外部审计论文大全11篇

外部审计论文篇（1）

2.审计收费对真实盈余管理的影响

一般而言，审计收费越高，上市公司进行真实盈余管理的机会和空间越小。审计收费是会计师事务所向客户提供审计服务而收取的等价劳动报酬。当然，事务所提供的审计服务的质量越高，审计收费相应也越高。审计质量越高，就越容易识别出上市公司的真实盈余管理行为。换而言之，会计事务所收取较高的审计费用，也会承担较高的审计压力和审计风险，为了规避这些风险事务所也会提供出与之相匹配的高质量的审计服务，更多关注企业的日常经济活动，就更容易识别出企业是否为了某一利益群体在刻意安排经济业务进行真实盈余管理。

3.审计意见对真实盈余管理的影响

一方面，会计事务所不会轻易出具非标准无保留意见。因为出具非标准无保留意见，事务所将会承担较大的流失客户和诉讼风险。但是会计师事务所对自己审计意见附有连带责任负责，一旦发现上市公司存在真实盈余管理的行为，也会出具相应审计意见的审计报告。所以上市公司真实盈余管理程度越大，会计师事务所出具非标准无保留意见的概率也越大。另一方面，上市公司一旦被事务所出具非标准无保留意见，其公司的股价、声誉都会受到严重影响，甚至受到证监会的处罚，所以一般上市公司不会轻易进行真实盈余管理。综上，审计意见对上市公司进行盈余管理存在一定的抑制作用。

外部审计论文篇（2）

审计起源于经济责任关系，所谓经济责任关系是指现代公司在公司所有权以及公司经营权相互分离的前提下，公司的所有者与公司的实际经营者基于委托形成的责任关系。由于公司基于经济责任关系形成，而公司的所有者并不参与公司的日常生产经营活动，所以公司的实际经营者便需要承担向公司的所有者报告真实、准确的公司生产经营状况、财务运营状况的责任。而公司的所有者则需要基于所有权对公司实际经营者提供的财务报告和会计信息进行审核监督，以此保证公司的合法性、合规则性以及良性运营。于是，公司的所有者和实际经营者便需要第三方，对公司的财务报告以及会计信息进行核查和审计，从而保证公司财务报告和会计信息的准确性和可靠性。因此，公司所有人、公司实际经营人、公司审计人形成了现代审计关系。我国审计工作起步较晚，但是在近些年发展迅速。随着我国《内部审计基本准则》以及《审计法》的颁布，我国审计体系逐渐趋于完善。

（二）内部审计与外部审计的联系

内部审计与外部审计都是审计方基于经济责任关系对公司的财务状况进行审计的行为。内部审计与外部审计都需要在审计过程当中运用财务审计技术，而内部审计得出的审计信息与外部审计得出的审计信息可以相互借鉴。但是，内部审计与外部审计也存在着区别。其一，内部审计与外部审计最直观的区别在于，外部审计是由注册会计师对公司整体财务数据的审计，所以需要出具有法律效力的审计报告。但是，内部审计则是财务监督管理机构的对内部管理的一种手段方法，对公司内部运行每一个环节的监督管理，所以一般可不出具审计报告。其二，内部审计与外部审计的审计目标不同。外部审计的目的在于审查公司财务运营状况的合法性与合规则性。而内部审计的目的则是管理公司治理流程的有效性、评估公司的财务风险、优化公司的资本配置，从而改善公司的生产经营状况提高公司效率。其三，内部审计与外部审计的业务范围不同。外部审计的业务范围受到法律和合同的指定，如财务报表审计、内部控制审计、尽职调查等业务。而内部审计是以企业经济活动为基础，拓展到以管理领域为主的一种审计活动。总之，内部审计与外部审计之间存在着联系，同时也有诸多差异。

二、内部审计和外部审计的协作

（一）协作的动因和必要性

内部审计与外部审计相互协作的动因有如下几点：其一，在外部审计的过程当中，审计方无法充分利用内部审计的审计信息。相比于外部审计人而言，内部审计人掌握着被审计企业的第一手资料，并且对被审计企业的生产经营状况以及财务状况了解得比较详尽。但是，外部审计人在进行审计时在获得审计信息上，往往没有内部审计人便利。其二，内部审计部门与外部审计部门之间存在隔阂。由于内部审计与外部审计在设计目标以及部门利益方面存在冲突，所以内部审计部门与外部审计部门难以达成合作。其三，内部审计与外部审计的协同缺乏机制支持。内部审计与外部审计协同的必要性主要体现在，内部设计与外部审计可以通过协同审计共享审计信息、降低审计服务费用、提高内部审计与外部审计的工作效率方面。同时，内部审计与外部审计的协同还可以提高公司的财务运营水平和公司治理水平。所以，内部审计与外部审计相互协作是非常必要的。

（二）协作基础

内部审计与外部审计的协作基础在于建立适合现代公司发展的内部审计与外部审计机制。首先，内部审计部门与外部审计部门应当建立有效的沟通机制。内部审计人员与外部审计人员在企业审计过程当中，应当建立审计信息共享平台，内部审计部门在平时对企业各个机构的审计中所获得的审计信息应当与外部审计部门共享。其次，内部审计部门应当与外部审计部门建立审计人员交流机制。虽然内部审计部门与外部审计部门的审计目标和审计范围不同，但是内部审计部门与外部审计部门所运用的审计方法是相同的，这为内部审计与外部审计的交流协作提供了基础。内部审计人员与外部审计人员进行人员交流，不仅可以提高审计人员的审计专业水平，而且还可以使内部审计人员与外部审计人员对双方的工作方式和流程更加熟悉，有利于提高内部审计与外部审计的协同性。其三，在审计工作中，应当确立以内部审计为主导的原则。审计工作出现不协调的重要原因在于，在审计工作当中没有确定审计工作的主次顺序。而内部审计部门相对于外部审计部门而言，内部审计部门更加了解公司审计的流程和安排，所以应当在审计工作当中起到主导作用。因此，审计信息共享机制、审计人员交流机制以及内部审计主导原则是内部审计与外部审计协同的基础所在。

（三）协作途径

内部审查与外部审查的协作主要有以下途径：其一，建立内部审计与外部审计的协作平台，保证内部审计与外部审计的信息沟通、人员流通以及审计流程畅通。其二，通过企业后期职业培训提高审计人员的专业水平。内部审计人员在审计过程当中，应当不断提高自身的审计能力，制定内部审计程序的合理方法，提供准确可靠的审计信息。其三，公司管理者应当提高对内部审计工作以及外部审计工作的重视，全力为公司的内部审计工作提供便利。其四，政府部门应当完善审计法律法规，进一步规范内部审计与外部审计的流程，实现内部审计与外部审计的程序统一，以上为内部审计与外部审计的协同途径。

（四）对公司治理的影响

良好的企业经营管理建立在企业管理层、外部审计以及内部审计有效协作的基础之上，其中内、外部审计的协作关系是一项重要内容。当内部审计和外部审计可以互相接受对方的审计工作结果时，不仅可以减少重复工作，提高审计效率，而且可以共同确保企业内部控制的健全和有效，共同加强企业全面风险管理。内部审计与外部审计共同保证企业信息披露真实可靠，产生内部审计与外部审计联合审计的效果。因此，内部审计与外部审计在审计范围上相互协调，在审计过程中相互合作，在确保审计范围的前提下，能提高企业整体审计效率，降低审计费用，并提高公司的治理质量。

