实证会计论文大全11篇

实证会计论文篇（1）

一、名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克·图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的对比分析〔4〕,即:

实证是手段事实现实描述真或假精神的问题解释分析

规范应该目的价值理想规定好或坏心灵的问题评价政策

我们可以看出,上述的区分涉及语言形态、研究领域、内容性质和作用特征等多个方面,如果具体到会计理论研究中来,多数会计学者首肯实证会计研究主要回答会计“是”什么,认为进行实证会计研究时应该超脱或排斥一切价值判断,只考虑建立会计信息系统运行之中的会计处理程序之间关系的规律;而规范会计研究一般着重回答会计“应该是”什么,因此往往含有一定的价值判断,需要提出某些准则,作为进行会计处理的标准和制定会计政策的依据。进一步详细来讲,规范会计研究(NormativeAccountingResearch)的范式是(1)研究、分析大量的会计实务,从中概括出良好、理想的会计实务,并作为日后指导会计实务的标准;(2)规范会计研究并不满足于现有的会计惯例,而是试图从逻辑性方面指明怎样才算是良好的会计实务;(3)规范会计研究往往以演绎法为主,但是并不排斥使用归纳法〔5〕,而恰恰从利用归纳法得到少数基本概念出发,然后演绎出会计的基本原则与方法,再从中推出与之相适应的会计程序与基本方法,用来指导会计实务。

而对于实证会计研究(PositiveAccountingResearch),由于我国近年来还处于介绍和初步运用阶段,所以对“实证会计研究”不可避免地还存在着一定的模糊认识,因此有必要详细分析。关于实证会计研究的“实证”一词,我国会计学者在引入的过程之中存在不同的理解,绝大多数同志从“positive”和“positivism”(实证主义)词根的相似性入手,从哲学角度探讨实证会计研究的哲学基础,试图从中概括出实证会计研究的一般范式〔6〕。但是,对“实证”一词最权威的解释应该来自“实证会计学派”(或称罗切斯特学派)。按照实证会计学派的代表——瓦茨和齐默尔曼的解释,“‘实证’一词来自于实证经济学,之所以将其研究冠名‘实证会计研究’,主要意图是为了区别于业已存在的传统的规范会计研究”(WattsandZimmerman,1990)。那么,“实证”一词到底应该如何解释呢?笔者在查阅了大量相关的经济学文献(樊刚,1995;光,1997;张宇燕,1993)和典型的实证会计研究经典文献(WattsandZimmerman,1978,1979,1990;BallandBrown,1968;)以后认为,实证会计研究包括两个相互联系的部分或阶段——理论实证和经验实证。理论实证的目的是用来提供一个基本体系,对现实会计实务本身究竟是怎样的问题作出理论和逻辑上的分析和解答。理论实证过程包括(1)三个基本要素——有关会计问题的基本假设、一套逻辑严密的系统化的推理机制和方法以及最终的理论结论;(2)提出理论假设、建立分析模型以及进行逻辑推理和证明三个紧密联系的步骤。经验实证是指对理论实证得出的结论进行经验检验的过程。对于经验实践和理论结论相符合的部分,就应该当作正确的理论加以运用,直到被经验证伪为止,而对于被经验直接所证伪的理论结论,就必须逐渐修改原有的理论假设,再次进行理论实证和经验实证。

二、规范会计研究和实证会计研究之比较

1、规范会计研究和实证会计研究的分化——一个简单的回顾。

会计学研究方法的发展演变,均在不同程度上受到其它学科的影响。哲学家、科学家关于方法论的论述(如波普尔的“证伪主义”、库恩的“科学范式”、拉卡托斯的“科学研究纲领方法论”),都对会计研究产生着不同程度的影响。但是,真正对会计学产生直接影响的无疑是经济学方法论的演变和发展。经济学方法论的发展和变迁对会计理论研究方法的影响可以大致分为两个阶段:第一,直到本世纪初以前,经济学方法论的讨论,都主要是围绕着抽象演绎法和历史归纳法哪个更适合于经济分析而展开〔7〕。在此影响下,会计理论研究亦是以这两种方法为代表,如佩顿(WilliamPaton)、坎宁(Canning)、爱德华兹和玻尔(EdwardsandBell)、穆尼茨和斯普瑞斯(MoonitzsandSprouse)等都是演绎法的典型代表,而井尻雄士(YuijIjin)和利特尔顿(Littleton)等则极为推崇归纳法——一言以蔽之,该时期的会计理论研究主要以定性的文字描述为主,十分注意会计理论之间的内在逻辑而忽视对既有的会计理论研究成果的检验,我们将之总称为规范会计理论研究。一般认为,本世纪60年代末期以前,会计理论研究中是规范会计研究占统治地位的时期。规范会计研究的形成,一扫19世纪末期以前会计理论研究混乱、无目的的状况,在其大力推动下,会计理论体系于19世纪末20世?统醴礁娉醪叫纬伞5诙?从本世纪六十年代开始,经济学和财务学的研究取得了突破性的进展,这主要表现在研究对象的扩大化和广义化,与此同时,西方经济学的主要流派研究方法已不再满足于定性的演绎或者归纳推理,而是逐步转向实证分析。在经济学研究方法的影响下,或者更确切地说是在财务学研究方法的影响下(目前从事实证会计研究的学者更直接地从财务学中获得或移植某些科学的研究方法,实质上财务学承担了经济学研究方法对会计理论研究产生影响的“载体”和“催化剂”的作用),一大批年轻的会计学者(以罗切斯特学派为主要代表)逐步竖起实证会计研究这面大旗,并形成了别具特色的实证会计研究方法,给会计理论研究带来了巨大的影响和震撼。(1)1968年,鲍尔和布朗的“会计收益数据的经验性评价”一文标志着实证会计研究初露端倪;(2)70年代中期“罗切斯特

学派”代表人物简森(Jensen)的“关于会计研究现状及会计管制的评论”一文可视为是向规范会计研究挑战的宣言;(3)瓦茨(Watts)和齐默尔曼(Zimmerman)1978年“决定会计准则的实证理论导论”、1979年“实证会计研究的供需:一个借口市场”两篇论文的发表及1986年《实证会计理论》一书的出版,标志着实证会计研究已逐渐与规范会计研究分庭抗礼。乃至1986年-1989年期间提呈给美国权威会计刊物《会计评论》(AccountingReview)的论文仅有一小部分可归类为规范研究〔8〕。

2、规范会计研究和实证会计研究的优缺点

规范会计研究在会计理论研究中的作用表现在:(1)规范会计研究对理论的论证具有重要作用,规范会计研究从假设或初始理论命题推导出下一层次的理论命题,并可对某一个理论命题作出演绎证明。这样,在对理论进行实践检验前,可预先对理论进行检验以使理论具有更加严密的逻辑性,这在会计基本理论和对整个会计理论体系的研究中尤其具有重要意义。(2)规范会计研究可从理论命题推导出事实命题,也可用来解释已知的会计理论或会计行为。(3)规范会计研究同时还对已有会计理论进行逻辑检验,以发现错误理论及现存理论的内部矛盾。但是,规范会计研究又有其不可克服的系统性缺陷。这表现在:(1)规范会计研究忽略了对作为演绎逻辑推理起点的假设或前题的判别和检验。(2)规范会计研究往往忽视会计信息具有一定的经济后果、不重视会计主体的行为因素,仅将会计环境中的不同利益集团简化为一个总体来看待。(3)运用规范会计研究得到的结果往往由于缺乏经验支持而仅代表了“闭门造车”式的个人观点和论断。实证会计研究的作用表现在:(1)实证会计研究从评价规范会计研究所依据的前提入手,对规范理论赖以依存的前提的现实有效性进行检验,进而肯定或否定规范研究成果。(2)运用实证会计研究得到的实证理论不仅对所观察到的会计实务提供解释,说明现存会计实务程序、方法在应用程序上存在差异的原因,而且还对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生,但尚未通过数据搜集和分析获得系统性证据加以证实的现象和实务提供解释。实证理论不是告诉人们应该做什么,而是告诉人们在特定历史条件下能够做些什么。可以说,实证会计研究使会计理论研究的目标从理想转向现实。(3)实证会计研究十分重视对会计主体行为及其动机的研究,并大量引进了经济学的研究成果如产权理论、契约理论、企业理论,拓宽了会计理论的研究范围。实证会计研究将市场条件下的企业视为各种“契约关系”的结合体,对各种利益集团出于维护自身利益而对会计准则呈现出的态度行为进行了大量的经验分析,得出了许多规范会计研究所不能认识的有益结论。

实证会计研究的局限性表现在:(1)实证会计研究力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题,因而其研究结果不可避免的只具有概率或然性。(2)实证会计研究过分强调模型化和定量化,经常由于忽略某些想当然是次要的因素,结果有时会导致研究对象过于简化和研究的系统性偏差。(3)实证会计研究在进行会计理论研究的过程中完全排除价值判断也有不尽合理之处,因为会计信息具有经济后果,作为“经济人”的会计研究者,在进行实证会计研究的过程之中,不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰。(4)实证会计研究和规范会计研究相比往往具有时间上的滞后性,如对与具体某项会计准则相关的问题研究总是在会计准则公布之后若干年,确切地说总是等到有足够的样本数据建立数学模型进行经验分析时才能得以实施。正是从这个意义上来讲,Watts/Zimmerman在《实证会计理论》一书中认为实证会计理论的作用只在于解释和预测,而并没有提及实证会计理论具有对会计实务的指导作用。

3、关于规范会计研究和实证会计研究总的评价

(1)规范会计研究和实证会计研究都具有自身所不可替代的特定功能。规范会计研究在理论证明和构建会计理论时具有优势;实证会计研究则具有获得新知识、新理论的优势作用。

(2)规范会计研究和实证会计研究在运用时应该相互依赖、互相渗透。规范会计研究的大前提要接受、依赖实证会计研究来进行经验检验,实证会计研究中的分析要依赖规范会计研究。

(3)单纯依靠规范会计研究或实证会计研究都有其自身所无法克服的各自的系统缺陷。如实证会计研究结论的概率或然性质,规范会计研究大前提的来源及正确与否的问题。

(4)规范和实证会计研究都忽略了人的认识本来就是从特殊到一般,又从一般到特殊的不断往复的过程,是渐进性和飞跃性,逻辑主义和非逻辑主义的统一。因此,片面强调任何一种方法都是不科学的。

(5)实证会计研究往往适合于对具体的会计理论问题进行证实或证伪,但如若涉及到对整个会计理论框架的研究则无能为力,而此时便必须依赖规范会计研究。

本文以上的论述可以说明规范会计研究和实证会计研究存在着相互结合的必要性,以下将两者的结合简称为规范—实证会计研究。

三、试论规范、实证会计研究的互补性

1、规范、实证会计研究的互补性——会计理论发展模式的启迪〔9〕

会计理论体系一经形成,就具有相对的稳定性,在保持会计基本理论与结构不变的前提下,可用于指导会计理论研究,对会计理论研究起到规范的作用。同时,它一般经受得住某些“反常”的冲击、诘难,具有一定的弹性,并通过对理论的局部调整或修改辅前提、假说,把反对转化为支持,此时会计理论就处于上升时期。但是,任何会计理论总并非尽善尽美,总有其赖以存在的会计环境,一旦其在强大的“反常”面前一筹莫展并不能将其纳入自己原有的理论框架之中时,就势必将会被新的会计理论代替,这时就需重新调整会计理论的内涵及其基本结构。此时,会计理论就处于显著变动状态,就强烈需求质变。但是,新的会计理论并非对旧的会计理论的完全抛弃,而是一种“扬弃”。新旧会计理论之间仍然存在着一种包含或对应关系,新理论是对旧理论的继承和发展。整个会计理论的发展过程是前进的上升运动,是向绝对真理逼近的过程。由此可见会计理论的发展过程是“相对稳定显著变动相对稳定…”这样一个不断往复的过程。这样,在会计理论不同的发展阶段,其相应的主要的会计理论研究方法也应有区别:在会计理论体系相对稳定的阶段,会计理论表现出对会计研究的指导作用并具备应付反常冲击的弹性,因而可以在原有理论和思路指导下,主要运用规范会计研究(收敛性思维)继续进行研究,通过辅命题克服理论的困难,使理论作为规范较好地发挥作用。当会计理论发展进入显著变动阶段后,原有的会计理论如果继续存在势必会产生阻碍作用了,因而必须另辟蹊径,从新的角度解决问题才能克服困难,因而主要采用实证会计研究(发散性思维),持批判的态度从会计实践、现象的经验分析中创造出新的会计理论。总而言之,只有在会计理论发展的不同阶段着重采用不同的研究方法,才能更好地促进会计理论的发展。但是,需要明确的是在会计理论发展的特定阶段,采用某种研究方法并不排斥同时使用另外一种研究方法。我们对会计理论发展阶段的划分是人为的,而事实上,会计理论体系中不同会计理论的各个发展阶段又是相互交织在一起的,所以科学的会计理论研究方法是综合的而非单一的,是各种研究方法的有机结合,是规范会计研究和实证会计研究的统一。如美国“财务会计概念结构(SFAC)”便是规范会计研究和实证会计研究共同配合、协作成功的范例!

辩证唯物主义认为:“问题就是事物的矛盾,科学研究从问题开始。”会计理论研究也不例外,它也必须从问题着手进行研究。作为会计理论研究起点的问题可以直接来自于会计实践,也可以来自过去会计实践的产物——已有会计理论。因此,我们必须重视长期会计实践中积累起来的已有会计理论,同时不断从会计实践中吸收“营养”,发现新问题,开辟新的研究领域,绝不允许忽略会计实践。但是,从实践中得到的会计知识由于其归纳特征不可避免地具有概率或然性,因而必须从会计理论高度运用规范会计研究进行演绎推理,以发现其有无逻辑矛盾,得出正确的认识然后上升为会计理论。所以会计理论研究的整个过程可归纳为“会计理论会计实践新的会计理论…”这一不断往复、逐渐完善的过程。相应的,会计理论的研究方法也可归纳为“规范实证规范…”这样一个循环过程。概括来讲,规范—实证会计研究是会计理论研究者根据已有的知识,对会计实践和理论发展过程中出现的问题,进行深入的分析,进而提出解决问题的假说,并通过对假说的实践检验、修正,逐渐使假说演变为新的会计理论。

2、规范、实证会计研究互补的可能性

如果详细比较规范会计研究和实证会计研究的大量会计文献之后不难发现两者在以下重大方面各具特色,也正是在这些重要方面,规范会计研究和实证会计研究需要互补:

（1）规范会计研究往往从少数几个基本会计概念(会计基本假设或会计目标)出发,主要运用演绎法来推出一套用来指导会计处理的基本原则。而大凡实证会计研究,一般总是先根据大量的会计现象归纳出一个或多个命题,然后利用来源于会计信息市场的若干会计数据来进行经验检验;或者对规范会计研究的既有研究成果进行证实或证伪。一言以蔽之,规范会计研究代表了会计人员对会计现象的本质特征由一般到具体的认识,而实证会计研究则代表了会计人员对会计现象的本质特征由具体到一般的认识。根据唯物主义的认识论,我们对会计现象的认识是由一般到具体和由具体到一般的有机结合,因此规范会计研究和实证会计研究不应有所偏颇。

（2）规范会计研究往往从较高的会计理论层面上来把握整个会计理论框架的内在逻辑一致性,如对财务会计概念框架的研究,其研究结果往往会作为制定会计政策的依据;而实证会计研究则往往是针对具体的会计理论如存货发出的计价在什么情况下采取先进先出法,在什么情况下采取后进先出法等。近年来,实证会计研究的趋向是研究的问题越来越小、越来越细致,一些规范会计研究者借此攻击实证会计研究对整个会计理论体系没有贡献。笔者对此观点不敢苟同,实际上,实证会计研究是规范会计研究的基础,因为实证会计研究的主要目的在于揭示会计现象的本质是什么(Whatitis),只有掌握了各种会计现象的本质,才能从逻辑高度上来进行探讨会计应该是什么(Whatitshouldbe)的问题;规范会计研究是实证会计研究的前提和终极目的,因为研究会计现象的最终目的并不仅仅在于探讨会计是什么,而必须研究会计应该是什么。可以这么来讲,规范会计研究和实证会计研究与会计目标系统的层次相关(实际上,Trueblood报告就曾指出,会计目标是一个多层次的系统),会计目标层次越低,其研究的实证性就越强;会计目标的层次越高,越需要对之进行评价,因此其越具有规范性。规范会计研究和实证会计研究是对会计目标不同层次上的研究,角度不一、相互联系、相互?钩?组成一个不可分割的研究整体。

（3）规范会计研究的较高层次性决定了其必然涉及到价值判断,而实证会计研究则由于侧重于在较低会计目标层次上进行研究,则涉及到事实判断。那么,事实判断和价值判断的关系如何呢?两者的关系如下所示〔10〕:自然事实存在人类经验认知或判断事实判断主观需求与客观环境制约价值判断（肯定或否定）由此可见,事实判断和价值判断是具有相互关联性的,因此规范会计研究不可能排除事实判断,实证会计研究也不可能完全摒弃价值判断。此外,按照哲学观点,“是什么”(事实判断)先于“应该是什么”(价值判断),所以实证会计研究是规范会计研究的基础;但是由于“是什么”总有些捉摸不准的味道(如会计基本假设来自于客观会计环境,具有客观性——“是什么”,而会计目标代表了会计信息使用者的主观需求即“应该是什么”,但是会计界却并没有厚此薄彼,而是两者并重,这是否对我们有所启发?),所以需要对“应该是什么”进行某些规定,这样规范会计研究同样必不可少。

