国税征收权“依时效而消灭”，“关于国税征收权的时规无须援用，并且，其利益不得放弃”。我国台湾地区税捐稽征法第一23条第1项规定，“应征之税捐未于征收期间征起者，不得再行征收”。

上述各国和地区民法上时效届满的法律效果，虽然有采用实体权利消灭主义、抗辩权发生主义及诉权消灭主义之区分，〔32〕但税收债权的时效效力普遍采取权利消灭主义。税收债权消灭时效的效力为税收债权的绝对消灭，与一些国家民法上采取诉权消灭主义不同，不待税收债务人援用抗辩，税收债务人也不能抛弃该利益。因此，税收债务人对于不知征收期间已经完成而缴纳之税收，得依适用法令错误为理由，请求退税。但对已逾征收期间的税收，若纳税人自愿清缴，法无禁止收受之规定的，征税机关仍有受领权。

税法上普遍采取权利消灭主义的理由，一是在于对时效完成的税收债务应给予公平处理;二是便于统一处理税收事务，因为税收债务的大量发生，为避免逐一确认各个当事人的意思，实行统一处理合乎便利原则，又可防止权利滥用。正如有学者指出的，大陆法系国家之所以采用权利消灭主义，除由于国家与个人实力悬殊，如果采用抗辩权发生主义，个人将惧于行使抗辩权，公务人员也容易滥用权限外，抗辩权发生主义将产生公法上的自然债务，这有违公法的强制性。而采用权利消灭主义，对所有的纳税人都发生相同的结果，符合平等原则，并利于大量性税收事件的统一处理。〔33）我国税法没有对追征期届满的效力做出明确规定，将来立法时采取权利消灭主义较为合理。

另外，税收债权消灭时效的效力及于附带债权，即包括税收债权和滞纳金、利息等附带债权，但罚款、罚金等不在时效的适用范围内。由于附带债权属于从权利，故附带债权请求权不独立进行，而是依附于税收债权。即附带债权至迟于税收债权时效完成时随之消灭，而不问其本身之时效是否已完成。根据我国税收征管法第52条的规定，因税务机关的责任而追征税款时，其追征的对象只是未缴或少缴的税款，不包括滞纳金。这样规定的理由是考虑到未缴或少缴税款是由税务机关造成的，基于对税收债务人信赖利益的保护，不征收利息，当然更不能加收滞纳金。

除了上述税收之债消灭的原因以外，有学者认为还包括课税处分的无效与撤销。税收债务经征税机关以课税处分核定具体的应纳税额之后，可能创设实体法上本来不存在的税收债务，如果其课税处分具有重大而且明显的违法瑕疵时，则其处分即属无效，于该无效确定时，原来在外观上所成立的税收债务即自始不存在。如果课税处分有瑕疵而被撤销时，则其税收债务也溯及既往归于消灭。〔34〕但按照税收法定原则，只有依据税收实体法对税收要件的规定才能产生税收债务关系请求权，征税机关的核定行为只能据以产生“缴纳义务”，因此上述情况下税收债务实际上没有发生，当然也就没有消灭的问题。所以严格来讲，课税处分的无效与撤销并非税收债务消灭的原因，它所涉及的实际上是税收债务是否成立的问题。在此情况下，如有已经缴纳的税款，应以不当得利返还。

四、结论

时效是民法上一项重要和广泛适用的法律制度，其对权利行使的时间要求和维护法安定和法律秩序和平的功能，使其成为一般法律思想。行政法发展较迟，所以技术上常常借用民法的规定，以规范行政法律关系，如日本、韩国税法即做出了准用民法的规定。有学者认为，这种现象在英美法系国家无可厚非，因为英美法上原无公法与私法的区别。但大陆法系国家既然已经承认公法与私法的本质差异，公法的发展就不能长久停留于依赖私法的阶段。例如，德国税法规定，有关时效问题不准用民法的规定，而是另辟条文，参照民法规定，加人税法之特征。诸如时效期间的起算、中断、不完成以及其效力等，都自成体系，这样更符合公法的精神。〔35〕