三、事务工作中的问题

在审计事务当中，内部审计与外部审计存在的问题主要有以下几点：其一，公司管理层对企业的内部审计缺乏重视，甚至少数公司的内部审计处于空白状态。其二，内部审计与外部审计分工不明确，导致内部审计部门与外部审计部门在审计工作中无法协同一致，造成审计信息不准确以及审计资源浪费。其三，内部审计部门的审计人员专业水平不高，导致外部审计部门在对审计企业进行审计时，内部审计部门提供的审计信息存在错漏，审计方法存在缺陷。

外部审计论文篇（3）

随着国有企业重组改制的深入，企业内部经营机制更具开放性和灵活性，经营自和资金管理权进一步加大，而个别单位内部控制制度不健全，在一定程度上为部分单位账外设账、私设“小金库”提供了条件。账外设账对国家、社会及个人危害极大，它扩大了消费基金，侵占了国有资产，甚至让个别领导干部走上的邪路。因此，内部审计在每一个项目的审计过程中应充分考虑审计风险，运用各种审计方法，将查出账外资金作为一项主要审计程序，以保护国有资产的安全和完整。本文结合工作实践，就如何查证账外资金，谈几点肤浅的认识。

一、从了解被审计单位的基本情况入手，查找疑点，有针对性地进行审计

初次进驻被审计单位，审计人员应充分了解被审计单位内控制度、行业特点及财务核算等基本情况。其中主要了解：（1）业务性质、经营规模及组织结构；（2）审计期间经营情况及上级单位考核情况；（3）财务会计机构及工作组织；（4）被审计单位管理人员的素质；（5）内部控制的设计和运行情况等。

了解上述基本情况的方法主要包括：（1）查阅上一会计年度的审计报告及工作底稿；（2）查阅被审计单位会议纪录、合同等经营业务资料；（3）实地查看被审计单位生产经营场所及设施；（4）询问被审计单位财务及管理人员。

通过对被审计单位基本情况的了解，审计人员可以分析内部控制中存在的薄弱环节，并安排适当的审计程序，有针对性地进行审计。初次审计应首先查看被审计单位工作环境，了解生产性质，根据了解到的情况分析哪些环节容易出现问题，如被审计单位有无将本单位房屋出租，自办油库等情况。在审计过程中可以有针对性地查阅相关账户，有重点地审查收入是否完整入账。涉及现金收入的，还应审查现金管理是否符合规定。

了解被审计单位基本情况是一项很有效的审计程序，执行该程序花费较少的审计力量，往往能取得较好的审计效果。我们在某单位审计时，通过查看该单位环境设施，发现临街门面房较多且全部出租给个体户，厂内新建职工宿舍一栋。于是我们有针对性地安排了这两个项目的审计，结果发现房租15万元没有入账，转入“小金库”。新建职工宿舍154万元，资产账没有反映，其资金来源为“小金库”。根据这两条线索，我们查出小金库资金201万元。

二、尽可能取得被审计单位审计年度全部合同及协议，并检查合同编号是否连续

审查合同协议是否存在如下问题：（1）将合同金额与财务入账金额进行核对，看有无收入不入账或以低于合同价入账而无正当理由的；（2）审查有无以虚假合同结算，虚列成本，转移资产的。在对某公司审计过程中我们发现，某项目收入较合同规定金额少186万元而没有相应的变更合同，且该项目发生的成本较大。经核实发现，合同规定的剩余收入213万元已转入该公司多种经营企业账户。

三、审查银行对账单，特别留意期初期末余额较大的银行账户

审计过程中应重点审查如下内容：银行账与企业账余额是否一致；银行账与企业账借贷方发生额是否一致；对当年利息收入进行匡算，验证其金额是否正常。

企业账与银行账余额及当期发生额不一致时应查明原因，考虑有无挪用公款或将企业资金转入“小金库”的问题。如果银行账户期初期末余额较大，而利息收入较少，应考虑被审计单位有无购买国库券等短期投资行为，而将相应收益不入账的情况。在对某单位审计时，我们发现该单位一个银行账户期初、期末余额较大，甚至远远超过当年借贷方发生数，而该账户银行存款利息收入较少。针对这种反常情况，我们进一步核实，发现该单位在三年前就将银行存款500万元用于购买国库券等短期投资，三年共形成收益228万元，转入“小金库”账户。

四、审查被审单位有无自制票据以及票据所列款项是否全额及时入账

用自制收据收取现金作弊的可能性较大，因此对自制收据应详细审查。如我们审计某单位年度全部自制票据的收款与财务入账情况时，发现全年收据金额较财务入账金额多16.5万元。经查证，这部分现金由该单位接待人员保管，作为该单位招待费使用，没有入账。

五、查阅各种文件，检查凭证附件，注意有无将各种扣款未入账的情况

在某单位审计中，我们发现每月工资发放凭证附件都注明了扣款，但没有计入财务账。据此线索，我们查（下转第69页）（上接第55页）出该单位将各种罚款存入个人存折31万元，形成“小金库”。

六、查阅被审单位考核记录及工作报告等资料，留心考核指标中有无需上级部门剔除因素或解决的费用并查明原因

我们在审计某单位时，发现该单位年底经营考核汇报提到“考核费用中需总公司将某项目成本201万元剔除”。通过该线索详细查证，发现该项目账面反映亏损较大，原因是该单位将该项目收入265万元直接结回转入多种经营单位账户，用于发放职工奖金。

七、留心各种资料提供的信息，注意相互之间有无矛盾

外部审计论文篇（4）

1.企业内部审计外部化符合企业发展的成本效益原则

企业内部设置了专门的内审机构或者部门也就形成了一项固定的成本支出，加上对内部审计工作人员的管理和培训，也是企业后续的支出增加。另外因为经济形势的发展变化，企业生产技术的革新，经营业务范围的扩大等多种因素的影响，企业内部审计在人员配置上受数量和质量的限制，内审工作的成绩并不理想，内审质量不高的情况普遍存在。将企业内部审计外部化后，采用完全外包或者部分外包的形势，企业在内部审计方面的投入就会有一定程度的减少。内部审计外包后，对重大的风险能够哥呢国家有效的进行控制，这有效的降低了企业损失的风险，对企业的收益的获得十分有利。随着企业内部审计投入的成本的降低，外包的成本效益占据很大优势，企业走内审外部化的道路可实现效益的最大化。

2.企业实行内部审计外部化科提高内部审计的独立性

因为内部审计的机构受企业领导的直接监管，在很多时候，内部审计工作要服从企业领导层的要求，这是内部审计缺乏独立性的主要原因。外部审计的机构是独立于企业之外的，与企业之间是通过契约的方式合作的关系，审计更加具有独立性。内审外包的审计人员不受企业经营者的直接领导，与其是平等合作的关系，审计范围会更加的广泛。从本质上说，外部审计的主题是按照国家相关的规定对审计费用合理的收取，与被审计的企业没有其他经济利益上关系，外部审计人员更没有人情上关联，保证了审计工作的独立性。