3、小结

（1）会计理论研究之中,“是”与“应该是”,或者“事实判断”与“价值判断”往往交织在一起,并无明确的界限可以辨别或者有意识地去遵循。

(2)从逻辑上来讲,事实的描述先于价值的形成,尽管在现实的会计研究之中,由于会计研究者个人的价值取向和意识形态的不可捉摸性,是什么总有点捉摸不准的特点。

(3)虽然在会计理论研究之中不可能完全避免研究者个人先入为主的干扰,但是追求实证会计研究的“纯洁性”,将人为的干扰降低到最小仍是一种会计研究者所应该具备的科学精神。

(4)实证会计研究和规范会计研究之间并无人为的鸿沟,作为实证会计研究精神的对事实解释和预测最终必须过渡到规范会计研究的主旨——会计应该是什么上来,换句话来讲,实证会计研究应该以规范会计研究的目的为归宿。

（5）在会计理论研究之中,由于两者的互补性,绝对地将实证会计研究和规范会计研究对立起来的态度固然不可取,但是绝对抹杀实证会计研究和规范会计研究的做法也同样不可取。

（6）规范会计理论研究由于是从逻辑高度来把握整个会计理论研究过程,因此其研究成果往往和会计实务存在着一定的差距,而实证会计理论研究则立足于会计实务,因此其研究成果往往与会计实务中的结果比较吻合或基本接近,但是这并不能够说明实证会计研究和规范会计研究孰优孰劣——“存在的未必合理”!从一定意义上来讲,规范会计研究的成果说到底是把会计实务界暂时认识不到的结果展示给会计界,在理论的指导下,我们虽然不能改变既定的利益格局,但是我们确实可以借此改变会计人员的认识格局,并可能最终因此影响他们的选择。

四、规范—实证会计研究和实证会计研究的比较及应用

实证会计研究和规范—实证会计研究方法的区别大致有二:

（1）实证会计研究以有用事实为基准来检验假说,但“有用”并无一确定标准,对某一利益集团有用未必对另一利益集团也有用,因而实证会计研究的检验标准实质是以利益为导向并由此制约的社会需求为标准。而规范—实证会计研究以社会需求确立的课题为出发点,这既是形成会计理论的最终归宿,也是逆向思维在会计理论研究中的具体应用。概而论之,规范—实证会计研究的检验标准是思维模拟检验和社会实践检验的统一,其中思维模拟检验大量运用了形象思维,直觉逻辑思维的方式将从会计实践中抽象出的理性客体蒸发、升华为理想客体,使其既保持了本质特征,又保持了思维过程的逻辑性;社会实践检验则是对假说概念予以具体化,使之具备可度量性,从而将理论性假说转化为可实践性假说。

(2)实证会计研究片面强调感性经验对假说的检验,却忽略了作为会计理论研究主体的研究者的能动认识能力以及其创造性思维在会计理论研究中的作用,所以最终也未逃出对会计实践进行描述和解释的传统思维的来源。规范—实证会计研究辩证地运用发散性思维和收敛性思维,突出了研究者的主观能动性及认识活动所应遵循的思维规律,因而具有明显的综合及辩证特征,并且具有在不同认识阶段调整认识方法和认识手段的内在调节机制。

众所周知,我国会计准则是按规范(演绎)方法制定的,是准则制定者在对我国经济体制改革现状和未来发展趋势的认识基础上做出的主观规定,它代表了规范会计实务的理想准则。但是,我国会计准则的实施环境是一个在经济体制改革下不断发展变化的环境,因而对准则的实际效用及预期目的之间关系的检验就变得尤其重要。准则制定者必须了解,现有准则的执行是否提高了会计信息的质量,是否强化、规范了企业的财务行为,是否增强了外部利益集团及企业内部使用者对会计信息的重视程度,而要获得以上各项认识,既不能依赖研究者的个人主观判断,又不能从原有理论中演绎推理而知,而必须展开广泛的会计实践,通过调查、征集意见,获得有关会计准则实施后的反馈信息,才能不断修改原有准则,使会计准则不断地发展完善。规范—实证会计研究吸取了规范、实证会计研究的优点,不仅弥补了传统会计理论研究中的方法论缺陷,而且可促使研究者更加注意接触会计实践,按科学的程序,从会计实践中获得对会计准则更深刻的认识。

五、关于进行多样化会计研究的建议

诚如本文上述,实证会计研究具有时间上的相对滞后性,并不能在会计准则制定之前就为准则制定者提供有益的思路和意见,因此规范—实证会计研究也并非尽善尽美。为了克服这个缺陷,笔者建议:

（1）在会计理论研究中大量开展实地研究(FieldStudy)和案例研究(CaseStudy)。尽管这样做并不一定能够完全证实和证伪什么,但是却可以力求在会计准则制定之前对会计实务和会计现象的本质及其矛盾运动过程作出恰当的描述和中肯的分析。

(2)应该尽量学习美国和台湾目前应用较好的实验会计研究(ExperimentalAccountingStudies),通过建立会计实验室,模拟与所要研究的会计准则相似的会计环境,对搜集的专家或专业人士的意见进行分类、分析和概括,事前为会计准则制定提供有益的意见。

(3)在会计研究之中大量运用数学方法、模型开展量化研究。也许有的同志认为鉴于我国目前证券市场还不太成熟,会计信息失真现象仍大量存在,由此搜集到的会计数据的可靠性往往值得质疑,因而提倡在应用数学方法和数学模型进行研究时应该谨慎,并对国外会计文献中充斥着数学表示担忧和不理解。笔者认为这些同志混淆了会计研究中数学模型的两种类型——理论模型和计量模型,前者是用数学符号对会计理论研究过程进行的表述,无须使用来自于会计信息市场的具体会计数据;而后者则必须带入会计数据,并要设定某些参数。笔者此处主要提倡会计研究的理论模型,因为数学语言表达最为简洁明了、无歧义,可以加强对会计理论问题的论证力度,逻辑严密并且更容易被证实或证伪,因而更符合科学进行会计理论研究的要求——一门学科只有在成功地使用数学时,才算达到了真正完善的地步(马克思)。此外,笔者也赞成利用恰当的计量模型进行会计研究(实际上,与国外的会计数据相比,我国的会计数据来源也许更加可靠),关键在于建立我国自己的大型数据库,为日后利用计量模型进行大量的会计研究奠定条件。

注释:（1）CharlesChristenson:“TheMethodologyofPositiveAccounting”,1983。

（2）Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory:ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,January1990,pp131-156

〔3〕葛家澍:“关于市场条件下会计理论与方法的若干基本观点”,原载于《财会月刊》,1996.2-6。—01—No.1.2000LIAONINGFINANCIALCOLLEGEJOURNALVol.2,SumNo.7

〔4〕马克·图恩:《自决的经济学》,商务印书馆,1979,第279页。

〔5〕Hendrikesen:《AccountingTheory》1995,5thed,Chapter2。

〔6〕刘峰:“实证会计的方法论基础及批判”,《会计研究》,1997.7。

〔7〕樊刚:“思维方式的自我批判”,原载于《读书》1988年第12期。

〔8〕HaimMozes:“AFrameworkForNormativeAccountingResearch”,JoumalofAccountingLiteratureVol.11,1992.P.93-120。

〔9〕本部分主要参考了西方著名科学哲学家库恩·玻普尔和拉卡托斯的观点,如“范式理论”、“证伪主义”和“科学研究纲领理论”,是将上述理论应用于会计理论研究之中并结合会计理论研究的具体情况后得到的结论。

〔10〕陈秉漳:《价值社会学》,台北市桂冠图书有限公司,1990.8第314页。

主要参考文献:〔1〕WattsandZimmerman:《PositiveAccountingTheory》,1986。

〔2〕陈岱孙:“规范经济学、实证经济学和西方资产阶级政治经济学的发展”,《经济科学》,1981年第三期。

〔3〕张宇燕:《经济发展与制度选择》,中国人民大学出版社,1991。

〔4〕光:“经济学的理论范式和分析方法”,1996年,原载于《中国经济学:向何处去?》一书。

〔5〕[英]马克·布劳格:《经济学方法论》,黎明星等译,北京大学出版社,1990年。

〔6〕关士续等编:《自然辨证法》,高等教育出版社,1989年。

〔7〕周忠惠:《会计研究方法论》,西南财经大学出版社,1994年。

〔8〕Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory.ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,January1990,pp131-156。

〔9〕Watts/zimmerman:“TowardsaPositiveAccountingTheoryofDeterminationofAccountingSandards”,TheAccountingReview(Jan),1978,P.112-134。

〔10〕Watts/Zimmerman:“TheDemandforandSupplyofAccountingTheory:TheMarketforExcuses”,TheAccountingReview(April),1979,P273-305。

（11）Ball/Brown:“AnEmpiricalEvaluationofAccountingIncomeNumbers”,Jou

malofAccountingResearch,196

〔12〕葛家澍:《市场经济下会计基本理论与方法研究》,中国财政经济出版社,1996/5/13。

〔13〕刘元亮等编著:《科学认识论与方法论》,清华大学出版社,1987年。

实证会计论文篇（2）

勿庸质疑,实证会计研究和规范会计研究已成为当代会计理论研究之中的两种主流。七十年代末、八十年代初,两种研究的支持者们互不相让,曾掀起一场理论大“论战”:规范会计研究者们认为实证会计研究只注重对细枝末节问题的纠缠不休,得出的结论往往是人们已经熟知的既定事实,因而对整个会计理论并无贡献;实证会计研究者则抨击规范会计研究方法的不科学,认为规范会计研究忽视对已有会计理论的检验。结果,整个会计理论框架仍摆脱不了“空中楼阁”的尴尬〔1〕〔2〕!而这场论战也恰恰反映了我国会计研究者对实证会计研究和规范会计研究存在着的普遍模糊认识。进入九十年代以后,西方会计学界已经开始平心静气地评价这两种各具特色的会计理论研究〔3〕,本文将结合目前我国会计理论研究的现状,来客观地评价规范会计研究和实证会计研究,希望能对我国的会计研究有所启发。

一、名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克·图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的对比分析〔4〕,即:

实证是手段事实现实描述真或假精神的问题解释分析

规范应该目的价值理想规定好或坏心灵的问题评价政策

我们可以看出,上述的区分涉及语言形态、研究领域、内容性质和作用特征等多个方面,如果具体到会计理论研究中来,多数会计学者首肯实证会计研究主要回答会计“是”什么,认为进行实证会计研究时应该超脱或排斥一切价值判断,只考虑建立会计信息系统运行之中的会计处理程序之间关系的规律;而规范会计研究一般着重回答会计“应该是”什么,因此往往含有一定的价值判断,需要提出某些准则,作为进行会计处理的标准和制定会计政策的依据。进一步详细来讲,规范会计研究(NormativeAccountingResearch)的范式是(1)研究、分析大量的会计实务,从中概括出良好、理想的会计实务,并作为日后指导会计实务的标准;(2)规范会计研究并不满足于现有的会计惯例,而是试图从逻辑性方面指明怎样才算是良好的会计实务;(3)规范会计研究往往以演绎法为主,但是并不排斥使用归纳法〔5〕,而恰恰从利用归纳法得到少数基本概念出发,然后演绎出会计的基本原则与方法,再从中推出与之相适应的会计程序与基本方法,用来指导会计实务。

而对于实证会计研究(PositiveAccountingResearch),由于我国近年来还处于介绍和初步运用阶段,所以对“实证会计研究”不可避免地还存在着一定的模糊认识,因此有必要详细分析。关于实证会计研究的“实证”一词,我国会计学者在引入的过程之中存在不同的理解,绝大多数同志从“positive”和“positivism”(实证主义)词根的相似性入手,从哲学角度探讨实证会计研究的哲学基础,试图从中概括出实证会计研究的一般范式〔6〕。但是,对“实证”一词最权威的解释应该来自“实证会计学派”(或称罗切斯特学派)。按照实证会计学派的代表——瓦茨和齐默尔曼的解释,“‘实证’一词来自于实证经济学,之所以将其研究冠名‘实证会计研究’,主要意图是为了区别于业已存在的传统的规范会计研究”(WattsandZimmerman,1990)。那么,“实证”一词到底应该如何解释呢?笔者在查阅了大量相关的经济学文献(樊刚,1995;光,1997;张宇燕,1993)和典型的实证会计研究经典文献(WattsandZimmerman,1978,1979,1990;BallandBrown,1968;)以后认为,实证会计研究包括两个相互联系的部分或阶段——理论实证和经验实证。理论实证的目的是用来提供一个基本体系,对现实会计实务本身究竟是怎样的问题作出理论和逻辑上的分析和解答。理论实证过程包括(1)三个基本要素——有关会计问题的基本假设、一套逻辑严密的系统化的推理机制和方法以及最终的理论结论;(2)提出理论假设、建立分析模型以及进行逻辑推理和证明三个紧密联系的步骤。经验实证是指对理论实证得出的结论进行经验检验的过程。对于经验实践和理论结论相符合的部分,就应该当作正确的理论加以运用,直到被经验证伪为止,而对于被经验直接所证伪的理论结论,就必须逐渐修改原有的理论假设,再次进行理论实证和经验实证。

二、规范会计研究和实证会计研究之比较

1、规范会计研究和实证会计研究的分化——一个简单的回顾。

会计学研究方法的发展演变,均在不同程度上受到其它学科的影响。哲学家、科学家关于方法论的论述(如波普尔的“证伪主义”、库恩的“科学范式”、拉卡托斯的“科学研究纲领方法论”),都对会计研究产生着不同程度的影响。但是,真正对会计学产生直接影响的无疑是经济学方法论的演变和发展。经济学方法论的发展和变迁对会计理论研究方法的影响可以大致分为两个阶段:第一,直到本世纪初以前,经济学方法论的讨论,都主要是围绕着抽象演绎法和历史归纳法哪个更适合于经济分析而展开〔7〕。在此影响下,会计理论研究亦是以这两种方法为代表,如佩顿(WilliamPaton)、坎宁(Canning)、爱德华兹和玻尔(EdwardsandBell)、穆尼茨和斯普瑞斯(MoonitzsandSprouse)等都是演绎法的典型代表,而井尻雄士(YuijIjin)和利特尔顿(Littleton)等则极为推崇归纳法——一言以蔽之,该时期的会计理论研究主要以定性的文字描述为主,十分注意会计理论之间的内在逻辑而忽视对既有的会计理论研究成果的检验,我们将之总称为规范会计理论研究。一般认为,本世纪60年代末期以前,会计理论研究中是规范会计研究占统治地位的时期。规范会计研究的形成,一扫19世纪末期以前会计理论研究混乱、无目的的状况,在其大力推动下,会计理论体系于19世纪末20世纪初方告初步形成。第二,从本世纪六十年代开始,经济学和财务学的研究取得了突破性的进展,这主要表现在研究对象的扩大化和广义化,与此同时,西方经济学的主要流派研究方法已不再满足于定性的演绎或者归纳推理,而是逐步转向实证分析。在经济学研究方法的影响下,或者更确切地说是在财务学研究方法的影响下(目前从事实证会计研究的学者更直接地从财务学中获得或移植某些科学的研究方法,实质上财务学承担了经济学研究方法对会计理论研究产生影响的“载体”和“催化剂”的作用),一大批年轻的会计学者(以罗切斯特学派为主要代表)逐步竖起实证会计研究这面大旗,并形成了别具特色的实证会计研究方法,给会计理论研究带来了巨大的影响和震撼。(1)1968年,鲍尔和布朗的“会计收益数据的经验性评价”一文标志着实证会计研究初露端倪;(2)70年代中期“罗切斯特学派”代表人物简森(Jensen)的“关于会计研究现状及会计管制的评论”一文可视为是向规范会计研究挑战的宣言;(3)瓦茨(Watts)和齐默尔曼(Zimmerman)1978年“决定会计准则的实证理论导论”、1979年“实证会计研究的供需:一个借口市场”两篇论文的发表及1986年《实证会计理论》一书的出版,标志着实证会计研究已逐渐与规范会计研究分庭抗礼。乃至1986年-1989年期间提呈给美国权威会计刊物《会计评论》(AccountingReview)的论文仅有一小部分可归类为规范研究〔8〕。