我国税法乃至其他公法上的时效制度很不完善。仅从税收之债消灭的角度来看，消灭时效是其重要原因，但我国税法对税收债权消灭时效的类型、期间、中断、中止、效力等的规定十分简单，无法解决税法适用中的问题。实际上时效制度在税法上具有广泛的应用领域和重要的制度价值，例如，按照时效期限的适用范围不同，可分为一般期限的时效和特殊期限的时效;按照时效期限的适用主体，可分为征税主体活动的时效和纳税人活动的时效(纳税人的确定时效);按照时效适用的征税活动类型的不同，可分为秩序征税活动的时效和服务征税活动的时效;按照时效期限的始期和终期是否确定为标准，可分为确定的时效和不确定的时效等。在对时效价值的认识上，我国突出其效率价值，特别是偏重于考虑如何加快纳税人服从与满足征税机关征税活动的时间要求，而忽视了对征税机关活动时限的规定，或者是没有规定征税主体违反时效期限的法律后果，致使时效制度缺乏刚性。而时效制度绝不单纯是为了追求征税效率，其基本价值取向应当是在公平基础上追求征纳双方的效率。〔36〕

加入WTO以后，完善税收时效制度更具有紧迫性和时代意义。例如《反倾销协议))第9条反倾销税的征收第3款(a)项规定:当反倾销税额是按照追溯到以往基础来估算时，最终支付反倾销税责任裁定应尽快做出，在提出要求做出反倾销税最终估算的数额之后，通常在12个月之内做出，但最长不得超过18个月。我们应当通过制定税收通则法，积极借鉴他国有益经验，建立和完善税收时效制度，既促进征税权的积极行使，又限制其任意裁量，并为说明理由、听证等相关制度的运行提供条件，以实现国家征税权力和纳税人权利之间的平衡，切实保护纳税人的信赖利益，为税收公平和纳税人权利提供制度保障。 注释

〔l〕韩国国税通则法第27条也做出了准用民法的规定。

〔2〕如预缴的所得税、扣缴的税收、印花税等，这些税收的税基金额或数量比较明确，税额的计算也极为容易，税收债务在基于法律的规定而成立的同时就当然确定，不需要特别的确定程序。参见日本国税通则法第15条第3项。

〔3〕参见郑玉波、翁岳生:《租税稽征之时效问题》，载郑玉波:

〔4〕参见【日】金子宏:《日本税法》，战宪斌等译，法律出版社2004年版，第444页;【日】北野弘久:《税法学原论》(第四版)，陈刚等译，中国检察出版社2001年版，第196页。

（5）参见陈清秀:《税法总论》，台湾翰芦图书出版有限公司2001年版，第392页。

（6）参见陈敏:《租税法上消灭时效》，台湾《政大法学评论》第32期。

（7）参见前引〔4〕，金子宏书，第421页。

〔8〕日本国税通则法第18条规定，应为期限内申报者，即使在法定申报期限之后，只要尚无税收课赋决定，都可以进行申报。但期限后申报也不是无期限限制的，一般在国税征收权的消灭时效完成后，税收债务人不能提出期限后申报书，课税厅也不能受理该申报书。参见前引〔4〕，北野弘久书，第179页。而我国税法没有明确规定期限后申报问题，但从税收征收管理法第35条的规定来看，发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的，税务机关有权核定其应纳税额。这里的“责令限期申报”，应当是一种期限后申报。并且，在这种情形(法定申报纳税方式)下，首先应当由纳税人通过申报来确定应税税额，只有在经责令限期申报逾期仍不申报时，才能由税务机关通过核定来确定应纳税额。从该规定也可以推出，税收征管法已将申报纳税方式确立为法定的税收确定方式，只是没有明确在何种情况下必须适用申报确定方式，而日本国税通则法则明确规定了申报纳税方式和赋课征收方式的适用范围、条件和程序，这应当是我国税收立法予以完善的税收基本制度。

〔9〕前引(4〕，金子宏书，第433页。

〔10〕前引〔4〕，北野弘久书，第188页以下。

〔11〕但我国税收征管法并没有明确规定税收确定方式包括申报纳税方式和核定征收方式(即税收债务人的应纳税额直接根据征税机关的征税决定加以确定)，所以，税收征管法关于税收核定权的上述规定，既可能是在申报纳税方式下征税机关行使的复核确定权(如第35条第1款第(五)项规定的情形)，也可能是在核定征收方式下征税机关以核定方式行使的直接确定权。从制度健全的角度看，我国应当在法律上对税收确定方式做出明确划分，并具体规定相关确定权的行使要求。不过，在征税机关直接以核定方式确定应纳税额时，虽然也可能要求税收债务人提交纳税申报书，但它与申报纳税方式下的申报不同，它没有对税收债务的确定力，只不过是为便于征税机关做出核定决定而提交的参考资料。另外，根据《税收征收管理法实施细则》第47条的规定，税收债务人对征税机关核定的应纳税额有异议的，可以提供相关证据，经征税机关认定后，调整应纳税额。