3.企业内部审计外部化可提高企业内部审计的工作质量

现代经济形式下的内部审计工作人员首先要具有过硬的专业知识，不仅精通财务方面的业务知识更在经营管理方面也有一定的职业素养。企业在发展过程中，单方面的重视经营业务方面的发展，对内部审计人员的业务培训却予以忽视，使得内部审计方式方法陈旧落后，内审人员的专业素质跟不上时展的需要，这必然会对内部审计的质量造成不利的影响。内部审计外部化后，从事审计工作的人员来自于专门的会计师事务所，通常会经过正规的培训和严格的考核，具有一定的资质才能胜任审计的工作。而且他们所具有的专业至少范围广泛，在会计、企业管理等方面也有一定的专业基础。对于外部审计机构来说，他们的经验更为丰富，对不同行业的经营理念和管理方法都有所了解，不仅能够为企业提供审计服务，同时可以根据自身的经验，在某些问题上能够为企业的管理层提出有价值的参考意见和经济信息。另外，外部审计机构的会计师在进行审计工作是，其执业行为受法律部分的约束，同时也受相关部门的监督，这也在一定程度上保证了审计的质量。

二、企业推行内部审计外部化的措施

1.选择合适的内部审计外部化形式

加强内审与外审工作的协调。大多数企业在选择内部审计外部化的形式时，都会选择部分外部化，采用共同协作的方式共同开展审计工作。企业设置内部审计机构，配备熟悉企业情况的内审人员，并根据企业需要聘请注册会计师等外部人员共同开展内审工作。企业采用内部审计外部化，要加强内部审计与外部审计工作的相互协调。注册会计师测试评价企业内部控制，有两种情形：一是对企业会计报表进行审计时，为确定检查风险而实施的内部控制测试和评价；一是接受专门委托，对企业的内部控制进行评价，出具《内控审核报告》。我们以注册会计师在履行会计报表审计时的情况，考察内部审计与外部审计不同审计目的下二者之间的合作协调的方式和内容，更具有指导意义。

2.加强注册会计师对单位内部管理方面的知识训练

为了更好地发挥内部审计的作用，应加强注册会计师对单位内部管理方面的知识训练。首先是要深刻理解组织目标，找准内部审计工作定位；其次要不断提高要不断提高自身内部审计业务的素质，因此，除具备会计审计理论和实务、管理知识、法律知识外，还要熟悉本行业的专业知识，只有这样，才能更好地发现本单位的内部控制缺陷，为企业的发展服务。

外部审计论文篇（5）

随着国有企业重组改制的深入，企业内部经营机制更具开放性和灵活性，经营自和资金管理权进一步加大，而个别单位内部控制制度不健全，在一定程度上为部分单位账外设账、私设“小金库”提供了条件。账外设账对国家、社会及个人危害极大，它扩大了消费基金，侵占了国有资产，甚至让个别领导干部走上的邪路。因此，内部审计在每一个项目的审计过程中应充分考虑审计风险，运用各种审计方法，将查出账外资金作为一项主要审计程序，以保护国有资产的安全和完整。本文结合工作实践，就如何查证账外资金，谈几点肤浅的认识。

一、从了解被审计单位的基本情况入手，查找疑点，有针对性地进行审计

初次进驻被审计单位，审计人员应充分了解被审计单位内控制度、行业特点及财务核算等基本情况。其中主要了解：（1）业务性质、经营规模及组织结构；（2）审计期间经营情况及上级单位考核情况；（3）财务会计机构及工作组织；（4）被审计单位管理人员的素质；（5）内部控制的设计和运行情况等。

了解上述基本情况的方法主要包括：（1）查阅上一会计年度的审计报告及工作底稿；（2）查阅被审计单位会议纪录、合同等经营业务资料；（3）实地查看被审计单位生产经营场所及设施；（4）询问被审计单位财务及管理人员。

通过对被审计单位基本情况的了解，审计人员可以分析内部控制中存在的薄弱环节，并安排适当的审计程序，有针对性地进行审计。初次审计应首先查看被审计单位工作环境，了解生产性质，根据了解到的情况分析哪些环节容易出现问题，如被审计单位有无将本单位房屋出租，自办油库等情况。在审计过程中可以有针对性地查阅相关账户，有重点地审查收入是否完整入账。涉及现金收入的，还应审查现金管理是否符合规定。

了解被审计单位基本情况是一项很有效的审计程序，执行该程序花费较少的审计力量，往往能取得较好的审计效果。我们在某单位审计时，通过查看该单位环境设施，发现临街门面房较多且全部出租给个体户，厂内新建职工宿舍一栋。于是我们有针对性地安排了这两个项目的审计，结果发现房租15万元没有入账，转入“小金库”。新建职工宿舍154万元，资产账没有反映，其资金来源为“小金库”。根据这两条线索，我们查出小金库资金201万元。

二、尽可能取得被审计单位审计年度全部合同及协议，并检查合同编号是否连续

审查合同协议是否存在如下问题：（1）将合同金额与财务入账金额进行核对，看有无收入不入账或以低于合同价入账而无正当理由的；（2）审查有无以虚假合同结算，虚列成本，转移资产的。在对某公司审计过程中我们发现，某项目收入较合同规定金额少186万元而没有相应的变更合同，且该项目发生的成本较大。经核实发现，合同规定的剩余收入213万元已转入该公司多种经营企业账户。

三、审查银行对账单，特别留意期初期末余额较大的银行账户

审计过程中应重点审查如下内容：银行账与企业账余额是否一致；银行账与企业账借贷方发生额是否一致；对当年利息收入进行匡算，验证其金额是否正常。

企业账与银行账余额及当期发生额不一致时应查明原因，考虑有无挪用公款或将企业资金转入“小金库”的问题。如果银行账户期初期末余额较大，而利息收入较少，应考虑被审计单位有无购买国库券等短期投资行为，而将相应收益不入账的情况。在对某单位审计时，我们发现该单位一个银行账户期初、期末余额较大，甚至远远超过当年借贷方发生数，而该账户银行存款利息收入较少。针对这种反常情况，我们进一步核实，发现该单位在三年前就将银行存款500万元用于购买国库券等短期投资，三年共形成收益228万元，转入“小金库”账户。

四、审查被审单位有无自制票据以及票据所列款项是否全额及时入账

用自制收据收取现金作弊的可能性较大，因此对自制收据应详细审查。如我们审计某单位年度全部自制票据的收款与财务入账情况时，发现全年收据金额较财务入账金额多16.5万元。经查证，这部分现金由该单位接待人员保管，作为该单位招待费使用，没有入账。

五、查阅各种文件，检查凭证附件，注意有无将各种扣款未入账的情况

在某单位审计中，我们发现每月工资发放凭证附件都注明了扣款，但没有计入财务账。据此线索，我们查（下转第69页）（上接第55页）出该单位将各种罚款存入个人存折31万元，形成“小金库”。

六、查阅被审单位考核记录及工作报告等资料，留心考核指标中有无需上级部门剔除因素或解决的费用并查明原因

我们在审计某单位时，发现该单位年底经营考核汇报提到“考核费用中需总公司将某项目成本201万元剔除”。通过该线索详细查证，发现该项目账面反映亏损较大，原因是该单位将该项目收入265万元直接结回转入多种经营单位账户，用于发放职工奖金。