2、规范会计研究和实证会计研究的优缺点

规范会计研究在会计理论研究中的作用表现在:(1)规范会计研究对理论的论证具有重要作用,规范会计研究从假设或初始理论命题推导出下一层次的理论命题,并可对某一个理论命题作出演绎证明。这样,在对理论进行实践检验前,可预先对理论进行检验以使理论具有更加严密的逻辑性,这在会计基本理论和对整个会计理论体系的研究中尤其具有重要意义。(2)规范会计研究可从理论命题推导出事实命题,也可用来解释已知的会计理论或会计行为。(3)规范会计研究同时还对已有会计理论进行逻辑检验,以发现错误理论及现存理论的内部矛盾。但是,规范会计研究又有其不可克服的系统性缺陷。这表现在:(1)规范会计研究忽略了对作为演绎逻辑推理起点的假设或前题的判别和检验。(2)规范会计研究往往忽视会计信息具有一定的经济后果、不重视会计主体的行为因素,仅将会计环境中的不同利益集团简化为一个总体来看待。(3)运用规范会计研究得到的结果往往由于缺乏经验支持而仅代表了“闭门造车”式的个人观点和论断。实证会计研究的作用表现在:(1)实证会计研究从评价规范会计研究所依据的前提入手,对规范理论赖以依存的前提的现实有效性进行检验,进而肯定或否定规范研究成果。(2)运用实证会计研究得到的实证理论不仅对所观察到的会计实务提供解释,说明现存会计实务程序、方法在应用程序上存在差异的原因,而且还对未观察到的会计现象、实务和那些虽已发生,但尚未通过数据搜集和分析获得系统性证据加以证实的现象和实务提供解释。实证理论不是告诉人们应该做什么,而是告诉人们在特定历史条件下能够做些什么。可以说,实证会计研究使会计理论研究的目标从理想转向现实。(3)实证会计研究十分重视对会计主体行为及其动机的研究,并大量引进了经济学的研究成果如产权理论、契约理论、企业理论,拓宽了会计理论的研究范围。实证会计研究将市场条件下的企业视为各种“契约关系”的结合体,对各种利益集团出于维护自身利益而对会计准则呈现出的态度行为进行了大量的经验分析,得出了许多规范会计研究所不能认识的有益结论。

实证会计研究的局限性表现在:(1)实证会计研究力图使用有限的事实和现象去证明普遍命题,因而其研究结果不可避免的只具有概率或然性。(2)实证会计研究过分强调模型化和定量化,经常由于忽略某些想当然是次要的因素,结果有时会导致研究对象过于简化和研究的系统性偏差。(3)实证会计研究在进行会计理论研究的过程中完全排除价值判断也有不尽合理之处,因为会计信息具有经济后果,作为“经济人”的会计研究者,在进行实证会计研究的过程之中,不可能完全避免个人偏好所带来的先入为主的干扰。(4)实证会计研究和规范会计研究相比往往具有时间上的滞后性,如对与具体某项会计准则相关的问题研究总是在会计准则公布之后若干年,确切地说总是等到有足够的样本数据建立数学模型进行经验分析时才能得以实施。正是从这个意义上来讲,Watts/Zimmerman在《实证会计理论》一书中认为实证会计理论的作用只在于解释和预测,而并没有提及实证会计理论具有对会计实务的指导作用。

3、关于规范会计研究和实证会计研究总的评价

(1)规范会计研究和实证会计研究都具有自身所不可替代的特定功能。规范会计研究在理论证明和构建会计理论时具有优势;实证会计研究则具有获得新知识、新理论的优势作用。

(2)规范会计研究和实证会计研究在运用时应该相互依赖、互相渗透。规范会计研究的大前提要接受、依赖实证会计研究来进行经验检验,实证会计研究中的分析要依赖规范会计研究。

(3)单纯依靠规范会计研究或实证会计研究都有其自身所无法克服的各自的系统缺陷。如实证会计研究结论的概率或然性质,规范会计研究大前提的来源及正确与否的问题。

(4)规范和实证会计研究都忽略了人的认识本来就是从特殊到一般,又从一般到特殊的不断往复的过程,是渐进性和飞跃性,逻辑主义和非逻辑主义的统一。因此,片面强调任何一种方法都是不科学的。

(5)实证会计研究往往适合于对具体的会计理论问题进行证实或证伪,但如若涉及到对整个会计理论框架的研究则无能为力,而此时便必须依赖规范会计研究。

本文以上的论述可以说明规范会计研究和实证会计研究存在着相互结合的必要性,以下将两者的结合简称为规范—实证会计研究。

三、试论规范、实证会计研究的互补性

1、规范、实证会计研究的互补性——会计理论发展模式的启迪〔9〕

会计理论体系一经形成,就具有相对的稳定性,在保持会计基本理论与结构不变的前提下,可用于指导会计理论研究,对会计理论研究起到规范的作用。同时,它一般经受得住某些“反常”的冲击、诘难,具有一定的弹性,并通过对理论的局部调整或修改辅前提、假说,把反对转化为支持,此时会计理论就处于上升时期。但是,任何会计理论总并非尽善尽美,总有其赖以存在的会计环境,一旦其在强大的“反常”面前一筹莫展并不能将其纳入自己原有的理论框架之中时,就势必将会被新的会计理论代替,这时就需重新调整会计理论的内涵及其基本结构。此时,会计理论就处于显著变动状态,就强烈需求质变。但是,新的会计理论并非对旧的会计理论的完全抛弃,而是一种“扬弃”。新旧会计理论之间仍然存在着一种包含或对应关系,新理论是对旧理论的继承和发展。整个会计理论的发展过程是前进的上升运动,是向绝对真理逼近的过程。由此可见会计理论的发展过程是“相对稳定显著变动相对稳定…”这样一个不断往复的过程。这样,在会计理论不同的发展阶段,其相应的主要的会计理论研究方法也应有区别:在会计理论体系相对稳定的阶段,会计理论表现出对会计研究的指导作用并具备应付反常冲击的弹性,因而可以在原有理论和思路指导下,主要运用规范会计研究(收敛性思维)继续进行研究,通过辅命题克服理论的困难,使理论作为规范较好地发挥作用。当会计理论发展进入显著变动阶段后,原有的会计理论如果继续存在势必会产生阻碍作用了,因而必须另辟蹊径,从新的角度解决问题才能克服困难,因而主要采用实证会计研究(发散性思维),持批判的态度从会计实践、现象的经验分析中创造出新的会计理论。总而言之,只有在会计理论发展的不同阶段着重采用不同的研究方法,才能更好地促进会计理论的发展。但是,需要明确的是在会计理论发展的特定阶段,采用某种研究方法并不排斥同时使用另外一种研究方法。我们对会计理论发展阶段的划分是人为的,而事实上,会计理论体系中不同会计理论的各个发展阶段又是相互交织在一起的,所以科学的会计理论研究方法是综合的而非单一的,是各种研究方法的有机结合,是规范会计研究和实证会计研究的统一。如美国“财务会计概念结构(SFAC)”便是规范会计研究和实证会计研究共同配合、协作成功的范例!

辩证唯物主义认为:“问题就是事物的矛盾,科学研究从问题开始。”会计理论研究也不例外,它也必须从问题着手进行研究。作为会计理论研究起点的问题可以直接来自于会计实践,也可以来自过去会计实践的产物——已有会计理论。因此,我们必须重视长期会计实践中积累起来的已有会计理论,同时不断从会计实践中吸收“营养”,发现新问题,开辟新的研究领域,绝不允许忽略会计实践。但是,从实践中得到的会计知识由于其归纳特征不可避免地具有概率或然性,因而必须从会计理论高度运用规范会计研究进行演绎推理,以发现其有无逻辑矛盾,得出正确的认识然后上升为会计理论。所以会计理论研究的整个过程可归纳为“会计理论会计实践新的会计理论…”这一不断往复、逐渐完善的过程。相应的,会计理论的研究方法也可归纳为“规范实证规范…”这样一个循环过程。概括来讲,规范—实证会计研究是会计理论研究者根据已有的知识,对会计实践和理论发展过程中出现的问题,进行深入的分析,进而提出解决问题的假说,并通过对假说的实践检验、修正,逐渐使假说演变为新的会计理论。

2、规范、实证会计研究互补的可能性

如果详细比较规范会计研究和实证会计研究的大量会计文献之后不难发现两者在以下重大方面各具特色,也正是在这些重要方面,规范会计研究和实证会计研究需要互补:

（1）规范会计研究往往从少数几个基本会计概念(会计基本假设或会计目标)出发,主要运用演绎法来推出一套用来指导会计处理的基本原则。而大凡实证会计研究,一般总是先根据大量的会计现象归纳出一个或多个命题,然后利用来源于会计信息市场的若干会计数据来进行经验检验;或者对规范会计研究的既有研究成果进行证实或证伪。一言以蔽之,规范会计研究代表了会计人员对会计现象的本质特征由一般到具体的认识,而实证会计研究则代表了会计人员对会计现象的本质特征由具体到一般的认识。根据唯物主义的认识论,我们对会计现象的认识是由一般到具体和由具体到一般的有机结合,因此规范会计研究和实证会计研究不应有所偏颇。

（2）规范会计研究往往从较高的会计理论层面上来把握整个会计理论框架的内在逻辑一致性,如对财务会计概念框架的研究,其研究结果往往会作为制定会计政策的依据;而实证会计研究则往往是针对具体的会计理论如存货发出的计价在什么情况下采取先进先出法,在什么情况下采取后进先出法等。近年来,实证会计研究的趋向是研究的问题越来越小、越来越细致,一些规范会计研究者借此攻击实证会计研究对整个会计理论体系没有贡献。笔者对此观点不敢苟同,实际上,实证会计研究是规范会计研究的基础,因为实证会计研究的主要目的在于揭示会计现象的本质是什么(Whatitis),只有掌握了各种会计现象的本质,才能从逻辑高度上来进行探讨会计应该是什么(Whatitshouldbe)的问题;规范会计研究是实证会计研究的前提和终极目的,因为研究会计现象的最终目的并不仅仅在于探讨会计是什么,而必须研究会计应该是什么。可以这么来讲,规范会计研究和实证会计研究与会计目标系统的层次相关(实际上,Trueblood报告就曾指出,会计目标是一个多层次的系统),会计目标层次越低,其研究的实证性就越强;会计目标的层次越高,越需要对之进行评价,因此其越具有规范性。规范会计研究和实证会计研究是对会计目标不同层次上的研究,角度不一、相互联系、相互补充,组成一个不可分割的研究整体。

（3）规范会计研究的较高层次性决定了其必然涉及到价值判断,而实证会计研究则由于侧重于在较低会计目标层次上进行研究,则涉及到事实判断。那么,事实判断和价值判断的关系如何呢?两者的关系如下所示〔10〕:自然事实存在人类经验认知或判断事实判断主观需求与客观环境制约价值判断（肯定或否定）由此可见,事实判断和价值判断是具有相互关联性的,因此规范会计研究不可能排除事实判断,实证会计研究也不可能完全摒弃价值判断。此外,按照哲学观点,“是什么”(事实判断)先于“应该是什么”(价值判断),所以实证会计研究是规范会计研究的基础;但是由于“是什么”总有些捉摸不准的味道(如会计基本假设来自于客观会计环境,具有客观性——“是什么”,而会计目标代表了会计信息使用者的主观需求即“应该是什么”,但是会计界却并没有厚此薄彼,而是两者并重,这是否对我们有所启发?),所以需要对“应该是什么”进行某些规定,这样规范会计研究同样必不可少。

3、小结

（1）会计理论研究之中,“是”与“应该是”,或者“事实判断”与“价值判断”往往交织在一起,并无明确的界限可以辨别或者有意识地去遵循。

(2)从逻辑上来讲,事实的描述先于价值的形成,尽管在现实的会计研究之中,由于会计研究者个人的价值取向和意识形态的不可捉摸性,是什么总有点捉摸不准的特点。

(3)虽然在会计理论研究之中不可能完全避免研究者个人先入为主的干扰,但是追求实证会计研究的“纯洁性”,将人为的干扰降低到最小仍是一种会计研究者所应该具备的科学精神。

(4)实证会计研究和规范会计研究之间并无人为的鸿沟,作为实证会计研究精神的对事实解释和预测最终必须过渡到规范会计研究的主旨——会计应该是什么上来,换句话来讲,实证会计研究应该以规范会计研究的目的为归宿。

（5）在会计理论研究之中,由于两者的互补性,绝对地将实证会计研究和规范会计研究对立起来的态度固然不可取,但是绝对抹杀实证会计研究和规范会计研究的做法也同样不可取。

（6）规范会计理论研究由于是从逻辑高度来把握整个会计理论研究过程,因此其研究成果往往和会计实务存在着一定的差距,而实证会计理论研究则立足于会计实务,因此其研究成果往往与会计实务中的结果比较吻合或基本接近,但是这并不能够说明实证会计研究和规范会计研究孰优孰劣——“存在的未必合理”!从一定意义上来讲,规范会计研究的成果说到底是把会计实务界暂时认识不到的结果展示给会计界,在理论的指导下,我们虽然不能改变既定的利益格局,但是我们确实可以借此改变会计人员的认识格局,并可能最终因此影响他们的选择。

四、规范—实证会计研究和实证会计研究的比较及应用

实证会计研究和规范—实证会计研究方法的区别大致有二:

（1）实证会计研究以有用事实为基准来检验假说,但“有用”并无一确定标准,对某一利益集团有用未必对另一利益集团也有用,因而实证会计研究的检验标准实质是以利益为导向并由此制约的社会需求为标准。而规范—实证会计研究以社会需求确立的课题为出发点,这既是形成会计理论的最终归宿,也是逆向思维在会计理论研究中的具体应用。概而论之,规范—实证会计研究的检验标准是思维模拟检验和社会实践检验的统一,其中思维模拟检验大量运用了形象思维,直觉逻辑思维的方式将从会计实践中抽象出的理性客体蒸发、升华为理想客体,使其既保持了本质特征,又保持了思维过程的逻辑性;社会实践检验则是对假说概念予以具体化,使之具备可度量性,从而将理论性假说转化为可实践性假说。

(2)实证会计研究片面强调感性经验对假说的检验,却忽略了作为会计理论研究主体的研究者的能动认识能力以及其创造性思维在会计理论研究中的作用,所以最终也未逃出对会计实践进行描述和解释的传统思维的来源。规范—实证会计研究辩证地运用发散性思维和收敛性思维,突出了研究者的主观能动性及认识活动所应遵循的思维规律,因而具有明显的综合及辩证特征,并且具有在不同认识阶段调整认识方法和认识手段的内在调节机制。

众所周知,我国会计准则是按规范(演绎)方法制定的,是准则制定者在对我国经济体制改革现状和未来发展趋势的认识基础上做出的主观规定,它代表了规范会计实务的理想准则。但是,我国会计准则的实施环境是一个在经济体制改革下不断发展变化的环境,因而对准则的实际效用及预期目的之间关系的检验就变得尤其重要。准则制定者必须了解,现有准则的执行是否提高了会计信息的质量,是否强化、规范了企业的财务行为,是否增强了外部利益集团及企业内部使用者对会计信息的重视程度,而要获得以上各项认识,既不能依赖研究者的个人主观判断,又不能从原有理论中演绎推理而知,而必须展开广泛的会计实践,通过调查、征集意见,获得有关会计准则实施后的反馈信息,才能不断修改原有准则,使会计准则不断地发展完善。规范—实证会计研究吸取了规范、实证会计研究的优点,不仅弥补了传统会计理论研究中的方法论缺陷,而且可促使研究者更加注意接触会计实践,按科学的程序,从会计实践中获得对会计准则更深刻的认识。

五、关于进行多样化会计研究的建议

诚如本文上述,实证会计研究具有时间上的相对滞后性,并不能在会计准则制定之前就为准则制定者提供有益的思路和意见,因此规范—实证会计研究也并非尽善尽美。为了克服这个缺陷,笔者建议:

（1）在会计理论研究中大量开展实地研究(FieldStudy)和案例研究(CaseStudy)。尽管这样做并不一定能够完全证实和证伪什么,但是却可以力求在会计准则制定之前对会计实务和会计现象的本质及其矛盾运动过程作出恰当的描述和中肯的分析。

(2)应该尽量学习美国和台湾目前应用较好的实验会计研究(ExperimentalAccountingStudies),通过建立会计实验室,模拟与所要研究的会计准则相似的会计环境,对搜集的专家或专业人士的意见进行分类、分析和概括,事前为会计准则制定提供有益的意见。

(3)在会计研究之中大量运用数学方法、模型开展量化研究。也许有的同志认为鉴于我国目前证券市场还不太成熟,会计信息失真现象仍大量存在,由此搜集到的会计数据的可靠性往往值得质疑,因而提倡在应用数学方法和数学模型进行研究时应该谨慎,并对国外会计文献中充斥着数学表示担忧和不理解。笔者认为这些同志混淆了会计研究中数学模型的两种类型——理论模型和计量模型,前者是用数学符号对会计理论研究过程进行的表述,无须使用来自于会计信息市场的具体会计数据;而后者则必须带入会计数据,并要设定某些参数。笔者此处主要提倡会计研究的理论模型,因为数学语言表达最为简洁明了、无歧义,可以加强对会计理论问题的论证力度,逻辑严密并且更容易被证实或证伪,因而更符合科学进行会计理论研究的要求——一门学科只有在成功地使用数学时,才算达到了真正完善的地步(马克思)。此外,笔者也赞成利用恰当的计量模型进行会计研究(实际上,与国外的会计数据相比,我国的会计数据来源也许更加可靠),关键在于建立我国自己的大型数据库,为日后利用计量模型进行大量的会计研究奠定条件。

注释:（1）CharlesChristenson:“TheMethodologyofPositiveAccounting”,1983。

（2）Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory:ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,January1990,pp131-156