〔12〕所谓依税籍底册课税的税目，是指地价税、房屋税及使用牌照税;所谓依查得资料课税，其情形包括由主管稽征机关依查定课征营业税的典当业、特种饮食业、小规模营利事业等，以及经营方式特殊及小规模娱乐业，经稽征机关查定课征娱乐税等.

〔13〕因为行使征税权的主体是征税机关，而补缴行为的主体是纳税人，因此，使用“补征期”概念比‘’补缴期”更为恰当，我国海关法第62条即使用了“补征”概念，将来税收征收管理法修订时，应将“补缴期”改为“补征期”，但最完善的办法是在税收通则法中明确规定确定期间。

〔14〕按照《税收征收管理法实施细则》第82条的规定，特殊情况是指纳税人或者扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，累计数额在10万元以上的.

(15〕德国税收通则法第170条第2项对核定期间开始的例外情况做出了详细规定:“在下列之情形，核定期间之开始不同于第1项之规定:1.基于法律之规定，应做成租税申报或租税报告，或应提出报告时，因租税申报、租税报告或报告提出之日历年度之届满而开始，惟至迟于租税成立之日历年度后第三日历年度之届满而开始，但租税之核定期间依第1项规定较后开始者，不在此限。2.租税以使用租税印花或租税印戳缴纳，而已为该租税事件使用租税印花或租税印戳者，因使用之日历年度之届满而开始，但至迟因应使用租税印花或租税印戳之日历年度后第三日历年度之届满而开始。对于关税及消费税不适用本规定。3.租税或租税退给仅基于申请而核定者，该核定之废弃或变更之期间，于提出申请之日历年度未届满前不开始。4.因第2项第1款之规定适用于财产税或不动产税，致使主要课征期间之第一日历年度，或法律规定之申报生效之第一日历年度，其核定期间被延后者，则该主要课征期间之以后各日历年度之核定期间，皆做同等时间之延后。5.遗产税(增与税)之核定期间，依第1项或第2项之规定而开始者，适用下列规定:(l)因死亡而取得者，其开始不早于取得人知悉其取得之日历年度之届满;(2)在赠与，其开始不早于赠与人死亡，或稽征机关知有完成之赠与之日历年度之届满;(3)在生存者间之目的财产之给与，不早于履行义务之日历年度之届满。6.票据税之核定期间，其开始不早于票据清偿期日历年度之届满。”

〔16〕前引〔3〕，郑玉波等文，第338页。

〔17〕我国台湾地区还根据税收债务人是否按期办理纳税申报而对起算做出了不同的规定，即依法应由税收债务人申报缴纳的税收，已在规定期间内申报者，自申报日起算;依法应由税收债务人申报缴纳的税收，未在规定期间内申报者，自规定申报期间届满之翌日起算。

(18)德国税收通则法第172条规定:(1)非暂时性或附有事后调查之保留之租税裁决，仅于有下列之情形时，始得废弃或变更之:1.为关于关税或消费税之裁决;2.为关于其他租税之裁决.而(a)租税义务人同意，或依事件之性质可认为与租税义务人之申请相符合者；但该租税裁决如已不得争议，则仅得为租税义务人之利益而废弃或变更之，(b)该租税裁决系由无事物管辖机关做成，(c)该租税裁决系由于恶意诈欺、胁迫或贿赂等不正当手段而促成者，(d)别有其他法律规定许可者；第130条及131条之规定不适用之。租税裁决虽以异议裁决与以确认或变更者，亦同其适用。(2)对租税裁决之做成、废弃或变更之申请，为全部或一部驳回之行政处分，亦有第一项规定之适用。”

(19)德国税收通则法第129条规定:“稽征机关对于做成行政处分时，所发生之书写错误、计算错误或类似之显然不正确，得随时更正之。在当事人有合理之利益时，应为更正。稽征机关得要求提出应行更正之文件。”