七、留心各种资料提供的信息，注意相互之间有无矛盾

外部审计论文篇（6）

一、引言

NGO组织是非政府（Non-Governmental Organizations，NGO）的非营利组织（Non-Profit Organization， NPO），也就是民间非营利组织，这类组织同样存在问题和次优问题，外部审计和内部审计同样是治理机制的组成部分（郑石桥，2016），一些国家还通过立法的形式，规定了NGO组织的外部审计（李习蓉，2013）。然而，外部审计需求必须通过聘任外部审计师来实现，而聘任不同的外部审计师，对NGO组织审计效率效果会产生重要影响（陈楚涵，2013；陈丽红等，2014；陈丽红等，2015；张立民、曹丽梅、李晗，2015），所以，外部审计师聘任机制是NGO组织审计的重要问题。

现有文献主要是研究了NGO组织的审计需求因素及聘任不同的外部审计师所产生的后果，对NGO组织外部审计师聘任机制缺乏系统的理论框架，本文拟建立这个理论框架。随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理相关文献；在此基础上，基于NGO组织不同的审计需求，提出外部审计师聘任机制的一个理论框架；然后，用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论和启示。

二、文献综述

一些文献研究了NGO组织的审计需求因素（Gordon、Khumawala，1999；Behn、DeVries、Lin，2007；Trussel、Parsons，2008；Kitching，2009；张立民、李晗，2011；刘亚莉、解露莎，2014）。还有些文献研究了NGO组织选择不同的外部审计师所产生的后果，陈楚涵（2013）发现，审计报告披露与后期捐赠收入正相关；陈丽红等（2014）发现，捐赠者对基金会会计信息质量的变化给予了更显著的反应；陈丽红等（2015）发现，聘请高质量会计师事务所有助于增强会计信息与捐赠决策之间的关系；张立民、曹丽梅、李晗（2015）发现，当基金会选择百强事务所审计时，吸引更多的捐赠者进行捐赠。

未发现有文献直接研究NGO组织外部审计师聘任机制。但是，有些政府监管部门的规章中对NGO组织的外部审计师聘任机制做了规定，例如，我国财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》（财会[2011]23号）规定，基金会及其登记管理机关可以从规定范围内自行选聘会计师事务所，使用财政资金聘请会计师事务所的，应当按照政府采购制度有关规定选聘会计师事务所。

上述文献综述显示，NGO组织聘任何种外部审计师对NGO组织审计效果有重要影响，但是，关于NGO组织的外部审计师聘任机制还缺乏一个系统的理论框架。本文拟建立这个理论框架。

三、理论框架

本文拟提出一个NGO组织外部审计师聘任机制的理论框架，其逻辑过程是，基于NGO组织特殊的委托关系，其外部捐赠者、受益人作为主要的利益相关者，虽然存在审计需求，但是，一般是没有行动能力的，所以，其审计需求要转换为现实的有效需求，需要通过政府立法来规定。同时，NGO组织的管理层基于信号传递的原因，也可能存在审计需求。不同的审计需求，其需求者不同，所以，对外部审计师的聘任机制也不同，对于每种不同的审计需求，可能选择的聘任方式也有多种，聘任者会基于其审计目的，从多种可能的聘任方式中选择最适宜的。上述逻辑过程如下图所示，这也是本文的研究框架。

（一）基于法定审计需求的外部审计师聘任机制

NGO组织的外部捐赠者通常不要求获得回报，其受益人也不存在明文规定的法定权益，所以，这些外部利益相关者即使存在外部审计需求，但是，作为单个的个体却没有这种行动能力，甚至也没有这种行动的激励，如此一来，NGO组织成为真正的内部人控制组织，NGO组织的管理层是这些组织的实际控制人，而外部利益相关者的监督需求又难以落实。在这种背景下，政府，主要是NGO组织的登记管理机关，应该通过立法的方式对NGO组织的外部审计需求予以明文规定，其中包括外部审计师聘任机制，不少的国家也确定这样做了。那么，谁可以充当这种法定审计的外部审计师的聘任者呢？聘任者通过什么样的方式来聘任外部审计师呢？可能的聘任者有两个，一是NGO组织管理层，二是NGO组织的登记管理机关，也就是政府监管部门；可能的聘任方式也有两种，一是招标聘任，二是非招标聘任。上述两个方面组合起来，NGO组织法定审计的外部审计师聘任机制如下表所示。

表1所示的四种聘任模式，各有利弊。从聘任者来说，NGO组织管理层充当聘任者，操作起来最为简捷，也能选到具有专业胜任能力的外部审计师。但是，NGO组织管理层并不一定能真正代表NGO组织外部利益相关者的审计需求，可能聘任低质量的外部审计师，甚至出现审计意见购买或合谋。NGO组织的登记管理机关充当聘任者，从理论上来说，登记管理机关最能代表NGO组织的外部利益相关者，所以，不存在购买审计意见或与审计师合谋的动机，也不一定会有激励聘任低质量的审计师。但是，由于登记管理机关监管的NGO组织很多，需要聘任的外部审计师也很多，并且，一般来说，审计费用不是登记管理机关支付，所以，外部审计师可能会寻租，通过寻租，一方面获得审计业务，另一方面，提高审计费用。所以，在寻租的影响下，登记管理机关聘任外部审计师也可能出现审计费用高、审计质量并没有保障。

从聘任方式来说，有招标聘任和非招标聘任。招标聘任方式下，外部审计师之间有竞争，并且，通过一定的招标程序，能较大程度上抑制外部审计师的寻租行为。但是，正是招标聘任通过一定的程序来确保公平公开，这可能增加聘任过程本身的成本。相对来说，非招标聘任程序则相对简单，聘任过程本身的成本不高。但是，@种聘任方式可能出现两方面的问题，一是难以抑制外部审计师的寻租行为，二是难以抑制聘任者基于自身利益的一些倾向性选择甚至舞弊行为。但是，对于NGO组织来说，由于是管理层实际控制的组织，抑制外部审计师的寻租行为、抑制管理层聘任外部审计师的不当行为，是非常重要的要求，所以，总体来说，招标聘任方式是优于非招标方式。

上述分析显示，对于NGO组织的法定审计，聘任外部审计师的适宜聘任方式是招标聘任，而聘任者可以是NGO组织管理层，也可以是登记管理机关。虽然两类聘任者各有利弊，但是，通过招标聘任方式，以较大程度上抑制聘任者及外部审计师的聘任过程中的机会主义行为。当然，招标聘任本身也有多种方式，由于NGO组织管理层和登记管理机关充当聘任者各有利弊，最适宜的方式是二者共同充当聘任者，在一个招标程序中分阶段发挥作用，这种招标方式就是选择性招标聘任，这种招标聘任分为两个阶段，第一个阶段由登记管理机关来聘任，主要是选择可以进入NGO组织审计的会计师事务所，但是，不确定会计师事务所审计的具体NGO组织，相当于外部审计师资格招标；第二个阶段由NGO组织管理层通过招标方式从具有资格的会计师事务所中选择。这种两阶段的招标聘任方式，兼有各类聘任者的优势，又发挥了招标方式的优势，是最适宜的法定审计聘任方式。当然，在一些特定的环境条件下，可能难以采用招标聘任方式，例如，财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定，因参与处理自然灾害等突发事件需要开展的募捐活动，要进行专项审计。这种专项审计通常由于时间限制，难以采用招标聘任方式。但是，这种特殊情形，并不是常态。同时，即使是这种情形，并不妨碍从一定的范围内来聘任外部审计师，也就是说，类似于简化的选择性招标聘任，第一阶段是完整的，第二阶段是简化的。