〔3〕葛家澍:“关于市场条件下会计理论与方法的若干基本观点”,原载于《财会月刊》,1996.2-6。—01—No.1.2000LIAONINGFINANCIALCOLLEGEJOURNALVol.2,SumNo.7

〔4〕马克·图恩:《自决的经济学》,商务印书馆,1979,第279页。

〔5〕Hendrikesen:《AccountingTheory》1995,5thed,Chapter2。

〔6〕刘峰:“实证会计的方法论基础及批判”,《会计研究》,1997.7。

〔7〕樊刚:“思维方式的自我批判”,原载于《读书》1988年第12期。

〔8〕HaimMozes:“AFrameworkForNormativeAccountingResearch”,JoumalofAccountingLiteratureVol.11,1992.P.93-120。

〔9〕本部分主要参考了西方著名科学哲学家库恩·玻普尔和拉卡托斯的观点,如“范式理论”、“证伪主义”和“科学研究纲领理论”,是将上述理论应用于会计理论研究之中并结合会计理论研究的具体情况后得到的结论。

〔10〕陈秉漳:《价值社会学》,台北市桂冠图书有限公司,1990.8第314页。

主要参考文献:〔1〕WattsandZimmerman:《PositiveAccountingTheory》,1986。

〔2〕陈岱孙:“规范经济学、实证经济学和西方资产阶级政治经济学的发展”,《经济科学》,1981年第三期。

〔3〕张宇燕:《经济发展与制度选择》,中国人民大学出版社,1991。

〔4〕光:“经济学的理论范式和分析方法”,1996年,原载于《中国经济学:向何处去?》一书。

〔5〕[英]马克·布劳格:《经济学方法论》,黎明星等译,北京大学出版社,1990年。

〔6〕关士续等编:《自然辨证法》,高等教育出版社,1989年。

〔7〕周忠惠:《会计研究方法论》,西南财经大学出版社,1994年。

〔8〕Watts/Zimmerman:“PositiveAccountingTheory.ATenYearPerspective”,TheAccountingReviewVo1.65,No.1,January1990,pp131-156。

〔9〕Watts/zimmerman:“TowardsaPositiveAccountingTheoryofDeterminationofAccountingSandards”,TheAccountingReview(Jan),1978,P.112-134。

〔10〕Watts/Zimmerman:“TheDemandforandSupplyofAccountingTheory:TheMarketforExcuses”,TheAccountingReview(April),1979,P273-305。

（11）Ball/Brown:“AnEmpiricalEvaluationofAccountingIncomeNumbers”,JoumalofAccountingResearch,196

〔12〕葛家澍:《市场经济下会计基本理论与方法研究》,中国财政经济出版社,1996/5/13。

〔13〕刘元亮等编著:《科学认识论与方法论》,清华大学出版社,1987年。

实证会计论文篇（3）

规范会计理论与实证会计理论这两大理论的基础包括很多方面，其中最具有意义的是方法论哲学基础以及广泛应用于研究中的经济学理论。

对于规范会计理论来说：第一，方法论基础，规范会计理论产生的“温床”就是规范经济学。在规范经济学中，以政策行动为中心，对其福利后果进行推理，保证研究过程中的内在逻辑性是它的主导思想，这一主导思想的基础比较多样化。规范会计理论在方法论上有以下几个特征：将价值作为判断的基础，它以评价标准来作为进行研究的对象或者是进行讨论的基础，然后又利用这种标准分析现象；研究内容缺乏客观性、重复性。第二，经济学基础，规范会计理论的经济学理论包括：新制度经济学、主流经济学、激进经济学、福利经济学以及规范性思想。

对于实证会计理论来说：第一，方法论基础。实证会计是由简森与瓦茨等人提出的，他们以证伪主义作为主导思想。这种会计理论在方法论上特别强调以下三个特征：价值中立，在进行实证研究的过程中应该将个人价值判断排除，通过经验数据来证伪某一个假说。在这种思想下形成的会计理论在内容上是经验的而不是价值的；保证可证伪性，在实证会计的研究初期，最基本的精神是证伪或者是“试错法”；具有客观性的同时还具有可重复性。第二，经济学和财务基础。在早期，实证会计研究的主要理论基础是有效的资本市场假设以及资本资产的计价模式等等；从70年代开始，它的研究对象变成选择会计政策，主要的理论基础是：管制经济学、计量经济学以及非零值契约成本等。

二、规范会计理论的基本思想

规范会计理论主要是指从会计活动的一系列规则中找到好的会计实务以及概括理论概念，它是运用演绎法、归纳法这两种规范性方法形成的。我们可以将规范会计理论分成很多种类型，下面是其主流理论、基本思想。

（一）会计学理论具有规范性

会计理论的主要研究对象是经由人创造出的信息系统，不像一个客观世界。它的主要特征是会计环境会随着经济因素以及政治因素不断发生变化。会计理论的研究不具有科学研究的纯粹性，它只能通过与法律一样的规范的科学法则来建立。所以说会计学是具有规范性的学科。

（二）会计理论的内涵

会计理论不仅仅涉及到“什么是会计”同时也包含着价值判断，主要诠释了“会计是什么”的问题。会计理论的研究应该将既定目标、价值判断作为出发点，对会计活动提出一些具体的标准，用这些标准对会计实务进行指导、评价。同时也可以将这些标准用作分析会计问题的准则，以更好地处理会计问题。财务会计的概念结构主要包括以下几个内容：会计目标、财务报表、会计信息等，主要用以保证会计信息的质量。

（三）对会计理论的科学性进行判断的标准

我们没有必要将会计理论与会计活动在事实和现象上对应起来。虽然会计理论中理性思维的部分远离经验、不具有可证伪性，但是它以经验为基础，并且是在这一基础上进行逻辑推理之后的产物，所以在某种程度上会计理论也是有科学性可言的。

三、实证会计理论的基本思想

（一）实证性的理论性质

会计研究以会计客观世界作为主要的研究对象，这一客观对象具有很多不确定性，因为它是建立在偶然性和可能性的基础之上，会计环境中存在着很多非决定论的因素，所以会计理论研究要以纯粹的科学研究方式来进行，同时应该以实证科学为基准来确立会计理论法则。所以说会计学是一种实证性的学科。

（二）会计理论的内涵

因为价值判断中有个人的偏见以及一些感性的主观因素，缺乏客观性、科学性，所以会计理论应该排除价值判断的成份。会计理论应该将会计世界的客观规律阐述出来，而不是单纯地描述“会计是什么”。也可以说，会计理论研究要以会计事实和会计现象作为出发点，并对会计事实和现象的存在做出正确解释，对其未来的发展进行科学合理地预测。对会计政策进行选择是会计理论内涵的主要内容。在实证会计理论中，最重要的、必不可少的就是对理论进行检验的环节，这种检验主要有两种：会计的选择检验以及股票的价格检验。

（三）对会计理论的科学性进行判断

对理论进行的研究只能在经验的世界中。科学的会计理论一定要有可证伪性，其建立的基础一定是经验。以目标等概念作为出发点而进行逻辑推理之后的得出的会计理论缺乏可证伪性，我们无法对它进行检验，所以这样的理论不具有客观性、准确性，科学性。每一个科学理论都经过了漫长的形成过程，同时都有自己存在的理论以及社会基础。不管两个理论会不会被批驳，但是只要有一个理论能够获得经验事实的证实，它与另一个相比就是最好的。

从客观的角度来看，规范会计理论与实证会计理论有各自的优势与缺点，在会计理论的研究中，我们不能偏废其一，应该将两者结合起来应用。这种结合主要可以分为阶段上的结合和层次上的结合。

实证会计论文篇（4）

一、引言

实证会计研究的提倡和发展给中国会计学界带来了新鲜空气，十几年间我国实证会计研究经历了从空白到在学术研究中被广泛应用的发展历程。实证会计研究对中国会计学的发展意义不可低估，而熟知其历史和发展过程是学者们进行进一步研究和应用的前提条件。我国的实证研究的起步较晚。20世纪90年代初，实证研究方法在国外已经日渐成为主流研究范式，我国的会计理论研究仍处于传统的规范研究方法一统天下的格局。会计理论研究与实际工作严重脱节。为了改变这一状况，我国的权威杂志及知名学者纷纷提倡借鉴应用新的研究方法，多搞切合实际具有现实指导意义的研究。这些为实证研究在我国的发展提供了一个绝佳的契机。自实证研究方法被正式介绍至我国学术界，至今已经历了近20年的历程。在我国学者最初接触实证研究方法的阶段，他们的讨论大多还集中在对应用实证研究方法的呼吁，和对实证研究方法的原理，应用领域，研究的过程、研究的设计等方面的介绍。而此时应用实证研究方法的文章也属凤毛麟角。以集中反映我国会计学科的研究状况，也代表着我国会计研究的方向、水平和发展趋势的会计类代表性杂志《会计研究》为例，1992年至1995年间刊登的采用实证研究方法的文章仅两篇。而进入1996年，我国实证研究方法的应用有了很大的突破，仅1996年《会计研究》上就刊登了7篇实证研究的文章。自此我国对于实证研究方法已经从最初的介绍和推荐进入了应用和思考的阶段。进入21世纪，实证研究方法迎来了另一个飞跃，我国会计学期刊上发表的实证研究的文章比例得到了极大的提高，2000年《会计研究》杂志上共刊登实证研究文章23篇，权威杂志对于实证研究的重视极大的推动了我国实证研究的发展，青年学者尤其是高校中的硕士生、博士生更是积极的对其进行学习和应用，将其视为研究过程中的必修课。我国的实证研究方法进入了一个突飞猛进的时代，逐步走向成熟。故而本文对我国学者对于实证研究方法的讨论的综述也依照实证研究方法在我国的应用程度来划分，分为1990年至1995年的介绍性的引入阶段、1996-1999年的初步的应用阶段、2000年至今的逐步反思进步走向成熟的阶段。下文谨以此为线索综述我国实证会计研究的发展。

二、实证会计研究的发展

（ 一 ）实证会计研究方法的引入阶段20世纪80年代及以前，我国会计理论研究绝大部分属规范会计理论研究，实证研究则为鲜见。随着美国实证会计研究渐渐成为主流，社会主义市场经济体制的建立和发展，会计研究领域内新的问题不断涌现，我国的学者发现以演绎法为主的规范会计研究已经不能够完全适应我们逐步完善的市场经济，开展实证会计理论研究尤显迫切。有鉴于此，在90年代初，我国学者翻译了美国著名会计学者瓦茨和齐默尔曼所著的《实证会计理论》，将实证会计研究方法正式介绍到中国，打破了规范会计理论一统天下的格局。与此同时，我国会计学界的权威杂志中也陆续出现了一些对实证研究方法介绍和讨论的文章。苏锡嘉、彼得.西得科（1991）将会计研究方法视为一个值得重视的领域呼吁中国学者加强对研究方法的建设。文章系统的分析了西方会计研究方法的分类，引出对实证研究方法的探讨，并系统的介绍了实证研究方法——这一在当时的中国会计领域还较少应用的研究方法的基本研究过程和研究内容。指出西方实证研究的两大领域：资本市场研究和行为研究，也将随着中国经济改革的进一步深化而成为会计研究不可回避的课题，与此相适应的会计研究方法也将成为提高会计研究质量的一个关键。他阐明了中国开展实证研究的必要性以及进行切合自身实际的实证检验是学术走向成熟的必经之路，为今后实证研究方法在中国的初期应用指明了道路。苏锡嘉，彼得.西得科对实证研究方法的介绍以及中国引入实证研究方法后的研究建议都对中国会计研究方法的发展具有划时代的意义。肖泽忠（1993）首次对实证研究的过程和其中用到的技术进行了描述和讨论。文章依照实证研究的步骤逐步进行了详细的介绍和举例说明。在对方法进行了详细介绍后他还列举了一个实证研究的实例，为我国学者今后的研究提供了一个参照。这篇文章对我国的学者开展实证研究所起的作用是巨大的，对于方法的详细介绍为实证研究在我国的广泛应用铺平了道路。刘峰(加)、雷科罗（1993）在《对中国会计理论研究的若干认识》中总结了我国会计研究当前的特征为：中国会计研究正从纯理论性研究向应用性研究转变；会计研究成果的实用效果差；不规范的传统研究方法在中国会计研究中占主导地位。为了验证以上特点，他还以1988年至1992年间会计研究上所发表的全部论文为依据，从发表的论文数、学术论文研究的方向、列示了参考文献和资料出处的论文数、论文作者数这几个方面展示了当时中国会计研究的一些趋向。在这些数据的佐证下他指出我国的会计研究应重视实证研究的应用，研究中应重视实务化，增强会计研究的现实意义。这篇论文在提倡了实证研究方法的同时，首先通过自身作出了表率。文章通过5年间论文的实际情况的数据，用事实验证了自身的观点，这在实证研究方法还没有得到较好应用的初级阶段将实证研究的思想和方法渗透到简单的说理中，为接下来实证研究的开展树立了一个榜样。吴俊、段闻祥（1994）总结了我国在20世纪90年代初会计研究的现状，即我国会计理论界尚没有建立起符合中国实际的会计研究方法体系。主要表现在对传统研究方法特别的推崇，导致我国会计研究方法的相对单一、僵化；以及存在着滥用各种新研究方法的现象。这两者均在很大程度上影响了我国的会计理论研究方法体系的形成。他们在指出了现状的同时提出了关于建立有中国特色的会计理论方法体系的几点想法，其中大力提倡中国会计研究应将传统的方法深化，并多向西方学习先进的方法。文章的最后特别指出中国的现阶段应积极的将实证方法应用起来。虽然实证法有其缺点，但对我国当前的会计研究来讲是必要的。吴俊，段闻祥对于现状的总结一针见血的指出了中国会计研究的软肋，点出了在我国推广实证研究方法的内因。该文献还理性的评判了规范研究方法的益处，提倡理性的对待规范和实证研究，勿区分其好坏而是各尽所用。