(20)另外，我国台湾地区行政程序法第132条规定:“行政处分因撤销、废止或其他事由而溯及既往失效时，自该处分失效时起，已中断之时效视为不中断。”因此，在核课期间内所做成之课税处分被撤销、废止或其他事由而溯及既往失效时，自该处分失效时起，已中断之时效视为不中断，如因此而已逾核课期间，即不得重新做成课税处分。

(21)参见《德国租税通则》，陈敏译，台湾财政部财税人员训练所1985年版，第187页。

〔22〕但对于以伪装及其他不正当行为获得免除或还付的税金，其时效原则上为从法定纳税期限起2年间不进行。这种情况下的时效期间，实际上是7年(除关税外的国税、地方税)或4年(关税)。

〔23〕我国台湾地区税捐稽征法修改前，征收期间的起算点规定为“自确定之日”起算，并目_台湾也有学者对该修改提出了异议。参见黄茂荣:《税捐法论衡》，植根法学丛书编辑室1991年版，第99页。

〔24〕例如日本关税法第14条之2即规定关税的征收期间为2年。

〔25〕但日本国税通则法第72条规定的是国税征收权从“法定纳税期限起”开始。对此，有学者解释为:“国税通则法等法律，之所以不管纳税义务是否业已确定，一律以法定纳税期限作为税收债权消灭时效起算日，这是由于出自于对下述理由的重视。即如超过法定纳税期限，国家以及地方政府，即使对未确定的纳税义务，做出确定具体内容的处分之后，也能够行使督促和滞纳处分的权利”参见前引〔4〕，金子宏书，第387页。

〔26〕根据我国台湾税捐稽征法第23条第2项的规定，依税捐稽征法第10条规定因天灾事变而延长其缴纳期间，依同法第25条规定为保全税捐而于法定开征日期前稽征之税捐，依同法第26条规定因天灾事变或遭受重大财产损失而经稽征机关准予分期或延期缴纳之税捐，依同法第27条规定停止缓缴或分期缴纳权利之税捐，则白各该变更缴费期间届满之翌日起算。但从“各该变更缴费期间届满之翌日起算”的效力而论，属于“时效中断”。

〔27〕我国台湾地区征收期间“自缴纳期间届满之翌日起算”，对此有学者认为，已在核课期间内核课的税收，自该核课处分之日起，证收期间开始起算。参见前引〔6〕，陈敏文。

〔28〕但也有认为此系时效不完成。参见前引〔5〕，陈清秀书，第398页。

〔29〕在日本，争议最大的是请求是否成为时效中断的事由。日本判例表明，对税收债权也行扣押等程序之时，税收债权的消灭时效被中断。另外下级法院的判例还判明，允许国家为中断税收债权的消灭时效而进行诉讼请求。所以有学者认为，日本税法上虽未明文规定排除就税收法律关系适用民法第15条的规定，但现行法上的规定，将确定纳税义务的权限保留于作为税收债权人的国家及地方政府手中，并且当出现纳税人无故不履行纳税义务的情况时，允许实行督促之后以滞纳处分来保证其债权的强制实现。可以认为，这是现行法上所事先预定的征收税款的途径，不允许国家及地方政府与私法上的债权人一样，以催告或诉讼请求而中断消灭时效。参见前引〔4〕，金子宏书，第388页。

〔30〕民法通则第140条规定:“诉讼时效因提起诉讼、当事人一方提出要求或者同意履行义务而中断。从中断时起，诉讼时效期间重新计算。”

〔31〕我国台湾地区学者大多赞成类推民法的规定。例如有学者认为，“如今，我国之立法技术尚待加强之时，似以准用民法之规定为上策，而税法上时效中断或不完成之特殊理由，始于税法中特别加以揭示。”参见前引〔3〕，郑玉波文。

〔32〕德国民法典第222条第l项规定:“消灭时效完成时，债务人得拒绝给付。”不仅如此，德国通说认为公法卜的消灭时效，亦如同民法，除法律另有特别规定外，义务人在特定期间(时效期间)届满之后，原则上并非导致权利之消灭，而只是取得一个拒绝给付权利。也就是该项请求权不能再对义务人加以实现，但仍可被获得满足，其受满足仍具有法律上原因。并且，这种拒绝给付的抗辩权只有在当事人于程序上加以援用时，才能予以考虑。