当然，还是有人会担心，NGO组织管理层并不一定能代表NGO组织的外部利益相关者，既然是法定审计，为什么NGO组织管理层还能充当聘任者？除了前面分析的不同聘任者各有利弊之外，与此相关的另外一个原因是，外部审计师的独立性保障有多个机制，聘任者只是影响外部审计师独立性的一个因素，会计师事务所法律组织形式、内部治理、法律责任、审计行业监管等也是影响外部审计师独立性的因素，这些因素组合起来形成独立性保障机制，并不只是唯一信赖聘任者的选择来保障外部审计师独立性。

（二）基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制

NGO组织的自愿审计需求，一般是NGO组织基于某种目的而做出的选择，通常是将外部审计作为一种信号传递机制。很显然，既然这种审计是NGO组织管理层的自愿选择，外部审计师的聘任者只能是NGO组织管理层。那么，管理层会采用什么样的聘任方式呢？一般来说，聘任方式还是招标聘任或非招标聘任这两类方式。一般来说，既然是自愿审计，政府不宜通过立法方式对聘任方式做出明文规定。管理层一般会基于其传递信号的需求来选择聘任方式，如果其传递信号的动机很强烈，可能会选择招标聘任方式；如果并非很强烈，则可能选择非招标方式。当然，选择的外部审计师信誉及规模也是其信号传递需求强烈与否的体现。所以，总体来说，基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制不存在最适宜的机制，完全是管理层基于其传递信号需求的强烈程度而做出相应的选择。

四、例证分析

本文基于NGO组织的不同审计需求提出了一个关于NGO组织外部审计师聘任机制的理论框架，理论的生命力在于其解释力。下面，我们用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果，以一定程度上验证其解释力。

财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》（财会[2011]23号）规定，基金会应当聘用会计师事务所对本单位的财务会计报告及相关信息进行审计，审计类型包括年度审计、离任和换届审计、专项审计。对于会计师事务所的聘任，首先，将基金会分为在民政部登记的基金会和在省级及以下民政部门登记的基金会，对审计不同类别的基金会的会计师事务所做出了不同的条件限定，确定了能审计基金的会计师事务所范围。其次，在选定的会计师事务所范围内，基金会及其登记管理机关可以从上述范围内自行选聘会计师事务所，使用财政资金聘请会计师事务所的，应当按照政府采购制度的有关规定选聘会计师事务所。

财政部和民政部做出的上述规定是否有道理呢？根据本文的理论框架，法定审计的最适宜方式聘任机制是由NGO组织和登记管理机关共同参与的选择性招标聘任。《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定的各类审计，都属于法定审计，文件中规定的外部审计师聘任机制事实上就是登记管理机关和基金会共同参与的选择性招标聘任，首先是登记管理机关通过规定有资格审计基金的会计师事务所的条件，确定了基金会可能选择的会计师事务所的范围，类似于选择性招标聘任的第一阶段；然而，基金会及其登记管理机关可以从上述范围内自行选聘会计师事务所，这类似于选择性招标聘任的第二阶段。所以，总体来说，《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》规定的会计师事务所聘任机制与本文的理论框架基本一致。

然而，也有研究发现，按上述两阶段选聘的会计师事务所，审计效果并不理想。陈丽红等（2014）发现，选择 “百强”事务所能够显著增强基金会会计信息与捐赠决策之间的关系，且该影响主要体现在吸引国内机构捐赠者和限定性捐赠者，而选择民政部中标事务所未能显著增强二者的关系。张立民、曹丽梅、李晗（2015）发现，当基金会选择“百强”事务所审计时，能够吸引更多的捐赠者进行捐赠；当基金会选择民政部中标事务所审计时，不能显著增加捐赠收入。两篇文章的发现基本一致，选择“百强”事务所审计的效果好于民政部中标会计师事务所。

这个发现与本文的理论框架是否矛盾呢？其实并不矛盾。民政部中标会计师事务所和“百强”会计师事务所是不同的标准选择，一般来说，民政部中标会计师事务所的选择标准会低于“百强”会计师事务所，所以，选择“百强”会计师事务所，就是选择更高质量的会计师事务所，其信号传递功能更强，从而能够吸引更多的捐赠者。当然，这个研究结论也启示我们，由于NG组织的特殊性，如果要真正发挥外部审计的作用，选择较高质量的审计师是必要的条件之一，这也验证了另外一个有共识的认知――成本越高，高质量外部审计需求越强烈。

五、结论和启示

NGO组织外部审计师聘任机制是NGO组织审计的重要问题，本文基于NGO组织不同的审计需求，提出外部审计师聘任机制的一个理论框架，并用这个理论框架来分析我国关于基金会审计的制度规定及其实施效果。

NGO组织外部利益相关者的审计需求需要通过立法来规定，称为法定审计需求；其管理层基于信号传递的原因，也可能存在审计需求，称为自愿审计需求。基于不同审计需求的外部审计师的聘任机制不同，基于法定审计需求的外部审计师聘任机制，聘任者包括NGO组织管理层或登记管理机关，聘任方式包括招标聘任和非招标聘任，正常情形下，最适宜的聘任机制是登记管理机关和NGO组织管理层分阶段参与的选择性招标聘任，登记管理机关负责第一阶段，NGO组织管理层负责第二阶段；基于自愿审计需求的外部审计师聘任机制，其聘任者是NGO组织管理层，聘任方式需要根据其传递信号的需求程度而定。

财政部和民政部联合的《关于加强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》对基金会外部审计师聘任机制的规定，类似于本文推荐的登记管理机关和NGO组织管理层分阶段参与的选择性招标聘任，首先，基金会登记管理机关确定可以选择的会计师事务所范围；然后，基金会登记管理机关或基金会在这个范围内选定审计特定基金会的会计师事务所。

本文的研究启示我们，在NGO组织审计方面，政府必须有所行动，一方面，对于基金会的审计业务类型、时间及情形要做出一些明文的规定；另一方面，如何聘任外部审计师也要有明文规定，如果任凭NGO组织自行聘任，则法定审计就可能变质，外部利益相关者的审计需求难以真实实现。X

参考文献：

[1]郑石桥.NGO组织的民间审计需求：基于不同需求者和不同审计主题的理论框架[Z].南京审计大学审计科学研究院工作论文，2016.

[2]李习蓉.非政府组织的监管模式：国际比较研究[D].东华大学硕士学位论文，2013.

[3]陈楚涵.慈善组织为何自愿披露年度审计报告探析――基于信号传递理论的实证研究[J].中国总会计师，2013，（7）：72-75.

[4]陈丽红，张龙平，杜建军，全红蕾.慈善基金会特征、审计师选择与捐赠决策[J].审计研究，2014，（5）：68-76.

[5]陈丽红，张龙平，李青原，杜建军.会计信息会影响捐赠者的决策吗？――来自中国慈善基金会的经验证据[J].会计研究，2015，（2）：28-35.

[6]张立民，曹丽梅，李晗.审计在基金会治理中能够有效发挥作用吗？[J].南开管理评论，2015，（2）：92-100.