（ 二 ）实证研究在中国的初步应用阶段1996年至1999年在实证研究方法在我国有了一定的应用成果后，我国学术界对实证研究方法进行了空前热烈的讨论，这一时期的观点已不再是对实证研究方法的简单介绍和倡导。更多的是解决中国学者在应用中遭遇的难题和对实证研究方法的思考。阎达五、赵月园（1996）从历史的角度、逻辑的角度和国际的角度出发对我国会计理论研究现状进行了评价，对我国近年的理论研究工作给予了肯定，但是外会计理论与实践的脱节的状况没有从根本上改变，仍需要我国学者不懈的努力。他们认为在当前和今后的会计理论研究中还应当逐渐的扩大研究工作者的视野，摆脱个人的偏好和知识结构的局限性，通过客观的分析比较，真正做到“博采众长，为我所用”。还特别指出：当我们选择研究方法时，特别是在推崇某一种方法时要防止走极端，还是要按照马克思主义的基本原理“具体间题具体分析”行事，要尽可能做到论据充分，以事实为依据，力求避免空议论。对一些新的研究方法特别是实证研究方法我国学者仍不太了解，需要加强学习。秦荣生（1997）在《谈我国会计实证研究方法的应用》中总结了我国长期以来的规范研究的成果形态上的特征后，精炼出了我国在此阶段从事实证研究中应注意的问题，对我国实证研究的开展提出了建设性的意见。陈小悦(1997)指出了财务经济学中的实证理论与方法的渗透带动了实证会计理论的发展。虽在不断的实证研究中存在着模型选择、数据采集、噪音的控制及清除等多种困难，但因实证研究能为会计理论的发展提供证据的支持、严谨的论证体系，以及通过实证研究证实的结果转化为规范的指导。故而实证研究的开展是非常有其自身价值的。此时的中国学者已经从经验交流的角度来重新阐释实证研究方法，不再是介绍和解释，更多的是对实际应用的探讨。刘汝军（1997）总结了实证研究的应用领域及其主要结论。在总结的基础上他肯定了实证会计研究在说服力和对未来的预测方面的优势，指出了实证研究和规范研究结合对于会计理论研究发展的必要性。但也列举了实证研究中存在的问题，一种来源于研究方法本身，包括理论基础、模型选择、假设检验方法的选择等方面难以克服的缺陷；一种来自对实证研究的不恰当认识和应用所带来的问题。在文章的最后还为我国实证研究的开展指明了方向，提倡我国学者应具体研究适合我国国情的研究命题例如：会计信息和我国股票市场的关系；当前我国股票市场到底处于何种状况，会计信息究竟能发挥多大的作用，会计信息质量对股票价格有没有影响;制约企业经济效益的因素；会计准则的制定应考虑的因素等。陈汉文、林志毅(1997）立足于方法论的视角，对规范会计研究和实证会计理论的历史流变、现存分歧及发展趋向作出探讨，得出会计理论研究最理想的选择是两种研究方法承认彼此的价值，并促进两者一定程度的结合。基于此观点以及我国长期以来会计理论研究绝大部分属规范研究，发展实证研究对我国今后的会计理论研究健康的发展意义尤为深远。刘泽兵（1999）就实证研究的逻辑体系和其定位问题进行了简短精炼的探讨。他指出在逻辑体系中假设的提出和模型的构建都不能避免主观因素的左右，这是规范研究倍受诟病但实际上实证研究也并没有从根本上解决的问题。因而在实证研究的定位问题上我国学者应该清醒的认识研究方法的使用范围，将两者互为补充促进学术的蓬勃发展。初步应用阶段关于实证研究方法的文章中，讨论已成为主题。 　（ 三 ）实证研究在我国逐步成熟阶段在2000年以后我国对实证研究方法的讨论进入了一个全新的时期，中国的研究学者对实证研究方法有了更深刻的剖析和更清醒的认识。陈信元、叶鹏飞、薛建峰（2000）以严谨的态度，从会计的角度，采用微观经济学的方法，对影响中国会计的诸环境因素的行为方式做了比较全面的分析。为进一步的理论实证工作和在此基础上的经验实证研究做了开创性的工作。卢永华（2000）运用哲学原理辨析了会计理论研究方法对于会计理论研究的指导作用，从马克思主义哲学的角度具体分析了规范会计研究和实证会计研究的哲学层次和相互的影响作用。这篇文章从方法论的高度对会计研究方法进行了探讨。刘玉廷（2000）认为我国现阶段乃至将来一个时期内，会计理论研究应当遵循马克思主义认识论，大兴调查研究之风，在实践中探求真理;应当坚持实践是检验真理的唯一标准的原则，在研究过程中，在坚持规范研究占据主导地位的前提下，注意规范研究与实证研究的统一和有机结合，重视采用实地研究、问卷调查和案例分析等实证研究方法验证规范研究成果，总结我国会计实际工作中的成功经验，进一步丰富和完善具有中国特色的会计理论与方法体系。汤云为、赵春光（2001）除对学术界对实证会计的普遍问题进行阐述外，更重要的是指出了我国当前实证会计所面临困难：最近几年我国的宏观经济状况波动很大，造成数据不可比给实证研究的样本选取造成了很大的困难；样本的选取存在选择偏见的问题；在中国尤其是面对中国特有的问题时，找一个适合于中国现状的理论基础是很困难的；我国还没有一个全国统一的股票指数，这也给实证研究带来了不便；能不能设计一个更合理的统一指数来代表市场组合，有待于我们的进一步研究等。陈珉、孙铮（2003）就价值判断和事实判断、理论实证和经验实证、学术范式的国际化和本土化、会计学术界和实务界的研究分工，以及会计学术研究中的学术批评五个方面的问题，提出了自己的观点。他们认为实证研究是以价值自由为前提的、以事实判断为基础的研究方法，这决定了实证研究的广泛应用。当今学者要提高自己的实证研究水平，加强理论的积累。我国的实证研究既要适应国际研究潮流亦要适用于中国自身。他们从多角度对我国当前中国会计研究方法的现状和发展进行了深入的探讨，并大力倡导中国学者应该营造一个严肃、认真、科学、宽松的学术氛围，敢于批评和验证固有的理论，促进会计学术的发展。甘道武（2004）从会计实证研究的起点——假定前提真实的角度对我国会计实证研究得出的结论的真实性进行了讨论。文章在论述了实证会计研究的逻辑关系及假定前提的基础上强调了假定前提真实对于实证研究的重要意义。文章还对我国财务数据的真实性及资本市场有效性进行了考察，最终指出目前我国资本市场还没有达到半强势有效，以及会计信息质量问题依然严重，这些都影响到了实证会计研究结论的真实性。文章对于我国实证研究的起点——假设前提真实性的质疑和研究，非常值得我国研究人员深思。李连军（2006）对实证研究方法与方法论的哲学基础及其演进过程进行了系统梳理，同时以当前研究热点之一的公司治理中的管理层持股与企业价值的关系为例来对实证会计研究方法的标准范式进行了归纳分析。在此之后文章建议我国学者应从学习和完善实证研究方法入手，从模仿走向创新，开拓研究视野以促进我国实证会计研究的发展。盖地、吕志明（2007）对规范会计研究和实证会计研究二者的关系和未来的发展进行了阐述。文章首先对比了规范会计研究和实证会计研究的定位和发展轨迹，并分别对其进行了详细的解析。指出了规范会计研究体系的演绎方法论至今仍统治着整个会计研究领域及实证研究方法的证伪主义在逻辑上存在困境的现实状况。他们对我国会计研究提出了坚持规范研究和实证研究和谐发展，进一步加强实证研究的力度并完善规范会计研究的建议。本文将目前会计研究中主流的研究范式进行了比较分析，将二者的特点，使用范围，哲学基础，以及发展的状况都进行了详细的剖析，从辨证的角度看待我国会计研究的发展，并用切忌偏颇，切忌谬误相关，切忌为了实证而实证，切忌重复模仿，切忌操纵数据对我国广大会计研究人员提出了倡议。陈孟贤（2007）系统全面的总结了西方会计研究方法体系，实证方法的应用和学术界对其的批评，另外引入性的介绍了西方的一些广泛应用的研究方法，对中国会计学者的研究有很强的借鉴意义。他还指出了中国的会计发展相对于西方的滞后性，建议中国的会计研究工作者现在若有超前性，在实证会计研究潮流还未完全过去的今天，便应该在取经于西方实证会计研究方法的同时，掌握西方学者现在已经探索的其它人文诠释研究方法，先知先觉地兼收并蓄各种方法的精粹，将中国会计研究的理论和方法带上更高的一个台阶。这为我国会计研究方法的发展方向提供了一条捷径。杨雄胜、薛清梅等（2008）根据科学哲学的一般理论推导出一项有价值的实证会计研究必须具备三个前提:“逻辑前提”、“事实前提”及“研究条件前提”，构成判断实证研究质量的基本标准。他们根据三项研究规范前提标准，对近20年国内外实证会计研究样本文献进行了描述性统计，指出我国学者近20年来发表的实证研究文章绝大多数为不满足其中一种前提条件的论文，而三个前提条件均存在问题者为极少数。在总结了我国实证研究现状之后文章从实证研究者必须具备的条件，判断实证会计研究学术贡献的标准，减少研究的功利性目的，规范的会计学术成果这四个方面对提高我国会计研究质量提出了建议。文章对国内外我国学者近20年来发表的实证类文章的收集和描述性统计分析，以及其中存在的问题的归纳和总结，为我国学者认清研究的现状和寻找未来研究的改进方向提供了第一手的素材。于玉林（2009）在厘清有关实证、实证会计、实证会计研究、实证会计理论和实证会计研究方法等相关概念的基础上，分析了实证会计研究的作用与局限。他提出对实证会计研究和规范会计研究分别进行整合，形成系统会计研究;并主张以马克思主义为指导，开展实证会计研究和系统会计研究。龚翔（2009）就我国1997年至2007年6月间发表在《会计研究》、《经济研究》、《中国会计与财务研究》和《中国会计评论》等杂志上所发表的论文所涉及的主要实证会计研究成果，从证券市场会计与财务问题、管理会计问题、审计问题和会计规范问题等四个领域进行综述与分析。并在这四个大的领域中划分小的方向，总结其具有代表性的文章和研究成果，并分析了各领域中仍然具有研究价值的问题，为学者未来的研究提供了一个参考，是对我国十年来开展的实证研究成果的一个详细的总结。从2000年至今我国对于实证研究的应用是日趋娴熟的，与此同时我国的学者对于实证研究方法的讨论也空前热烈。会计学术界对于实证研究方法的讨论已不再停留在对于缺陷的探讨、应用领域的建议等，更多的是或上升到哲学的高度或深入到细节的探讨。

三、结语

中国的实证研究发展至今，我国学者对其的讨论从未间断过。热烈的讨论和普遍的关注使得实证研究方法在我国迅速的普及。然而，对于实证研究方法的重视也导致了一些我们不愿看到的结果。现在青年研究者们的文章中随处可见实证研究方法的应用，但很多应用的模型是不适宜的，生搬硬套的。我国的部分研究已经进入了为了实证研究而实证研究的怪圈，没有数据没有实证的文章就不可能是好文章的观点严重影响了青年研究者对待研究方法的态度。然而更多的会计研究者是清醒的，正如以上的文章中的观点，规范研究和实证研究无论从哲学角度还是从现实的应用价值来讲都有着各自的优点和缺陷。两者无孰优孰劣之分。只有将两者紧密的结合，在研究中兼收并蓄，规范研究为理论研究提供理论基础，实证研究为理论的验证提供根据，才能让我国会计理论研究健康的发展。我国的学者，尤其是承担着希望的青年学者应时刻保持清醒的头脑，积极的学习国外先进的研究方法，并不抛弃传统，夯实理论基础，提高研究能力，搞切合我国实际、具有现实指导意义的研究，真正的提高中国会计理论研究的质量。

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［3］〔加〕刘峰、雷科罗：《对中国会计理论研究的若干认识》，《会计研究》1993年第5期。

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［5］陈小悦：《对会计实证研究方法的认识》，《会计研究》1997年第7期。

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实证会计论文篇（5）

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实证会计论文篇（6）

[中图分类号] G64 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2012）21- 0085- 03

实证会计是一门较新的学科，它于20世纪60年代末产生于美国，经过许多学者多年的研究，已基本上形成一套系统化的理论体系，并成为近年来在国际会计界比较流行的一种会计研究方法。随着资本市场和会计实务的发展，我国会计界的规范研究方法面临着巨大挑战。20世纪90年代以来，我国会计学术界已经开始重视国外实证会计研究，并用来研究我国面临的会计问题。这对于弥补传统的、纯规范性的会计研究方法的不足，提高会计理论对会计实务的解释和预测能力，产生了深刻的影响。目前，实证会计研究方法已经成为许多高校会计专业研究生的必修课程，对于实证会计教学模块的优化设计成为会计专业课程建设的重要环节。

1 实证会计研究方法文献综述

当前，我国的实证会计研究方法进入了一个快速发展的时期，本文对我国学者关于实证研究方法的文献综述依照实证研究方法在我国的应用程度来划分，分为3个阶段，即1990-1995年的介绍性引入阶段、1996-1999年的初步应用阶段、2000年至今的逐步反思并走向成熟的阶段。

1.1 实证会计研究方法的引入阶段

20世纪80年代及以前，我国会计理论研究绝大部分属规范会计理论研究，实证研究则较为鲜见。随着美国实证会计研究渐渐成为主流，我国社会主义市场经济体制的建立和发展，会计研究领域内新的问题不断涌现，我国学者发现以演绎法为主的规范会计研究已经不能完全适应我国逐步完善的市场经济，应开展实证会计理论研究。于是在20世纪90年代初，我国学者翻译了美国著名会计学者瓦茨和齐默尔曼所著的《实证会计理论》，将实证会计研究方法正式介绍到中国，打破了规范会计研究方法一统天下的格局。与此同时，我国会计学界的权威杂志中也陆续出现了一些介绍和讨论实证研究方法的文章。苏锡嘉 等（1991）将会计研究方法视为一个值得重视的领域，呼吁中国学者加强对研究方法的建设。文章系统地分析了西方会计研究方法的分类，引出对实证研究方法的探讨，并系统地介绍了实证研究方法——这种在当时的中国会计领域还较少应用的研究方法的基本研究过程和研究内容。论述了中国开展实证研究的必要性以及进行切合自身实际的实证检验是学术走向成熟的必经之路，为今后实证研究方法在中国的初期应用指明了道路。苏锡嘉 等对实证研究方法的介绍以及中国引入实证研究方法后的研究建议对于中国会计研究方法的发展具有划时代的意义。肖泽忠（1993）首次对实证研究的过程和其中用到的技术进行了描述和讨论。文章依照实证研究的步骤逐步进行了详细的介绍和举例说明。这篇文章对我国的学者开展实证研究所起的作用是巨大的，对于方法的详细介绍为实证研究在我国的广泛应用铺平了道路。刘峰、雷科罗（1993）在《对中国会计理论研究的若干认识》中总结了我国会计研究当前的特征：中国会计研究正从纯理论性研究向应用性研究转变；会计研究成果的实用效果差；不规范的传统研究方法在中国会计研究中占主导地位。这篇论文在提倡实证研究方法的同时，首先通过自身作出了表率。文章通过分析

5年间所实际情况的数据，用事实验证了自身的观点，在实证研究方法还没有得到较好应用的初级阶段将实证研究的思想和方法渗透到简单的说理中，为接下来实证研究的开展树立了一个榜样。虽然实证研究方法有其缺点，但对我国当前的会计研究来讲是必要的。文章理性地评判了规范研究方法和实证研究方法的优缺点及适用范围。

1.2 实证研究在中国的初步应用阶段

1996-1999年，在实证研究方法在我国有了一定的应用成果后，我国学术界对实证研究方法进行了空前热烈的讨论，这一时期的观点已不再是对实证研究方法的简单介绍和倡导，更多的是解决中国学者在应用中遭遇的难题和对实证研究方法的思考。阎达五、赵月园（1996）从历史的角度、逻辑的角度和国际的角度出发对我国会计理论研究现状进行了评价，他们认为在当前和今后的会计理论研究中还应当逐渐扩大研究工作者的视野，摆脱个人的偏好和知识结构的局限性，还特别指出：当我们选择研究方法时，特别是在推崇某一种方法时要防止走极端。对一些新的研究方法特别是实证研究方法我国学者仍不太了解，需要加强学习。秦荣生（1997）在《谈我国会计实证研究方法的应用》中总结了我国长期以来的规范研究的成果形态上的特征后，总结出我国在此阶段从事实证研究时应注意的问题，对我国实证研究的开展提出了建设性的意见。陈小悦（1997）指出，财务经济学中的实证理论与方法的渗透带动了实证会计理论的发展。虽在不断的实证研究中存在着模型选择、数据采集、噪声的控制及清除等多种困难，但因实证研究能为会计理论的发展提供证据的支持、严谨的论证体系，以及将通过实证研究证实的结果转化为规范的指导，故而实证研究的开展是非常有其自身价值的。此时的中国学者已经从经验交流的角度来重新阐释实证研究方法，不再是介绍和解释，更多的是对实际应用的探讨。刘汝军（1997），陈汉文、林志毅（1997），刘泽兵（1999）总结了实证研究的应用领域及其主要结论。在总结的基础上肯定了实证会计研究在说服力和对未来的预测方面的优势，指出了实证研究和规范研究结合对于会计理论研究发展的必要性。但也列举了实证研究中存在的问题，他们指出在逻辑体系中假设的提出和模型的构建都不能避免受主观因素的左右，这是规范研究备受诟病但实际上实证研究也并没有从根本上解决的问题。因而在实证研究的定位问题上我国学者应该清醒地认识研究方法的使用范围，将两者互为补充，促进学术的蓬勃发展。认为会计理论研究最理想的选择是两种研究方法承认彼此的价值，并促进两者一定程度的结合。

1.3 实证研究在我国逐步成熟阶段

在2000年以后我国对实证研究方法的讨论进入了一个全新的时期，中国学者对实证研究方法有了更深刻的剖析和更清醒的认识。陈信元、叶鹏飞、薛建峰（2000）以严谨的态度，从会计的角度，采用微观经济学的方法，对影响中国会计的诸多环境因素的行为方式做了比较全面的分析，为进一步的理论实证工作和在此基础上的经验实证研究做了开创性的工作。卢永华（2000）运用哲学原理辨析了会计理论研究方法对于会计理论研究的指导作用，从马克思主义哲学的角度具体分析了规范会计研究和实证会计研究的哲学层次和相互的影响作用。这篇文章从方法论的高度对会计研究方法进行了探讨。刘玉廷（2000）认为我国现阶段乃至将来一个时期内，会计理论研究应当遵循马克思主义认识论，大兴调查研究之风，在实践中探求真理，应当坚持实践是检验真理的唯一标准的原则，在研究过程中，在坚持规范研究占据主导地位的前提下，注意规范研究与实证研究的统一和有机结合，重视采用实地研究、问卷调查和案例分析等实证研究方法验证规范研究成果，总结我国会计实际工作中的成功经验，进一步丰富和完善具有中国特色的会计理论与方法体系。陈珉、孙铮（2003）就价值判断和事实判断、理论实证和经验实证、学术范式的国际化和本土化、会计学术界和实务界的研究分工，以及会计学术研究中的学术批评5个方面的问题，提出了自己的观点。他们认为实证研究是以价值自由为前提、以事实判断为基础的研究方法，这决定了实证研究的广泛应用。他们从多角度对中国会计研究方法的现状和发展进行了深入的探讨，并大力倡导中国学者应该营造一个严肃、认真、科学、宽松的学术氛围，敢于批评和验证固有的理论，促进会计学术的发展。李连军（2006）对实证研究方法与方法论的哲学基础及其演进过程进行了系统梳理，同时以当前研究热点之一的公司治理中的管理层持股与企业价值的关系为例，对实证会计研究方法的标准范式进行了归纳分析。文章建议我国学者应从学习和完善实证研究方法入手，从模仿走向创新，开拓研究视野以促进我国实证会计研究的发展。盖地、吕志明（2007）对规范会计研究和实证会计研究二者的关系和未来的发展进行了阐述。文章首先对比了规范会计研究和实证会计研究的定位和发展轨迹，并分别对其进行了详细的解析。指出了规范会计研究体系的演绎方法论至今仍统治着整个会计研究领域及实证研究方法的证伪主义在逻辑上存在困境的现实状况。他们对我国会计研究提出了坚持规范研究和实证研究和谐发展，进一步加强实证研究的力度并完善规范会计研究的建议。陈孟贤（2007）系统全面地总结了西方会计研究方法体系，实证方法的应用和学术界对其的批评，另外介绍了西方的一些广泛应用的研究方法，对中国会计学者的研究有很强的借鉴意义。他还指出了中国的会计发展相对于西方的滞后性，建议中国的会计研究工作者现在要有超前性，在实证会计研究潮流还未完全过去的今天，便应该在取经于西方实证会计研究方法的同时，掌握西方学者现在已经探索的其他人文诠释研究方法，先知先觉地兼收并蓄各种方法的精粹，将中国会计研究的理论和方法带上更高的一个台阶。这为我国会计研究方法的发展方向提供了一条捷径。杨雄胜、薛清梅 等（2008）根据科学哲学的一般理论推导出一项有价值的实证会计研究必须具备3个前提：逻辑前提、事实前提和研究条件前提，构成判断实证研究质量的基本标准。于玉林（2009）在厘清有关实证、实证会计、实证会计研究、实证会计理论和实证会计研究方法等相关概念的基础上，分析了实证会计研究的作用与局限。龚翔（2009）就我国1997年至2007年6月间在《会计研究》、《经济研究》、《中国会计与财务研究》和《中国会计评论》等杂志上发表的论文所涉及的主要实证会计研究成果，从证券市场会计与财务问题、管理会计问题、审计问题和会计规范问题等4个领域进行综述与分析，是对我国10年来开展的实证研究成果的一个详细的总结。从2000年至今我国对于实证研究的应用是日趋成熟的，会计学术界对于实证研究方法的讨论已不再停留在对于缺陷的探讨、应用领域的建议等，更多的是上升到哲学的高度或深入到细节的探讨。