〔33〕参见前引〔6〕，陈敏文。

定额纳税和核定征收的区别篇（10）

营业税是针对经营单位的营业额征收的税种。大陆地区将营业税和增值税分开计征，其中营业税是以在大陆境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产所取得的营业额为征税对象而征收的一种税。在台湾地区，则将这两种税合并为一种税，并称为营业税，同时对销售货物或提供劳务及进口货物课税。因此，在台湾地区营业税是按增值额课税与按总额课税的混合体，与大陆的分别独立课税不同。本文主要是对大陆的营业税与台湾地区的总个性营业单位缴纳的非加值型营业税（以下简称“总额型营业税”）进行比较研究。

海峡两岸营业税税收要素比较：

（一）纳税人的比较

1.一般规定。在大陆凡是提供应税劳务，转让无形资产或销售不动产的单位和个人均为营业税纳税人。而台湾地区总额型营业税的纳税人类型相对较少，主要指按规定，在台湾地区提供金融保险和特种饮食服务的营业人为纳税人。

2.特殊规定。对于金融保险业的营业税而言，大陆地区和台湾地区最大的差别在于，台湾地区将典当业并入金融保险业中，而在大陆地区典当业收取增值税而非营业税。另外，台湾地区规定缴纳营业税的特种饮食业，基本看来在大陆应该缴纳消费税。大概包括，夜总会等具有娱乐性质的餐饮店，以及咖啡厅、酒吧等。

（二）征税范围的比较。

1.提供应税劳务方面。两岸均对金融保险业按其营业总额课税。而在服务业方面，，除饮食业外，大陆课征营业税的服务业还包括：旅游业、租赁业和广告业以及其他服务业等。而台湾地区所言服务业主要是针对饮食业而言。大陆按其营业全额课征，塔湾地区则是将一般饮食业和特种饮食业分开，特种饮食业一般征收总额性营业税。对于娱乐业而言，不同点在于，台湾地区不仅对其课征加值型营业税，并且将其单独罗列出来课征总额型营业税。税负较重。

2.台湾地区一般对于交通运输业、文化体育业、邮电通信业和建筑业征收加值型营业税，相对于大陆来说，总额型营业税的范围较小，加值型营业税较为完整。

（三）计税依据的比较

1.一般规定。大陆以纳税人从购买方收取的全部价款和价外费用为计税依据，价外费用包括向对方收取的手续费、代收款项及其他各种性质收费。台湾地区以“销售额”为计税依据，使用统一发票及未使用发票亦应申报销售额的营业人，其销售额计算与加值型营业人的销售额计算相同。在计算销售额时，本次销售的营业税应包括在内。

2.特殊规定。大陆还规定：纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，如果价格明显偏低，而又无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：①按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；②按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；③按下列公式核定计税价格：计税价格=营业成本或工程成本×（1+成本利润率）÷（1-营业税税率）其中，成本利润率由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。台湾地区则无此规定。

（四）纳税期限的比较

大陆分为五类：①分期纳税；②按次纳税；③金融业（不包括典当业）的纳税期限为一个季度；④典当业的纳税期限为一个月；⑤保险业的纳税期限为一个月。台湾地区的纳税期限可分为三类：①分期纳税（适用于金融保险业、特种饮食业），以两个月为一期，每个单月的15日以前报缴其上两个月的销售额与应纳或溢付税额。②查定征收：典当业每3个月查定销售额及应纳税额，通知缴纳；特种饮食业每1 个月查定销售额及应纳税额，通知缴纳。③娱乐业：人每月的税款，在次月10日前填用自动报缴书缴纳；查定征收的，由稽征机关填发缴款书，送达后 10 日内缴纳；临时举办的，每 5 天核算一次，缴款书送达后 10 日内缴纳。

二、经过比较后，台湾地区营业税税制对于大陆地区的借鉴意义。

1.对于营业税该增值税起到了模板的作用，大陆仿照台湾地区，对于营业税的部分税目按其增值额进行课税，这在本质上同增值税一样，但是由于还是属于营业税范围，因此可以放缓改革带来的尖锐冲突，并且诶达到预期效果。对于现阶段，营业税改增值税在我国正在如火如荼的进行，如上所述，在台湾的营业税分为总额性和加值型两种，其中加值型营业税对于我们现阶段的改革有着重要的借鉴意义。