[7]Gordon T P，Khumawala S B.The demand for not-for-profit financial statements： a model for individual giving[J].Journal of Accounting Literature，1999，（18）：31-56.

[8]Behn B K，DeVries D，Lin J.Voluntary disclosure in nonprofit organizations：and exploratory study[DB/OL].http：///sol3/papers.cfm？abstract_id=727363. 2007.

[9]Trussel J M，Parsons L M.Finanacial reporting factors affectong donations to charitable organizations[J].Advances in Accounting，2008，（23）：263-285.

外部审计论文篇（7）

一、引言

20世纪80年代末，内部审计外包的概念逐渐开始流行，发达国家一些企业为了重整组织和改造流程,逐渐将一些非核心业务或非专业领域外包。直到现在，内部审计外包一直是理论界和实务界备受争论的问题。

目前研究我国企业内部审计外包问题的课题逐年增多，但是大多数是理论性的规范研究，倾向于分析内部审计外包的利与弊。但是，如果仅仅局限在内部审计外包的利弊问题上，那是远远不够的，如何对内部审计外包进行展望以适应现代经济的迅猛发展，如何研究内部审计外包决策的影响因素，如何对国内外企业的内部审计外包决策做出指引和提供依据，个人认为，是关于此课题研究的重点。本文希望明确内部审计外包的主要影响因素，并在此基础上，提出假设，为企业进行内部审计外包作出评价标准和依据。

二、文献综述

Martin和Lavine(2000)阐述了内部审计外包的四种形式:（1）补充。通过补充，外部承包人和公司内部审计部门一起完成短期内需大量时间或需要专门技术的工作（2）审计管理咨询。这是对原有咨询或审计项目的扩展，组织可能设立内部审计职能，也可能不设立（3）全外包。公司并不设立内部审计机构，全部由外部机构提供内审职能（4）部分替代。用外部机构部分替代现有的内部审计部门，即通常所说的合作内审。

王光远和瞿曲(2005) 对内部审计外包做了述评与展望。他们对内部审计外包的研究发展做出了梳理，并从四个方面对内部审计外包问题进行了深层分析，从理论和实践角度提出意见，作者认为应客观地分析内部审计外包问题，避免受职业利益的影响,还要考虑内部审计外包问题产生和发展的历史文化背景；不能忽视社会公开化程度对内部审计外包的影响。最后对内部审计外包进行展望，从内部审计本质、内部审计外包解释、研究方法的多样性三个方面对内部审计外包进行展望，他们认为运用实地研究来分析组织内部审计外包决策的影响因素，相对实验研究或问卷调查而言，更具有重大意义。

刘斌和石恒贵(2008)选取了703家上市公司作为研究对象对其进行实证分析，这些公司都是在2007年披露内部审计职能的。研究发现，内审资产的专用性、内审活动的开展频率、审计委员会的有效性是影响内部审计外包程度的主要因素，即内审资产的专用性越低，内审活动开展越不频繁，审计委员会未成立或未有效运作，公司越可能将内部审计外包。

Peter、Nava（2006）等人运用回归分析模型来阐述内部审计外包的决定因素，他们对99家澳大利亚上市公司进行调查，研究内部审计外包的决定因素，这99家公司中，54.5%是完全内置审计部门的，而另外的45.5%将部分或者全部内部审计职能外包。回归分析结果显示，成本和内部审计服务提供者的专业胜任能力与内部审计外包决策显著相关。研究中还发现，企业规模越大则越趋于内部审计外包，规模越小，则更适合内设审计部门。

三、研究假设

本文认为，决定企业是否适合内部审计外包的主要影响因素有公司规模、内审部门审计技术及审计人员专业胜任能力、财务报告是否出现日后更正、年度报表的审计结果。

1.受自身认识、资源和企业发展阶段等因素的限制，中小企业的内部审计存在很多瓶颈，如内部审重视不够、审计人员专业胜任能力不足、内部审计审计技术和设备落后等，因此，规模较小的企业适合内审外包；因而提出：

假设1：上市公司规模越小，越适合内部审计外包。

2.内审部门审计技术及审计人员专业胜任能力也是影响内审外包的重要方面，如果企业的内部审计技术不能满足企业管理的需求，审计人员素质保证不了审计的质量水平，那么，这样的企业也可以考虑内审外包；于是提出：

假设2：上市公司内审技术落后和内审人员专业胜任能力不足，则适合内部审计外包。

3.笔者认为，财务报告是否频繁出现日后补充更正是对内部审计实施效果的一个衡量标准，若企业出现报表报出后日后补充更正，那么至少我们可以设想，内部审计在职能履行上有一定的不足，内部审计的有效性受到一定程度的质疑；因此提出：

假设3：上市公司频繁出现财务报告日后补充更正，则适合内部审计外包。

4.最后，若年度审计报表出具的是无法表示意见的审计报告或者否定意见的审计报告时，我们也可以推断出内部审计是未能有效发挥其应有的监督职能的，因此提出：

假设4：上市公司的年度财务报告被审计为无法表示意见或否定意见，则适合内部审计外包。

四、结论及不足

随着经济的快速发展，内部审计外包无法避免，而企业如何进行内部审计外包相关问题的决策，之前的研究成果并没有给出直接的依据。本文在国内外学者对内部审计外包的认识上进行再分析，并提出了影响内部审计外包决策的4项假设，上述假设对企业进行内部审计外包决策虽能提供一定参考，但缺乏事实数据的支持，这是本文需要进一步完善的地方。

外部审计论文篇（8）

一、引言

企业是一系列契约的组合，这些契约之所以得以达成，是因为这些契约可以通过记录过去企业的经营成果及财务状况的财务报表进行验证，通过验证，管理层的受托责任得以解除，企业的利益相关者也可以据此进行利益分配，财务报表因此也具有了经济后果，编制财务报表是企业管理层即受托者的责任。由于委托人与人之间存在必然的利益冲突，委托人必然需要一个独立的第三方对财务报表的真实性、公允性进行鉴证，由此外部审计人得以产生，外部审计人的本质在于促使委托人与人经济利益的最大化。但是目前由于审计意见购买行为而造成的审计舞弊现象层出不穷，所以国内外很多学者就审计意见选择行为展开了研究，审计意见选择行为是指委托关系中，人与外部审计人为了自身的利益，通过一定的方式，对低质量的审计意见采取各自选择的行为，通过对外部审计与人之间关于审计意见行为的博弈研究发现，外部审计人之所以会出具不实的审计报告，是因为外部审计人自认为其收益大于其风险，而人之所以会选择购买审计意见，是因为通过对审计意见的购买，可以使他们从被粉饰过的财务报表中获取经济收益，并且该收益要大于舞弊而造成的损失。更重要的是在整个博弈中，人具有占优策略。

二、国内外关于博弈论在审计研究中的应用

国外博弈论在审计研究中的应用起始于20世纪80年代，博弈论最早用于研究审计定价问题。美国加州大学教授琳达迪安妮研究表明，审计业务招标时会发生外部审计虚报低价并导致外部审计失实的审计意见性可能受到损害。博弈论的另外一个应用方向是在传统的委托模型下把外部审计作为企业的监督者进行的研究。博弈论还被用来研究审计报告问题。耶鲁大学的安特尔和内尔巴夫教授构建外部审计和客户之间的谈判博弈模型分析外部审计的工作努力程度和审计报告决策的问题，更重要的是他们发现外部审计人倾向于与人合作而不是独立、谨慎的发表审计意见，进一步研究他们发现，在额外审计成本很高和客户有能力替换外部审计时尤其明显。