2 我国实证会计教学状况

2.1 实践教育的缺失使实证会计教学无的放矢

实证会计研究以生产实践为研究对象，要求会计教育对学生的培养必须注重实践教育这一环。原有的教育模式对应于传统的规范会计研究，会计教育普遍存在着重理论、轻实务，重书本知识、轻实践环节，重课堂教学、轻实践训练，脱离社会、脱离生产、脱离实际现象。这种客观事实的存在往往使学生在毕业后不能很快适应实际工作的要求。随着社会主义市场经济的建立和发展，会计人员不再是企业法人的附庸，而是决策者有力的参谋和助手，是与企业法人一起争取最大市场份额的管理者之一。据一份对我国大中型国有企业的调查报告显示，在我国现阶段对大学毕业生应具备的能力要求一栏中，有90%的单位选择了实际操作能力：能容忍毕业生适应工作最长时间， 3个月的为40%，半年以内的为34%。因此，对学生的实践教育并不能等到学生毕业以后，而应当是在学生的在校期间就加深其对实践活动的感性认识，这种抢先一步的培养方式往往使学生在毕业后能迅速适应所面临的环境，明显缩短人才的适应期和成熟期。社会实践是培养学生分析问题、解决问题能力的必要环节，实证会计的研究对象客观上要求会计教育必须与社会实践紧密结合，以提高学生的社会适应性。

2.2 信息处理技术与数据库建设不够完备

信息处理技术主要是指原始数据的整理加工，尤其是各种复杂的计算。国内常用的软件有SPSS、SAS、Excel、Stata、Eview等，各种软件各有优劣。在我国目前状况下，取得数据的成本还很高，除个别高校具备较完备的国内国外相关研究的数据库外，其他高校数据库建设较为滞后，同时，很多研究需要的数据还需手工收集，费时费力，重复劳动，使得实证研究的范围受到局限，研究领域较窄。

2.3 忽视经济理论与分析假设基础

近20年来，随着新制度经济学的兴起，人们对产权认识的深入和对人的行为的经济分析的深入，经济学带给人们许多颇具解释力的理论和思想，实证会计理论亦深受其影响。许多实证会计研究的实践者在其研究中所涉及的经济理论缺乏解释力。同时研究者越来越多地忽视学术研究的假设和基础，一些研究忽视经济环境的巨大差异，照搬模型、假设等。

3 实证会计教学模块优化设计

3.1 构建规范会计研究和实证会计研究的良性互动关系

推动会计研究向前发展的内在动力是无限发展的经济实践。经济发展的空间在广度和深度上的不断延伸，促使会计研究空间也在不断延伸，研究方法也必然要与之相适应。规范会计研究与实证会计研究是相辅相成的。规范会计研究和实证会计研究虽然是两种不同的方法体系，但两者又存在着密切的联系，这是因为：① 会计是一个信息系统，并不等同于自然科学，是为管理决策和考核评价提供政策性建议，两大会计研究是认知过程各有侧重的不同阶段，促成事实性、描述性的阐述向伦理性、规范性的理论过渡，如此循环往复，不断向前发展。② 会计理论是研究人员思维的产物，在很大程度上受环境和心理因素的制约，价值判断的介入在所难免。研究人员在建立会计理论的过程中必然带有主观随意性，导致研究课题的选择和研究模式的建立都不可避免地受到自身价值观的影响。③ 会计研究的结论，最终必然体现在会计理论之中。因此，在会计研究过程中，首先必须力避价值判断，侧重于实证性研究，以客观揭示会计实务的本质属性，然后，以指导会计实践为己任，设立适宜的价值判断标准，通过理性思维建构会计理论，并接受经验检验，不断充实完善。只有这样，才能确保会计理论既有逻辑性和严密性，又具有真理性和精确性。

3.2 实证会计研究的兴起决定了会计教学取向应以实践为先导

资本市场的发展及其规模的扩大为实证研究提出了很多课题，也提供了数据上的可能。其次，我国特殊的经济环境为我们提供了特有的研究课题。我国的实证会计研究还刚刚起步，模仿、继承、创新都值得鼓励，研究的视角也可以不同。同时增强会计专业研究生企业实地调查和企业实践环节，可以为案例研究、实验研究提供丰富的选题。

3.3 建立适合实证会计研究方法的会计人才培养体系

从会计人员所面临的未来挑战来分析，实证会计研究方法的逻辑思路与会计人才将必须面对的非程序化决策是相吻合的。所谓非程序化决策是指在不断变化的复杂经济环境中，在没有预期的情况下，在没有过去的规章制度可沿用的条件下所必须作出的决策。会计人员的非程序化决策能力更多地依赖于决策者的经验而非知识，依赖于决策者综合运用所掌握知识的能力。研究生是开展实证会计研究的重要力量，他们的研究工作将推动实证会计研究与教学水平的提高，应当充分重视和利用研究生在这方面的作用。

3.3.1 改变实证会计课程的讲授方式

不同的教学讲授方式各有利弊，对教学效果有着不同的影响。会计实证教学的授课方式较为传统，应当提倡和鼓励采用更为活跃的参与式教学方式。根据调查，当前我国大部分高校实证会计课程的讲授方式采用“教师讲授，学生听课”的方式，就我国现在的师资状况、学生状况和对实证会计课程的认识与把握而言，教师授课，辅以学生课上口头报告与上交书面报告；课前将讲课大纲发给学生自学，课上讨论；开列充分的阅读材料目录供学生阅读，再进行课上讨论等形式都可以发挥学生的主观能动性，较好地达到研究式教学的目的。

3.3.2 实证会计教学教材选用

会计实证教学采用什么形式的教材，各高校的做法也不尽相同，有中文教科书、英文教科书、中文学术期刊、英文学术期刊等，采用不同教材，对教师和学生会有不同的要求。例如，以英文教科书和英文学术期刊作为教材或参考资料，要求教师和学生熟练地掌握英文，且要求学校拥有较多的英文专业资料。将英文教科书和英文学术期刊作为会计实证教学的教材或参考资料，有助于我国高校在会计前沿课程的教学上与国际会计教育的接轨。

3.3.3 实证会计教学内容的变革

针对这一问题我们设计了旨在提高学生实证会计研究能力的课程体系。

4 总 结

实证会计研究教学是一个逐渐深化的过程，其随着实证研究的不断深化而走向成熟，针对会计专业研究生的教学体系建设也是一个不断完善的过程。高素质会计人才的培养离不开高水平的会计教学及研究，国家中长期人才发展规划纲要（2010-2020年）提出创新人才培养模式，即建立学校教育和实践锻炼相结合，国内培养和国际交流合作相衔接的开放式培养体系，目前，会计领军人才的培养为理论界和实务界在人才培养模式上起到示范作用，对于大多数高校来说，会计教育如何审时度势、改革创新，以增强教育的生存力、发展力和吸引力，为我国会计行业发展做出更大贡献，是一个需要不断思考、不断实践创新的过程。

主要参考文献

[1] 苏锡嘉，彼得·西科德. 会计研究方法——一个值得重视的领域[J]. 会计研究，1992（5）.

[2] 肖泽忠. 实证会计研究的过程[J]. 会计研究，1993（6）.

[3] 陈珉，孙铮. 关于当前中国会计研究方法的思考[J]. 财经研究， 2003（10）.

[4] 卢永华. 会计科研方法论[M]. 北京：中国金融出版社， 2003.

[5] 杨海峰. 我国实证会计研究方法应用的透视与述评[J]. 财会通讯，2004（1）.

[6] 张朝宓，苏文兵. 当代会计实证研究方法[M]. 大连：东北财经大学出版社，2001.

[7] 李怀祖. 管理研究方法论[M]. 西安：西安交通大学出版社，2004.

实证会计论文篇（7）

一、中西方会计研究方法比较

（一）西方会计研究方法发展历程

西方国家在1986年以前的会计理论研究方法是以规范研究为主。在对原有的会计理论研究基础上，西方学者采用归纳演绎法等规范会计研究方法对会计理论研究成果进行归纳和描述，取得了很多研究成果。美国著名会计学家斯普瑞格所著的《账户原理》（1907）、佩顿编著的《会计理论》（1922）、麦克尼尔的《会计中的真实性》（1939）、利特尔顿所写的《会计理论结构》（1953）、利特尔顿和齐默尔曼的《会计理论与创新》（1962）。这些著作都采取规范性的研究方法对现有的资料加以归纳总结并描述相关理论研究成果，促进了会计理论的发展，为后来的实证会计研究奠定了一定的理论基础。20世纪70年代后实证研究法主导会计理论研究。实证研究方法经历了一个形成的过程，19世纪50至70年代孔德和斯宾塞提出实证主义思想，继其之后马赫提出马赫主义思想，而后到20世纪20至30年代石里克等人提出了逻辑实证主义思想，后来波普尔提出朴素证伪主义，其学生拉卡托斯（I.Lakatos）在他研究基础上提出了精致证伪主义思想。然而，会计实证研究方法的首次出现是以1968年鲍尔（ball）和布朗（brown）在《会计研究杂志》发表的《会计收益数据的经验性评价》和贝费在其增刊《会计中的经济研究：论文集》发表的《年度收益报告的信息含量》为标志的。他们首先提出相关假设，然后利用已有的数据加以证明，开创了会计实证研究的先河。从此会计研究从规范会计过渡到实证会计研究，实证会计研究的成果也越来越多，促进了会计理论的研究，有效指导了会计实践活动。

（二）我国会计研究方法发展历程

相对西方国家会计理论研究来说，我国会计理论研究由于受到时代特征、经济社会环境、理论研究等客观条件的限制，一直落后于西方国家。1978年三中全会后广大学者开始审视我国理论研究的实践性和真理性。国内学者加大了对会计职能、会计本质、会计目标等的研究。到80年代初期，国内大部分研究成果还仍然采用规范研究方法。例如杨时展教授提出的会计控制论观点；孙宝厚博士论文《会计系统论》；裘宗舜教授出版《会计信息论》等。在20世纪80年代及以前，我国会计理论实证研究成果很少。1988年裘宗舜、王平发表的《会计改革若干问题――一张有意义的社会问卷调查表》第一次使用会计实证研究方法研究会计。随着我国资本市场的不断完善，社会主义市场经济的建立和发展，急需使用实证研究方法来促进会计理论的研究。1990年陈少华和黄世忠等翻译了瓦茨和齐默尔曼的实证名著《实证会计理论》，为我国会计实证研究掀起了浪潮。1996年沈艺峰的《会计信息披露和我国股票市场半强式有效性的实证分析》开创了我国会计界“真正意义上”的实证研究（刘玉廷，2000）。之后关于会计实证研究的论文层出不穷，秦荣生（1997）的《谈我国会计实证研究方法的应用》，张朝宓和苏文兵（2001）的《当代会计实证研究方法》等。在此之后，我国会计实证研究进一步发展，研究成果也越来越多，实证研究成为我国会计理论研究的趋势。

（三）中西方会计研究方法选择比较

借鉴国内关于中西方会计研究方法选择文献对比中西方会计研究方法的差异。刘亭立、宁凯蒙（2013年）选取2001年至2011年我国《会计研究》论文研究方法使用情况和2001-2011年美国《Accounting Review》论文研究方法使用情况进行对比分析。从统计结果可知：我国2001-2011年《会计研究》论文研究方法绝大部分都是使用规范性研究方法，而2001-2011年美国《Accounting Review》论文研究方法则大部分使用实证研究方法。刘亭立、宁凯蒙认为规范研究与实证研究是《会计研究》刊发论文的主流方法，在《会计研究》刊发论文中，规范研究与实证研究两种方法有此消彼长的关系。我国与西方国家资本市场和证券市场发展程度不同，市场数据信息的有效性和对会计研究方法的研究时间长短不一样，导致我国这一时期会计理论研究成果绝大部分为规范研究，而会计实证研究成果较少。

二、我国会计研究方法选择存在的误区

（一）我国会计研究方法存在的错误认识

我国会计研究方法一直处在规范会计研究占主导地位的阶段，虽然从20世纪90年代后实证主义研究方法在会计理论研究上得到很大的发展，并已经成为现在会计研究方法的大体趋势，但是实证会计研究发展仍然很慢。在会计研究方法选择上，很多学者存在错误的认识，有些人认为会计研究方法的选择就是要在规范会计研究方法和实证会计研究方法之间二选一，其实不然。刘玉廷（2000）认为，会计实证研究和规范研究两种研究方法之间并不是相互排斥的而是互为补充的，实证研究可以验证规范研究所得出的结论，而规范会计研究的结论为会计实证研究提供了必要的基础和前提。

我国对于会计基础理论的研究已经比较成熟，而对于实证会计研究还缺乏系统的思想体系，很多照搬西方国家。许多学者认为再进行会计基础理论的研究很难出成果，于是将国外会计实证研究成果翻译转换成自己的研究成果。著名会计学家于玉林先生认为实证研究及其论文的固定文体是西式八股的典型代表。实证研究方法没有明确的指导思想，基于偏颇的基本理论指导，研究目标不明确，经验实证绝对化，操作方法有局限性，引进吸收不够，消化不良或停滞没有创新。对于会计研究方法的选择必须根据我国的实际情况，选择合理的研究方法，不可一味追求西方国家的实证主义研究。

（二）我国实证研究缺乏必要的理论基础

（四）以保证信息质量为基础选择会计研究方法

受西方会计研究方法的影响，加之国内的学术生态使得我国会计理论研究也朝着实证研究方向发展。实证研究强调“是什么”，是一种比较精确、可靠的研究方法。但是这种可靠性是建立在进行实证研究时所获取的数据是真实可靠的、及时的、可获得的。否则，利用滞后的、虚假的、没有操作性的数据信息所做的实证研究，也只会变成为了作实证而作实证，为了做研究而做研究。我国规范会计研究取得比较大的成就，现在更多的是朝着实证会计理论研究发展。保证实证会计研究数据信息的质量需要相关部门规范市场信息的，提高市场信息的可靠性、可获得性、及时性等，减少和防止信息的扭曲。S

参考文献：

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4.刘玉廷.关于会计研究方法问题[J].会计研究，2000，（12）：9-13.

5.刘亭立，宁凯蒙.中外会计理论研究动态与趋势分析[J].财会通讯，2013，（7）：7-9.

6.于玉林.会计研究：中八股、洋八股和范式[J].上海立信会计学院学报，2010，（6）：24-30.

7.王立彦.会计实证研究，亟待改变下游徘徊格局[J].中国会计评论，2013，（1）：1-4.

8.盖地，吕志明.规范会计研究与实证会计研究评析[J].会计研究，2007，（4）.

9.张金松，尹立军.实证研究是未来会计研究发展的必然趋势[J].经济理论研究，2013，（7）：7-9.