2.建议我国将营业税税目中增加概括性的条款。大陆采用列举法将现行营业税的应税项目一一列出，不在列举范围内的就不在征税范围之列。由于营业税涉及的行业众多，情况复杂，对营业税征税对象缺少一些概括性规定，在经济社会不断发展变化的情况下，容易出现无法将新的经济活动纳入营业税征税范围的现象，造成税收流失，使不同纳税人之间税负不均，有悖税收的公平原则。所以，我们建议在《营业税暂行条例》中增设一个概括性条款，把不断出现的新型劳务和经营行为及时纳入营业税征收范围，增加营业税的前瞻性和稳定性。

参考文献：

定额纳税和核定征收的区别篇（11）

这次调查涉及金县每个纳税户2000年的经营和纳税情况。为保证调查质量，我们精心组织，科学安排，坚持分步实施。

(一)成立组织机构。县政府加强了对调查工作的组织领导，专门成立了全县税源调查活动领导小组，组长由常务副县长杜振棋担任，副组长分别由政府办副主任、监察局长、审计局长、财政局长、国税局长、地税局长担任，下设办公室。同时，分别从财政局、审计局、国税局、地税局抽调业务骨干，组成了11个督导联络组。各乡镇也成立了相应的调查组，组长由乡镇长担任，副组长由主管副乡镇长担任，成员由财政所、国地税务所负责人组成，主要任务是按要求负责本乡镇税源调查，如实填报各种报表，向县税源调查活动领导小组汇报工作。这样，领导小组负责整个调查工作的组织、协调;督导联络组负责调查工作的检查、督导及具体调查活动中的上情下达和下情上报;各调查小组负责具体的调查工作，在组织机构上保证了这次调查活动的顺利进行。

(二)制定实施方案。为了保证调查工作按计划进行，县政府制定了《无极县税源调查实施方案》，发至各乡镇和县直有关部门，对调查工作的组织领导，调查的目的，各阶段的时间、内容、调查的方法及具体要求做了明确规定，列出了详细的调查提纲。

(三)设计调查表格。为保证这次调查活动规范、科学地进行，并便于对调查情况进行分析、汇总，我们在反复研究，广泛征求国、地税领导及征管人员意见的基础上，共设计了包括分乡镇、分村、分行业、分税种等调查表格11种，分析汇总表格18种，使整套报表自成体系，叉相互衔接，能够全面反映我县经营业户的规模和结构等基本情况。

(四)培训税源调查人员"首先，由国、地税领导对包括增值税、营业税、所得税、城建税、房产税、土地使用税、车船税等税种从政策和业务两个方面对调查人员进行培训。其次，由财政局负责对调查表格的填报、各调查表之间的衔接关系及如何汇总等进行了详细讲解。同时对调查人员的责任心也提出了明确要求，实行了严格的责任制，保证了参加调查人员在政策上、业务上和技术人人达到要求。

(五)实地进行调查。

1．对县直企业的调查。首先由各企业按要求实事求是地填报2000年资产情况、销售收入情况、实现利润和上缴税金等情况调查表，报调查小组，然后，由调查组根据企业所填报的调查表，深入到企业对照企业账目、报表、凭证进行核实，并在核实的基础上，弄清5个底数:一是2000年企业实际交纳的流转税数额；二是企业的房屋、建筑物账簿登记数与实际拥有数额；三是企业实际拥有车辆数量与交通稽征部门统计数；四是企业2000年资产负债和经营获利情况;五是企业2000年实际交纳的印花税、土地增值税等数额。同时，弄清两个税务局对不同企业的税收征收管理方式，以及企业所上缴的增值税数额，分清开增值税发票和开一般发票征收的数额。

2．对各乡镇税源情况的调查

(1)自填报表。首先由各乡镇、国地税所、工商所按要求依据征收的原始票据，按月填报分乡镇、分村、分行业、分税种、分业户的税源调查表及乡镇财政收入来源明细表，报县财政局。