美国经济学家首次引入经典的“囚徒困境”围绕客户购买审计意见进行了研究，他发现：假如两个外部审计师对两个客户进行审计，每个客户都要求外部审计同意其不合理的会计处理方法并威胁如果不同意就更换审计师，如果两个外部审计师都不同意，那么客户只能采用正确的会计处理方式，两个外部审计师也能获取最大的支付，然而对于两个外部审计师“同意”却是占优策略，结果每个审计师都选择了同意。

西方学者大多是通过复杂的模型和大量的数据模型及概率运算来研究审计博弈，而且他们一般都选择了完全信息下的静态博弈模型对审计意见选择行为进行研究，本文试图构建动态的博弈模型对审计意见选择行为的因素进行研究，因为在审计师审计人编制的财务报表时，人已经就是否采取正确的会计处理方法进行了第一次选择，而且此时他也知道外部审计人在面对他的行为时所作出的反应，所以这是典型的具有时间先后顺序的完全信息下的动态博弈。

三、博弈模型的构建

（一）基本假设。（1）人与外部审计人均为理性的经纪人，追求自身收益函数的最大化且风险中立，收益函数等价于货币收益。（2）面对人出具虚假财务报告的行为，外部审计人完全有能力检查出来。（3）外部审计人的选聘由人决定。（4）外部审计人在审计中履行全部必要的审计程序。

（二）模型的参数设置。Rm表示人的正常收益，Ra表示外部审计人的正常收益，Rm1表示人通过虚假信息获取的额外收益，Ra2表示外部审计人与人合谋可以获取的额外收益，Um表示被解聘和因公司存在破产而被解雇造成的损失，Ua表示外部审计人的诚信损失的无形损失，Fa表示人作假被发现的损失，x表示外部审计人能发现人舞弊的概率，根据前提假设可知该值为1，y表示人与审计人合谋被政府监管机构发现的概率，W表示人提供虚假会计信息，而审计人拒绝其利益购买而对审计人的惩罚，同时也代表审计人接受购买的机会成本。

（三）模型的建立。博弈模型包括参与人、行动顺序及行动空间。（1）参与人的集合：设N={1，2}，其中参与人1表示外部审计人，参与人2表示人。（2）参与人的顺序：人先动，外部审计人后行动。（3）完全信息，人在做出自己选择的同时知道外部审计人面对自己的选择而做出的选择，人也是如此，即假设双方的信息是完全的。（4）参与人的行动空间：审计人不存在审计技术问题，审计人员完全有能力找出人的作弊行为，选择真实与否只在于审计人的行为。因此行动空间分为两步：第一步：人={提供真实的财务报告，提供失实的财务报告}。第二步：外部审计人={出具标准无保留意见的审计报告，出具非标准的无保留审计意见的报告}。

人与外部审计人的博弈可以用下表表示。表中m代表的是人做出选择时所获得的收益函数，a代表的是外部审计人做出选择时所获得的收益函数，其中R代表人选择提供真实的财务报告，F代表人选择提供虚假的财务报告，U代表外部审计人出具真实的审计报告，D代表审计人出具失实的审计报告。

接下来，我们可以用博弈论中的逆向归纳法来求解上表中的子博弈精炼纳什平衡。逆向归纳法指的是从最后一个子博弈中往前推，本文用的是完全信息下的动态博弈模型，所以第一个最初选择的是人，然后是外部审计人，采用逆向归纳法要求我们首先分析外部审计人。

如果在人给定信息的情况下，首先，人选择的是提供真实的财务报告，那么外部审计人所作出的选择应该是出具真实的审计报告，因为此时他获得效用函数为Ra，一定大于Ra-W。其次，如果人给出的信息是提供虚假的财务报告，外部审计人的选择是：（1）当Ra-W>Ra+Ra1-Ua×y-Fa×y，即Ua×y+Fa×y>W+Ra1，此时因为外部审计人出具失实的审计报告所带来的损失大于收益，所以外部审计人会选择出具真实的审计报告，当然此时他也会受到人报复性惩罚W。（2）当Ra-W

最后我们再看人的选择，人面对两个选择，选择提供真实的财务报告和失实的财务报告，因为信息的完全性假设，人知道，当他选择出具真实的财务报告时，外部审计人会选择出具真实的审计报告，此时人的收益函数为Rm。当他选择提供虚假财务报告时，若Ua×y+Fa×y>W+Ra1，外部审计人会选择出具真实的审计报告，此时人的收益函数将会是Rm-Um-Fm，若Ua×y+Fa×y

根据以上描述，当Ua×y+Fa×y>W+Ra1成立时，因为Rm>Rm-Um-Fm，即人在选择出具真实的财务报告时，将会获得较大的效用。此时博弈的子博弈精炼纳什平衡是（出具真实的财务报告，出具真实的审计意见行为）。同理，当Ua×y+Fa×y

综上所述，当Ra-W

三、模型分析

从人的角度看，当Ra1-Rm1-（Um+Fm）×y>0时，人就会选择编制虚假的财务报告，进行审计意见选择的行为，Ra1-Rm1是人获得的净收益，（Um+Fm）×y是人编制虚假财务报告可能被查出所应该承担的惩罚，当这种惩罚超过其获得的收益时，他就可能不会选择行为，但是目前在我国，经理人市场还不是很健全，现有的惩罚还不够，而且我国目前的委托关系下的经理人制度还不是很成熟，因为我国目前上市公司大多是国有转制的，其经理人大多是国家直接任免，所以现实中的（Um+Fm）×y很小，而Rm1反而比较大，因为如果人保持较好的底线数字，经理人会获得更多的奖金、激励，还会获得因规模扩大而得到的控制权。更重要的是，我国股份公司上市或者增发新股进行筹资，业绩需要达到一定的指标，有研究表明，当国家把增发新股的净收益率指标定在10%时，其分布应该以10%呈正态分布，然而事实是，绝大多数上市公司的净收益率都在10%的点达到高峰。这表明为了达到上市或增发新股，经理人都会存在盈余管理进而出现审计意见选择行为。

对于外部审计人来说，若人选择提供真实的财务报告，外部审计人肯定会选择出具真实的审计报告，此时他将会获得最大的效用。但是如果人提供虚假的财务报告，外部审计人会在惩罚与额外收益之间进行权衡，目前我国上市公司内部人控制严重，外部审计人的选择权在人手中，这样一来，人就可以按照自己的意愿进行选择，所以对外部审计人来说，在外部人提供虚假财务报告时，一旦外部审计选择出具真实的审计报告，即不与人合谋，外部审计人将会受到人的惩罚，再加上目前我国审计人市场比较活跃，即审计人市场属于买方市场，竞争较为激烈，审计人为了获得更多的客户，往往会选择与人合谋。加之目前我国关于规范审计人的法律法规还很不健全，对审计舞弊行为的惩罚也仅仅停留在民事惩罚的层面上，力度不够。一旦出现审计舞弊的行为，关于具体的责任问题也很不明确。所以在我国外部审计人的选择行为很常见。