实证会计论文篇（8）

1、新的会计实务呼唤新的会计研究方法，新的会计研究方法催生新的会计理论，会计研究方法与会计理论相伴而生。“初期研究的障碍乃在于缺乏研究方法，无怪乎人们常说科学是随着研究方法所获的成就而前进的，研究方法每前进一步我们就提高一步，随之在我们面前也就开拓了一个充满种种新鲜事物的、更辽阔的远景，因此我们的头等大事乃是制定研究方法”（巴甫洛夫，1995）①。齐默尔曼在《实证会计理论》中也指出，会计理论的演进过程就是会计研究方法的演进过程。

2、会计研究方法是会计理论体系的核心。“经济学之所以有别于其他社会科学而成为一门学科，关键所在不是它的研究对象而是它的研究方法”（加里。s.贝克尔，1992）。这不仅说明了经济研究方法的重要性，还将经济研究方法上升到与经济理论同等的高度。我国著名会计学家吴水澎（1996）也曾说道：“我们认为会计研究方法是一种更为本质意义的理论，并把它作为会计基本理论的重要组成部分，列为会计理论体系的最高层次。”

3、会计研究方法具有多样性与层次性。不同的会计研究方法服务于不同的会计研究目的并形成不同的会计理论，目前会计研究方法有实证法、规范法、评估法等数十种，其多样性显而易见；同时多样性的会计研究方法又分处不同层次，有划分为传统方法与科学方法的（吴俊、段闻祥，1994），有分为上层哲学方法、中层一般科学研究方法及下层特殊研究方法的（卢永华，2000），有分为实证法与论述法的，也有分为实证研究、实验研究、分析研究、表述研究、会计史研究及其他研究的（苏锡嘉，1992）。

4、会计研究方法体系具有互补性。会计研究方法是个相互联系的有机体系，任何会计理论的研究都必须是多种会计研究方法的密切配合。实际上各种会计研究方法的界限并非那么清晰，如就很难严格区分归纳法与演绎法，熊彼特甚至曾经说过“要对实证研究与规范研究作清楚的区分近乎不可能也毫无意义”②。在会计研究方法体系中，各种会计研究方法取长补短密切配合，共同满足会计理论研究的需要，这由各自的优缺点所决定。以实证研究与规范研究为例，一些人认为，规范研究不可避免研究者的主观判断，“经济学之所以保留早期沉默科学的称号，是因为太多的经济学家一直试图根据自己的偏好来对待政策”，规范研究缺乏严格的证据支持，“不能用确凿的证据验证的理论是模糊不清的”，而实证研究的诞生使经济学成为一门“精密的科学、令人激动的科学”（张五常，2000）。但另一些人认为，实证研究也并非无懈可击，但我们并不会“仅仅因为理论无法完美地进行预测并不足以促使研究人员或使用者放弃该理论”（齐默尔曼，1999）。

二、会计研究方法在我国的运用

新中国成立至1979年间，会计研究“采用了规范研究方法”（陈信元，1999）；文革期间，“由于受政治挂帅、以阶级斗争为纲思潮的影响，会计工作和会计理论研究都进入停滞甚至倒退的阶段”（陈信元，1999）；直到20世纪70年代末会计界才开始恢复性的工作，忙于建立中国特色的会计理论体系，会计研究方法也只局限于规范研究；20世纪80年代末，伴随西方会计理论的引入以及新一代会计学者的成长，一些成熟的西方会计研究方法开始被介绍到我国但尚未付诸实践。因此我们的统计从20世纪90年代开始，统计的内容以介绍会计研究方法的文章和论著与会计理论文章中会计研究方法的运用情况为主。

（一）介绍会计研究方法的文章和论著情况

总的来说，我国介绍会计研究方法的文章和论著较少。据笔者对《会计研究》创刊以来所刊文章的统计③，直接介绍会计研究方法的文章共计25篇。我国第一部西方译著是瓦茨和齐默尔曼的《实证会计理论》，我国第一部论述会计研究方法的专著是周忠惠编著的《会计研究方法论》，此后张朝据也出版了专门介绍实证研究方法的论著《实证会计研究入另外一些有关会计理论的著作都或多或少地介绍了会计研究方法，如吴水澎主编的《中国会计理论研究》。单从文章和论著的数量来看，我国对会计研究方法的重视程度还远远不够，但正是这些寥寥可数的文章为会计研究方法在我国的运用作了充分的理论准备和舆论宣传，直接推动了新会计研究方法的传播及会计理论研究的发展。

（二）会计理论文章中会计研究方法的运用情况

我们的统计以《会计研究》为主，为了比较时有所参照④，还统计了《经济研究》上所刊文章中研究方法的运用情况。按规范研究、实证研究、问卷调查、案例研究⑤四类统计（见表1、表2），结果显示了我国会计理论研究方法运用的现状。

1、会计研究方法单一，是制约我国会计理论研究发展的重要因素之一，它使我国的会计研究仅仅局限于规范会计行为而无法前瞻性解释、预见会计实务。

2、无论是会计还是其他学科的理论研究，研究方法均以规范研究为主，说明我国经济理论研究的水平总体偏低。同时期，美国最著名的会计专业刊物《ac－counting review》和《journal of accountancy》95％以上的文章都是实证研究。当然美国也有大量以规范研究为主的会计刊物，还不能妄下实证研究优于规范研究的结论，但有数据事实作为佐证总比逻辑演绎的结论更具说服力。

3、我国实证研究开始于1991年并逐年上升，现占文章总量约10％的份额。

4、会计研究方法有逐渐多样化的趋势。问卷调查一直被人们喜闻乐用，实证研究的比例逐年上升，案例研究在经济研究上广泛运用但会计研究未足够重视。

5、会计实验研究方法根本未被我国会计研究人员所接受。实验研究是指在一个模拟的环境中通过观察受试者的行为来检验假设的方法，用于管理控制与管理报酬方面问题的研究。这种方法在西方已得到广泛应用，目前在国内会计界尚未见到此类文章的发表。

（三）会计研究方法涉及的领域

由于规范研究涉及的领域过于广泛，我们只统计了其他三类所涉及的领域。

1、实证研究主要涉及的领域。这类文章较多，大致可分为以下几类：（1）功能锁定或过度反应现象，如张人骥等的《上海证券市场过度反应的实证检验》（经济研究，1998），沈艺峰与吴世农的《我国证券市场过度反应了吗？》（经济研究，1999），赵宇龙与王志台的《我国证券市场“功能锁定”现象的实证研究》（经济研究，1999）；（2）盈余管理或利润操纵，如陈小悦等《配股权与上市公司利润操纵》（经济研究，2000），陆建桥的讲国亏损上市公司盈余管理实证研究》（会计研究，1999）；（3）资产重组，如陈信元等的《资产重组的市场反应——1997年沪市资产重组实证分析》（经济研究，1999）；（4）系统风险，如施东辉的《上海股票市场风险性实证研究》（经济研究，1996），吴世农等的《我国上海股市投资组合规模和风险关系的实证研究》（经济研究，1998），《风险度量方法与金融资产配置模型的理论和实证研究》（经济研究，1999），《我国上市公司系统风险与会计变量之间关系的实证研究》（经济研究，1999），陈浪南等的《资本资产定价模型的实证研究》（经济研究，2000）；（5）股利分配，魏刚的《我国上市公司股利分配的实证研究》（经济研究，1998），吕长江等的《上市公司股利政策的实证分析》（经济研究，1999），杨淑娥等的《我国股利分配政策影响因素的实证分析》（会计研究，2000）；（6）资本结构，如陆正飞的《企业适度负债的理论分析与实证研究》（经济研究，1996），忻文的《国有企业的资本结构分析》（经济研究，1997），陆正飞等的《上市公司资本结构主要影响因素之实证研究》（会计研究，1998），陈晓等的《债务融资是否会增加上市公司的融资成本？》（经济研究，1999），孙永祥等的《上市公司的股权结构与绩效》（经济研究，1999），陈晓等的《股权多元化、公司业绩与行业竞争性》（经济研究，2000）。

2、问卷调查涉及的领域。问卷调查是采用邮寄方式从大范围的样本中收集跨部门或跨行业数据，进行行为描述和假设检验的一种研究方法。其缺点是，问卷设计和结果分析过程难以避免调查者的主观偏见，问卷回收率通常不高，回收样本的结构可能不同程度地脱离原抽样框架的结构设计，从而导致代表性偏差。但由于简单易行，还是受到了我国会计研究者的广泛青睐，问卷调查也成为最早运用的除规范研究方法以外的会计研究方法。我国会计研究问卷调查的范围主要包括：裘宗舜的《关于会计法执行情况的调查》（会计研究，1988），曲晓辉的《关于我国会计准则建设问题的问卷调查及分析》（会计研究，1998），王立彦的《我国企业环境会计实务调查分析》（会计研究，1998），林文雄的《中国管理会计实务调查报告》（会计研究，1998）；吴联生的《关于上市公司会计信息使用者信息需求情况的调查》（经济研究，2001），南京大学会计系课题组的《关于中国会计、成本方法等情况的调查》（会计研究，2000、2001）等。

3、案例研究涉及的领域。案例研究主要是一种定性研究，通过研究企业管理会计制度的运作，为大样本的实证研究提供微观基础，为新理论的构建提供素材和指导。案例研究要求研究人员必须对组织行为学、社会学、心理学等定性研究方法有较好的掌握。由于我国的会计教师和学生还不具备全面的素质，加之我国会计教学与实践的严重脱节，我国目前的会计本科生、硕土生及博士生课程几乎没有涉及此类，会计教师也很少运用案例教学方法。尽管如此，我国会计理论研究过程中还是不乏优秀的案例教材和案例分析文章。比如：《企业改组、兼并与资产重组中的财务与会计问题研究》课题组的《我国上市公司换股合并方法选择：案例分析与现实思索》（会计研究，2001），《管理会计运用与发展典型案例研究》课题组的《作业成本法在我国铁路运输企业运用的案例研究》（会计研究，2001）等；除此外，还有大量的著作：中华工商联合出版社出版汤谷良编著的《点评中国财务案例》，复旦大学出版社出版张文贤编著的《中国会计案例选》，天津人民出版社出版李宝震编著的《审计案例》，另外中国财经出版社出版乔世震编著的系列案例教材也很有影响力。

三、我国会计研究方法运用情况之原因分析

上述统计显示，我国现阶段包括会计在内的经济理论研究仍以规范研究为主导，实证研究的比例约占10％，而实证研究在西方国家自20世纪30年代以来就一直占据主导地位。我国会计研究方法落后西方国家达半个世纪之多，我国的会计理论水平也远远落后于西方。究其原因是，实证研究主要用于资本市场研究与行为研究两大领域，要求研究人员必须具备数学、统计、哲学、思维、逻辑、计算机、经济等方面的综合知识，而我国目前尚不具备这些条件。

（一）实证研究方法在我国缺乏实践的基础

资本市场是实证研究赖以生存的土壤。虽说我国上市公司经过十数年的发展已成为国民经济的主力军，已经具有相当规模，但质量还很差，不能纳入实证研究的范畴。

1、会计信息质量低下。自股票市场建立以来，我国会计信息失真现象一直是社会各界广泛关注的问题，近来审计署的审计结果和财政部所作的会计信息质量抽查的结果显示，这一问题已经到了非常严重的地步，以这样的数据为基础进行的实证分析的意义自然不大。

2.资本市场数据不全面，缺乏可比性。首先，我国资本市场尚处于成长阶段，上市公司数量呈几何增长，样本不具可比性。我国目前的实证研究中有相当比例的文章，存在用部分样本谁知总体量特征的逻辑错误。其次，我国资本市场形成的时间过短，还不能满足时间序列分析的需要，我国目前就有用三年时间的数据提炼出会计实务规律的实证研究。最后，我国没有权威的数据库系统，实证研究所需数据由研究者个人搜集，费时成本过大且真实性难以保障。

（二）缺乏掌握实证研究全部技能的研究人员和培养这些人才的教育机制

我们还注意到了在《会计研究》、《经济研究》发表实证研究论文的作者，赵宇龙、王志台、陈小悦、吴世龙、沈艺峰、原红旗、陈晓、吕长江、魏刚等人无一例外是学院派或有海外经历的工作者，而且集中于上海财经大学、厦门大学精华大学及北京大学等高校。这说明高校教师开了我国实证研究的先河，并艰难地扛起了实证研究的旗帜，但曲高和寡终难成气候。笔者认为，关键在于缺乏掌握实证研究全部技能的研究人员和培训随些人才的教育机制。

1、会计教学内容陈旧，跟不上市场经济、知识经济的时代需要。依据我国会计教学大纲，本科、硕士、博士分别按通才、通专兼顾、专才的目标培养，教学技基础课、必修课、选修课三个层次进行。通过登录主要财经院校网站，我们浏览了各院校会计专业主干课程的设置，并作了粗略的比较，发现绝大部分院校的会计专业主干课程均为会计原理、财务会计、成本会计、财务管理、管理会计、审计，区别在于广度和深度的不同。遗憾的是，除了本科阶段开设有简单的经济数学与统计常识外，研究生阶段再没有这类课程。然而据笔者所知，美国的博士生有一年的时间学习数学和管理统计，而我国的会计教学根本上是轻视数学的。

2、会计教学观点落后，重理论灌输轻方法介绍。给我一条鱼我可以活一天，教给我钓鱼的方法我可以此过一生。我国的会计教育从来就是向学生灌输现有会计理论，一味告诉学生应该怎样做，从而批量生产了大量“死才”。只有加强会计研究方法介绍，告诉学生为什么这样做，才能培养出合乎时代要求的“活才”。

实证会计论文篇（9）

    一、 名称考辨关于实证研究和规范研究的基本内容,马克·图恩曾作过一个简明扼要而又比较全面的对比分析〔4〕,即:

    实证 是 手段 事实 现实 描述 真或假 精神的问题 解释 分析

    规范 应该 目的 价值 理想 规定 好或坏 心灵的问题 评价 政策

    我们可以看出,上述的区分涉及语言形态、研究领域、内容性质和作用特征等多个方面,如果具体到会计理论研究中来,多数会计学者首肯实证会计研究主要回答会计“是”什么,认为进行实证会计研究时应该超脱或排斥一切价值判断,只考虑建立会计信息系统运行之中的会计处理程序之间关系的规律;而规范会计研究一般着重回答会计“应该是”什么,因此往往含有一定的价值判断,需要提出某些准则,作为进行会计处理的标准和制定会计政策的依据。进一步详细来讲,规范会计研究(NormativeAccountingResearch)的范式是(1)研究、分析大量的会计实务,从中概括出良好、理想的会计实务,并作为日后指导会计实务的标准;(2)规范会计研究并不满足于现有的会计惯例,而是试图从逻辑性方面指明怎样才算是良好的会计实务;(3)规范会计研究往往以演绎法为主,但是并不排斥使用归纳法〔5〕,而恰恰从利用归纳法得到少数基本概念出发,然后演绎出会计的基本原则与方法,再从中推出与之相适应的会计程序与基本方法,用来指导会计实务。

    而对于实证会计研究(PositiveAccountingResearch),由于我国近年来还处于介绍和初步运用阶段,所以对“实证会计研究”不可避免地还存在着一定的模糊认识,因此有必要详细分析。关于实证会计研究的“实证”一词,我国会计学者在引入的过程之中存在不同的理解,绝大多数同志从“positive”和“positivism”(实证主义)词根的相似性入手,从哲学角度探讨实证会计研究的哲学基础,试图从中概括出实证会计研究的一般范式〔6〕。但是,对“实证”一词最权威的解释应该来自“实证会计学派”(或称罗切斯特学派)。按照实证会计学派的代表——瓦茨和齐默尔曼的解释,“‘实证’一词来自于实证经济学,之所以将其研究冠名‘实证会计研究’,主要意图是为了区别于业已存在的传统的规范会计研究”(WattsandZimmerman,1990)。那么,“实证”一词到底应该如何解释呢?笔者在查阅了大量相关的经济学文献(樊刚,1995;张曙光,1997;张宇燕,1993)和典型的实证会计研究经典文献(WattsandZimmerman,1978,1979,1990;BallandBrown,1968;)以后认为,实证会计研究包括两个相互联系的部分或阶段——理论实证和经验实证。理论实证的目的是用来提供一个基本体系,对现实会计实务本身究竟是怎样的问题作出理论和逻辑上的分析和解答。理论实证过程包括(1)三个基本要素——有关会计问题的基本假设、一套逻辑严密的系统化的推理机制和方法以及最终的理论结论;(2)提出理论假设、建立分析模型以及进行逻辑推理和证明三个紧密联系的步骤。经验实证是指对理论实证得出的结论进行经验检验的过程。对于经验实践和理论结论相符合的部分,就应该当作正确的理论加以运用,直到被经验证伪为止,而对于被经验直接所证伪的理论结论,就必须逐渐修改原有的理论假设,再次进行理论实证和经验实证。