(2)“三堂会审”。由督导联络组和税源调查组对国、地税、工商及乡财政上报的调查表分村、分行业进行汇总分析。通过汇总查找两方面问题:一是查找漏管户。方法是分别将国税所上报的2000年管理户数表和工商所上报表进行核对;地税所上报2000年管理户数表和工商所上报表进行核对;国税所管理户数和地税所管理户数表进行核对。汇总出工商所管理而国税所未管户，工商所管理而地税所未管户，国税所管理而地税所末管户，地税所管理而国税所未管户。在此基础上，查找出国税所漏管户、地税所漏税户、国地税所共同漏管户。并依据各乡镇、各行业应税业户实际纳税情况，计算出各乡镇不同行业实际纳税户的平均纳税定额。二是查找漏管月和漏管金额。方法是根据工商所，国、地税所上报的分乡镇、分村、分行业、分业户、分月纳税费情况表，分别将三家上报表按以上次序交叉核对，按同一业户、同一月份交纳国、地税及工商费情况，查找出交工商不交国税、交工商不交地税、交国税不交地税、交地税不交国税的月份和金额，进而汇总出各乡镇、各村、各行业平均漏管月。

(3)入户调查。为检验报表的准确性，各督导联络组和各乡镇调查组，按汇总表逐村进行核对，采取个别座谈，征求村代表及有关人员意见，入户调查等形式。重点弄清四个方面的问题:一是2000年业户的纳税情况，看是否欠税;二是看是否同时交纳国、地税；三是征管人员的征收情况，看是否存在征人情税、关系税、征多开少、不开票或以物抵税等情况;四是国、地税和各项税费的配比情况，看征收比例及纳税定额是否合理。

(六)细编收入预算。

1．根据对各类企业纳税情况调查的数据，细编出2001年县直企业的收入预算。一是以企业2000年实现的流转税为基础，按照国家规定税率，测算出企业应缴城市维护建设税和教育附加数额。二是对每个企业的房屋、建筑物账簿登记与实际面积相对比，分别测算出企业应缴的房产税和土地使用税。三是结合交通稽征部门，对企业现有车辆的数量及种类进行分析，分不同情况，测算出所有应税车辆的应征税额。四是实事求是地对企业的经营情况进行分析，测算出企业应税所得额，进而计算出应纳所得税额。五是对企业的营业税、印花税、土地增值税等税种按国家税法规定的税率，测算出基本应征税额。

2．根据对乡镇经营业户纳税情况进行调查的数据，细编出乡镇的收入预算。一是对各乡镇填报的分村、分行业、分税种等基础调查表进行技术性审核，各相关表格之间数据衔接一致后，进行汇总合拢。二是采用定额比较法测算出漏管业户的纳税定额，方法是:根据各乡镇同类行业、同等规模业户的平均月纳税定额和国、地税汇总出的漏管业户，测算出各乡镇各行业漏管的定额业户2001年应纳国、地税额，进而汇总全县漏管户应纳税额。三是根据各乡镇汇总表中各行业平均纳税定额和实际平均纳税月数与该行业全县各乡镇最高实际平均纳税月数进行比较，求出差额，计算出该乡镇、该行业因漏征月数，应增加的纳税额。四是调整部分行业纳税定额。将全县11个乡镇，按照经济发达程度不同，分三个档次，分别计算出每个档次不同行业业户实际平均纳税定额，与各乡镇同类行业业户纳税定额进行比较，求出差额，依据该行业户数，测算出应增加纳税额。五是测算一般纳税人应交地税数额，用综合类比法，根据各乡镇一般纳税人实际交纳地税数额占交纳国税的平均比例，测算出各乡镇一般纳税人应缴地税的税源，扣减实际交纳的地税税额，求出各乡镇应增加的地税税额。六是按全县各乡镇实际交纳的车船税户数占总户数平均比例，推算出各乡镇应纳车船税税额。七是依据上述调查测算出的流转税额和国家规定的税率，测算出各乡镇应交城市维护建设税和教育附加费，扣出2000年实际交纳数，即为2001年度增加数。

经以上几个步骤对各项收入预算的细编，县直企业应交地方税在2000年实际完成基础上增加了150万元，各乡镇经营业户应缴税金在2000年基础上增加了625万元。

通过这次调查，我们认为主要摸清了以下几个方面的问题。一是摸清了全县及各乡镇的增收底数；二是摸清了我县乡镇工商业户的底数及分布情况；三是摸清了两个税务局对业户的征管情况;四是摸清了业户的行业结构情况；五是摸清了乡镇税费比例；六是摸清了税收征管存在的症结。

二、完善我县税收征管体系的建议