    二、 规范会计研究和实证会计研究之比较

    1、 规范会计研究和实证会计研究的分化——一个简单的回顾。

    会计学研究方法的发展演变,均在不同程度上受到其它学科的影响。哲学家、科学家关于方法论的论述(如波普尔的“证伪主义”、库恩的“科学范式”、拉卡托斯的“科学研究纲领方法论”),都对会计研究产生着不同程度的影响。但是,真正对会计学产生直接影响的无疑是经济学方法论的演变和发展。经济学方法论的发展和变迁对会计理论研究方法的影响可以大致分为两个阶段:第一,直到本世纪初以前,经济学方法论的讨论,都主要是围绕着抽象演绎法和历史归纳法哪个更适合于经济分析而展开〔7〕。在此影响下,会计理论研究亦是以这两种方法为代表,如佩顿(WilliamPaton)、坎宁(Canning)、爱德华兹和玻尔(EdwardsandBell)、穆尼茨和斯普瑞斯(MoonitzsandSprouse)等都是演绎法的典型代表,而井尻雄士(YuijIjin)和利特尔顿(Littleton)等则极为推崇归纳法——一言以蔽之,该时期的会计理论研究主要以定性的文字描述为主,十分注意会计理论之间的内在逻辑而忽视对既有的会计理论研究成果的检验,我们将之总称为规范会计理论研究。一般认为,本世纪60年代末期以前,会计理论研究中是规范会计研究占统治地位的时期。规范会计研究的形成,一扫19世纪末期以前会计理论研究混乱、无目的的状况,在其大力推动下,会计理论体系于19世纪末20世纪初方告初步形成。第二,从本世纪六十年代开始,经济学和财务学的研究取得了突破性的进展,这主要表现在研究对象的扩大化和广义化,与此同时,西方经济学的主要流派研究方法已不再满足于定性的演绎或者归纳推理,而是逐步转向实证分析。在经济学研究方法的影响下,或者更确切地说是在财务学研究方法的影响下(目前从事实证会计研究的学者更直接地从财务学中获得或移植某些科学的研究方法,实质上财务学承担了经济学研究方法对会计理论研究产生影响的“载体”和“催化剂”的作用),一大批年轻的会计学者(以罗切斯特学派为主要代表)逐步竖起实证会计研究这面大旗,并形成了别具特色的实证会计研究方法,给会计理论研究带来了巨大的影响和震撼。(1)1968年,鲍尔和布朗的“会计收益数据的经验性评价”一文标志着实证会计研究初露端倪;(2)70年代中期“罗切斯特学派”代表人物简森(Jensen)的“关于会计研究现状及会计管制的评论”一文可视为是向规范会计研究挑战的宣言;(3)瓦茨(Watts)和齐默尔曼(Zimmerman)1978年“决定会计准则的实证理论导论”、1979年“实证会计研究的供需:一个借口市场”两篇论文的发表及1986年《实证会计理论》一书的出版,标志着实证会计研究已逐渐与规范会计研究分庭抗礼。乃至1986年-1989年期间提呈给美国权威会计刊物《会计评论》(AccountingReview)的论文仅有一小部分可归类为规范研究〔8〕。

实证会计论文篇（10）

科学的研究方法是人类长期科学实践的结晶，是在人类对客观世界的认识和实践的不断深化过程中得到充实、丰富和发展的。每当科学发展到一个新的阶段，总会伴随着科学方法的重大革新，从而引起科学技术的突破性发展。纵观人类科学发展历史便会发现，在整个科学发展历程中。都贯穿着一条主线，即科学研究方法的演变和发展。那么，会计理论研究作为人类研究客观世界的一个分支，必定也需要一套科学的研究方法。

长期以来，由于对会计研究方法本身的研究是我国会计研究领域的一个薄弱环节。会计理论研究方法是人们在认识会计这个社会现象时所运用的途径、手段、工具和方式的总和，它作为会计理论的组成部分，贯穿于会计理论研究的全过程，是任何一个会计理论研究工作者都不可回避的问题。它不仅直接影响会计理论研究的总体水平，而且对会计理论能否在实践中经受考验，成为实践的指导。起着十分重要的作用。

二、西方会计理论研究方法历史演进的启示

西方以演绎法和归纳法为主的传统的规范会计研究方法曾经在会计理论研究中发挥了重要作用，至今仍在继续发扬光大。以佩顿为代表的演绎会计理论学派、以利特尔顿为代表的归纳会计学派和以坎宁为代表的真实收益学派，都是运用规范研究方法的产物。这些理论在世界会计理论的宝库中占有非常重要的地位。即使是在西方会计界极力推崇实证会计研究方法的今天，美国会计学会3大会刊中的《会计了望》(Accounting Horizons)和《会计教育问题》(Issues in Accounting E―ducation)，仍有许多文章是运用规范研究方法进行会计理论问题的研究，美国注册会计师协会的《会计师杂志》(loumal of Accountancy)的绝大多数文章仍然运用规范研究方法。毋庸置疑，这些文章对会计基础理论和会计应用理论建设仍然具有不可忽视的作用。

西方资本市场的建立和发展为实证研究方法的运用提供了外在经济环境。实证研究方法从一开始就运用于资本市场研究，因为资本市场中会计信息与股票价格的关系、会计政策选择等问题的可证伪性为实证研究的可证伪主义提供了市场。现在美国会计理论研究许多方面都在尝试运用实证研究方法，但对资本市场有关问题的研究仍占较大比重。在实证研究方法的档案式研究中，有关资本市场的会计问题研究通常需要运用许多数理统计模型知识，这就要求研究人员具备较好的数理统计知识。许多具有理工科背景的研究人员加入会计研究领域，使会计研究队伍增添了新鲜血液，其良好的数理统计知识使运用数量分析方法研究会计问题特别是资本市场会计问题成为可能。这一尝试性研究给会计理论的研究开辟了新的视角，拓宽了会计研究的范围。与此相关，数据库的建立为实证会计研究提供了资料保证，计算机等现代信息处理技术的运用和普及为实证会计研究提供了技术支持，实证研究运用数学模型在手工计算时费时费力，计算机的运用改变了这种状况。同时，计算机还使数据库的建立更为方便，数据资料的查找更为快捷。

三、我国会计理论研究方法的现实分析

与西方会计界相比，我国在会计理论研究以及会计理论研究方法方面起步较晚。下面简单地回顾我国会计理论研究方法的发展历史。

建国前，我国一部分会计学家率先引进了西方国家的会计理论，同时也引进了西方财务会计理论的思想和方法。这为我国传统会计理论研究奠定了基础。建国后至改革开放前，则是对原苏联的社会主义会计模式和理论的全盘引入，这标志着我国传统理论研究进入实质性阶段。同时也表明我国会计理论的构建受到两个方面规范的影响，即作为会计研究理论基础的政治经济学和作为会计研究目标确立依据的国家经济政策和法规，其中表现最为突出的就是国家财政税收政策和法规对会计理论和方法的限制。这段时间在我国的会计理论研究中，对研究方法问题一直没有给予很好的重视，缺乏突破和创新，研究方法主要运用规范演绎方法。十一届三中全会以后，会计理论研究的气氛开始活跃，突出地表现为对会计基本理论等问题的研究，会计研究方法问题也随之引起会计学界的注意。20世纪80年代后期，我国会计界的有关之士就曾一再呼吁，应将实证研究方法引入我国会计研究中。从1991年《会计研究》第6期徐兴恩的“论会计研究的方“一文发表开始，以后又陆续有学者发表关于实证研究方法方面的文章，1996年沈艺峰的《会计信息披露和我国股票市场半强式有效性的实证分析》开始了我国会计界“真正意义上”的实证研究。1997年大量介绍实证研究方法的论文被系列发表。至此关于会计研究方法的研究引起会计学界的普遍关注。但是统计结果表明：1996年《会计研究》共发表实证研究类的论文3篇，占全年论文的2％；1997年共发表实证研究类的论文14篇，占全年论文总数的9％；1998年共发表实证研究类的文章13篇，占全年论文总数的10％；1999年共发表实证研究类的文章8篇，约占全年论文总数的7％。其他会计杂志发表实证研究的文章更为少见，《经济研究》发表的有关会计方面的实证研究类论文的数量也不多。由此可见，规范研究在我国仍占主导地位。

我国会计研究方法与西方会计界存在较大差异，主要有以下方面原因：

哲学基础和思维方式不同。西方会计研究方法较多地受实用主义影响，信仰存在就是合理的，有用的就是真理；而我国会计研究方法的哲学基础是马克思主义的辩证唯物主义和历史唯物唯物主义，遵循马克思主义的认识论。西方会计界受实用主义影响，早期更注重应用理论的研究：我国强调理论来源于实践，高于实践，更注重基础理论的研究，习惯从会计本质、会计职能、会计对象、会计目标等基本概念及基本问题开始起步。

会计研究的外在环境与西方会计界存在较大差异。自1990年12月17日飞乐股份等8家公司股票在上海证券交易首次上市以来，我国资本市场的建立只有10年的时间，上市交易的公司至今也只有1000多家。特别有关资本市场的法规建设正在逐步完善，许多法规本身还处于不断变化的过程中。资本市场中包装上

市、会计作假等案件时有发生，相当一部分投资者缺乏理性，市场融资功能不足，缺乏足够的资源配置引导能力等等。这就使以资本市场为内容的会计理论研究缺乏良好的外在经济环境和法律环境。所以，尽管近年来以资本市场为主要研究对象的实证研究成果逐年有所增加，但是，关于资本市场的数据库还未形成较为权威的版本，许多研究者在进行研究时只能自行收集。在此情况下开展实证研究，一方面使研究者本身花费大量时间用于资料收集，另一方面由于资本市场中存在着会计信息失真等问题，也难以保证研究资料，特别是数据本身的准确性，进而影响这些研究结论的验证质量。

四、现阶段我国会计研究方法的选择

实证会计论文篇（11）

回顾会计发展史，各派学者对会计理论的诠释百家争鸣，笔者观察、总结各学派对会计理论的不同见解，发现他们具有共同的规律，即：源于实践，后经加工，又用于实践。也就是说会计人员在处理现实工作中遇到的问题时，对各类会计现象进行总结、归纳与提炼，最终用于解释、规范与指引人们的经济行为。会计理论要想经得起时间与实践的考验，就必须有一套严谨的研究方法来支撑，并不断对其进行规范与改进。会计研究方法是学者们在进行会计研究的过程中，探究会计理论内在规律所使用的工具和手段的综合。会计研究方法不仅是会计理论体系的基础架构部分，也是会计学者们进行研究活动的基本工具。因此，在会计研究的过程中，如何选取恰当、严谨的研究方法具有深刻的理论与现实意义。对会计理论研究方法应用不同的方法进行分类可以得到不同的结果，但就目前为止，焦点主要集中在两大主流方法上：规范研究方法与实证研究方法。

一、国内外会计学实证研究与规范研究的发展与实践

（一）西方会计学规范研究方法发展与实践。Sprague的《账户原理》（1908）和Paton的《会计理论》（1922）的出版标志着会计理论研究方法正式涉足会计领域。之后，Littleton的《二十世纪前的会计发展》（1933）、Sweeney的《稳定币值会计》（1936）、Mac Neal的《会计中的真实性》（1939）、Paton和Littleton的《公司会计准则绪论》（1940）、Littleton的《会计理论结构》（1953）、Edwards和Bell的《企业收益的理论及其计量》（1961）等一大批优秀的规范会计理论著作相继发表。这些文章所采用的研究方法通常被称为传统研究方法，就是本文所讨论的规范研究方法。运用此方法进行会计研究时的基本思路与流程为：提出问题，搜集、梳理文献，归纳、提炼出（规范）会计理论。

（二）西方会计学实证研究方法发展与实践。会计实证研究方法的出现打破了在会计研究方法方面规范研究方法一枝独秀的局面。会计实证研究方法并不是会计界的首创。受到自然哲学界证伪主义的影响，经济学研究兴起了经济实证研究思潮；之后在会计学领域，国外一些年轻学者受到经济实证研究思潮的感染，将这种定量研究方法运用到会计领域当中，会计实证研究方法应运而生，而后涌现出大量优秀的实证研究成果，并成为80年代西方会计研究的主流方法。西方国家自由的市场经济和开放的社会文化为实证研究方法的成长提供了优渥的社会土壤。实证研究的基本框架及流程是：提出假设，收集样本、建模，最终通过统计分析得出结论。1968年，Ball和Brown发表的《会计收益数据的经验性评价》一文中首先使用了实证研究方法，打开了西方会计实证研究的大门。实证研究方法的出现拓宽了会计领域的研究思路，会计研究拓展到市场研究和行为研究等领域，大大充实了会计理论体系的内容。到目前为止，实证研究方法凭借自身的逻辑性、预测效应在西方会计研究方法中占主导地位。当然，实证研究的发展也受到自身研究模式的限制：研究结论均建立在一定的假设条件之下，缺失必然性，需要更多的增量证据支撑。为了更好地解决这些限制性条件，研究者们不断补充知识，将心理学、行为学等学科运用到会计研究领域，不断完善会计理论。

（三）会计学实证研究和规范研究的区别与联系。两种研究方法的区别在于：会计规范研究探究的是会计及会计体系各模块“应该是什么”，这一研究角度需要进行价值判断，用于会计现象描述，例如描述如何定义负债；会计实证研究则侧重“是什么”，基本不需要价值判断，其主要应用于对会计现象的诠释、预测，例如诠释和预测新会计准则实施后公司高层的反应。

自实证研究方法在会计领域应用以来，“选用何种研究方法进行会计研究”在会计界一直争论不下，各派学者各抒己见。新兴会计实证研究者批判传统研究方法对价值判断依赖过重，而忽视了实践对已存在会计理论检验的必要性；过于关注规范性命题，致力于探究会计及会计体系各模块“应该是什么”，这一方法无法做到对自身科学性进行检验，对所得出的会计结论缺乏充分恰当的解释力与预测力。当然，会计规范研究者也对会计实证研究方法进行了猛烈的还击。会计规范研究者认为价值判断虽然过于主观，但是科研就是需要研究者们对不同的会计现象表达自身看法，进行主观判断，是无法从会计研究过程中摘除的，然而会计实证研究不考虑价值判断，只聚焦于“是什么”的问题；研究过程采用数学模型，抓住细枝末节的问题玩数字游戏，得出的结果多是大家能观察到的结论，对整个会计理论体系的建设与完善意义不大。笔者认为，虽然这两种研究方法的关注点不一样，但其关系不应该是互斥的，相反两者应达到协同效应。在平时的会计研究工作中，会计规范研究应当为会计实证研究提供坚实的理论基础，相应的会计实证研究应通过实践对会计规范研究的理论成果进行检验。

（四）我国会计学理论研究方法的发展。在特殊的国情背景下，我国会计理论研究起步明显晚于西方。改革开放以后，会计理论研究迎来了春天，涌现出不少关于会计本质、职能、对象、目标等问题的著作，然而专门研究会计研究方法的文献成果却不多。

20世纪90年代初，我国会计学界才开始普遍注意到会计理论研究方法运用的问题。徐兴恩先生在1991年发表《论会计研究的方法》一文后各杂志期刊开始陆续有此类文章出现。规范研究方法是我国早期会计理论主要研究方法，且研究方法的应用与基本理论研究应该是同时进行的，只不过当时没有规范的定义和系统的体系。

1988年，学者裘宗舜、王平发表了《会计改革若干问题――一张有意义的社会问卷调查表》，文章首次引用了实证研究方法，但是此后运用实证研究方法的文章依然屈指可数。直到1996年，沈义峰先生在《会计研究》杂志上发表了《会计信息披露和我国股票市场半强势有效性的实证分析》之后，才陆陆续续有一些针对实证研究方法的介绍性文章在《会计研究》上发表。直到现在，我国会计研究领域对实证研究方法的运用情况也不像西方国家那样普遍与娴熟，规范研究方法在会计研究中仍然占主导地位。这可能是因为我国会计界在认识上对其有一些偏差，认为其或是搞数据分析，或是搞问卷调查，这些理解不够全面。实证研究固然以数据分析为基本特征，但其完整的过程还包括“对本身质量的分析”。之前我国计算机技术未普及、市场经济不发达、研究数据不可信，科研条件受到限制。现在许多具有理工科背景的研究人员加入到了会计研究领域，为会计研究队伍注入了新鲜血液，计算机技术及其信息处理技术在我国的运用与普及也为实证研究提供了技术支持。

二、对我国会计学研究方法合理运用的建议

会计学理论研究方法从出现发展到现在取得了丰硕的科研成果，但是在我国的运用与发展并不十分理想，在此笔者提出一些建议，供参考。

第一，在选择不同的会计研究方法时，研究者应正视每种研究方法的优缺点，不能偏薄待之。在对待实证研究方法和规范研究方法的态度上，不应该单纯的认为哪一种好，而另一种不好。虽然这种偏见在实证研究方法出现之时便已存在，但经过长期的研究实践，西方学者的争论已逐渐和缓，在我国自然也会得到正解。会计学者们若想得到经得起会计实践检验的会计理论，建立稳健的会计理论体系，就必须正确处理规范研究方法与实证研究方法之间的关系，实现两者和平共处、和谐发展，共同为我国会计领域贡献更多的优秀成果。

第二，会计理论研究者在选取会计研究方法时，需要充分考虑该方法是否适用于所研究主题，不能单纯为了学术创新或是其他目的强行选择某类研究方法。比如，我国很多会计研究者为追求创新点而盲目采用实证研究方法，这部分文章中所采用的分析模型多在国外文章已建立，经过简单改变或增加国外模型中的变量形成，看似新颖实则换汤不换药，这种创新是不被信服的。不仅是会计界领域，其他领域的研究者们都应当认识到学术科研是一件神圣而严肃的事，不可以单单为了发文章或是其他原因而选择某种研究方法，否则就是本末倒置。

第三，在我国，实证研究方法发展与运用受到特殊国情的影响：新兴市场发展不完善（仍在转型中），数据库建设不统一（深交所和证交所），信息获取不方便（有些信息甚至保密），研究成本过高等。这就要求我国相关管理部门抓紧建立、完善经济制度建设，尽快实现、完善市场转型，督促各机构数据库标准化建设，实现经济信息更加公开化，将更多的焦点聚集到科研上，为科研提供更多的支持，早日实现产学研结合。各位研究者也要进行广泛的学习，提高自身技能，以更加严谨的态度对待学术研究，严肃选择并合理利用会计理论研究方法。

参考文献：

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