四、结论

在人选择审计意见行为的形势下，要提高外部审计人不出现审计意见选择的行为即出具真实的审计报告，必须使Ra1+W>（Ua+Fa）×y的概率增大，最主要的是要改变目前上市公司关于外部审计人的选聘制度，规范上市公司的管理制度，增加独立董事、独立监事的作用。同时也要完善外部审计人审计规范，增加对外部审计舞弊的惩罚。本文的局限性在于，本文的博弈模型是建立在完全信息下，而大多情况下，外部审计人与人之间的信息往往不对称，尤其是人在选择盈余管理时，外部审计很难发现，由此本文认为审计人完全有能力性也是不成立的。X

参考文献：

外部审计论文篇（9）

一、引言

IIA内部审计准则委员会的内部审计定义指出：“内部审计是一种独立、客观的确认工作与咨询活动，它的作用是为组织增加价值并提高机构的运作率。它采用系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现机构目标。”这个定义明确了内部审计在增加企业价值过程中应起的作用，并提出了内部审计增加企业价值的途径与方式，为内部审计自身发展作出了有效的定位。然而，增值型内部审计在推广其功能的过程中，可能会威胁到自身独立性，并且与企业内外各利益相关者产生利益冲突。之前学者有关增值型内部审计的研究主要集中在如何实现“增值”功能方面，但是如何解决增值所带来的冲突，鲜有涉及，但这是增值型内部审计发展必然要面临的问题，构建“和谐+增值”的内部审计模式是一种可能的途径。内部审计置身于企业环境当中，除了企业内外各利益相关者，企业制度、企业文化环境是其中很重要的一部分。本文将结合环境决定论和资源基础理论，从企业制度与企业文化环境对内部审计的影响方面着眼，分析三者之间的两两关系，以及内部审计与企业内外各利益相关者在企业制度与文化的规范与影响下的行为选择，化解各方冲突，并构建内部审计、企业制度、企业文化三者共同增加企业价值的和谐稳定三角结构，形成有效的企业价值增值路径，从而为内部审计自身以及企业的可持续发展提供有益思路。

二、构建和谐内部审计的必要性及其途径

（ 一 ）构建和谐内部审计的必要性 内部审计在发挥其增值功能受到多方面制衡，主要表现在：内部审计自身独立性要求、企业外部利益相关者、企业内部利益相关者。国内外研究人员对此进行了一些实证分析，Wilson and Wood（1985）通过问卷调查研究了内部审计人员自身对其提供增值服务等问题的看法，被调查对象中，62.3%表示内部审计的多重身份给工作带来了困难；71%认为内部审计人员应当从事公司管理类咨询工作，但也有16.9%的人认为咨询削弱了独立性，14.3%认为咨询影响了内部审计的效率。Zanzig（1998）在其博士论文中提出，被审计人员往往会认为内部审计的咨询服务影响其独立性评价。Rittenberg（1999）、Flesher和Zanzig（2000）等学者经研究都认为内审人员应当且能够在咨询和提供独立性评价方面取得适当的平衡。随着管理者支持的加强，内审的咨询作用将得到更好地发挥，这一趋势正逐渐明显。内部审计发挥其增值功能，扩大其职能范围，在一定程度上会受到独立性的制约。内部审计增值目标与职能扩展要求独立性相对弱化，而弱化的独立性又会限制内部审计职能的扩展和增值目标的实现（孙丹，2003）。另外对于企业来讲，追求企业价值的过程就是利益相关者之间互相博弈的过程。除了内部审计之外，投资者、经营者、雇员、供货商、承销商、客户以及社会各相关组织团体或个人都是企业这个庞大组织的利益相关者。他们与内部审计之间存在着心理、工作关系、利益以及认知上的冲突，不同的利益主体根据自身所处位置、环境以及掌握信息的不同而有各种各样的需求，内部审计发挥增值作用必然受到这些企业内外各利益相关者的牵制。处于信息劣势的客户需要内部审计提供确认服务，而处于信息优势的客户则更希望内部审计提供咨询服务（崔璐璐，2007）。只有明确各利益主体的需求，根据不同的需求提供恰当的服务才能充分发挥内部审计的增值功能。内部审计在推行其价值增值功能的过程中面临着上述问题，使得企业构建和谐内部审计十分必要。

（ 二 ）内部审计“增值＋和谐”的途径 国内外有关内部审计增值的选择途径研究，大多集中于内部审计在评价并改进企业的风险管理、内部控制、公司治理以及内部审计管理机制等方面（王光远，2003），内部审计应当为企业内外利益相关者提供优秀的内部审计产品和服务，强调内部审计的确认与咨询功能并重，对如何协调确认与咨询功能之间的矛盾做出了研究（黄秋菊，2007）。一些学者认为，恰当的内部审计应当优化企业内部价值链的每一个链节，并降低链节间的协调成本。价值链上的内部审计对各项作业的质量和它们之间的协调进行评价，并通过控制、评价使得各项活动趋于优化（廖桂花，2007），从而为企业增加价值。内部审计人员在执业过程中能够积累许多有关企业的全面知识，对企业的价值创造过程非常熟悉，使得他们还可以在企业供应链的多个环节发挥作用（张涛，2008）。这些研究尽管提出了内部审计在增值途径选择方面的具体方式，但是鲜少考虑到内部审计在拓展自身的增值功能时，可能带来企业各利益相关方的冲，内部审计增值功能的发展可能与企业的要求相悖。作为企业组织结构与企业治理结构的一部分，内部审计与企业发展息息相关，必然受到企业资源与环境的影响；而内部审计增值功能的发挥如果与企业资源和环境不适应，必然给企业带来过多的冲突，那么其增值功能必定受到削弱。只有内部审计与企业资源及企业环境的良性互动，才能够给企业带来较强的竞争优势，从而更好的发挥内部审计的增值功能。在提高企业竞争优势方面比较有代表性理论主要是以迈克尔波特（1980）的竞争优势理论为代表的环境决定论与沃纳菲尔特（1984）的资源基础理论（RBT）。上世纪60-80年代，人们始终认为外部环境是公司获取成功战略的主要决定因素，公司只有在实施了适用于宏观及行业和竞争环境的战略后才能获得超额利润。企业环境有外部宏观环境和内部微观环境，环境决定论强调企业外部环境的重要性。然而外部宏观环境往往是不可控的，企业只能采取与之相适应的措施才能获得价值，而内部微观环境则大多属于企业可控范围内。企业要获得一定的竞争优势，就必须尽量地平衡内部环境的各个方面，内部审计属于企业内部环境的一部分，必然也要与内部环境的其他各个方面保持适应。COSO内部控制五要素中对于环境的相关说明比较具有代表性：控制环境是指对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素，具体包括企业的董事会，企业管理人员的素质与能力，管理哲学与经营观念，企业文化，企业各项规章制度，信息沟通体系等。内部审计增值功能的和谐发展必须要与企业在上述各方面的特点相适应。“资源基础理论”则认为，取胜的关键力量不是来自于有吸引力的市场领域，而是公司卓越的、专有的、难以仿效的、可持续提高的战略资源与核心竞争力。21世纪的外部环境要素越来越呈现出多元化发展，也越来越难以准确预测，企业的战略要随外部环境的改变而即使改变的行为也是难上加难，惟有企业利用其独特的资源和特有的核心能力来形成竞争优势，制造竞争对手无法模仿或超越的障碍，这样企业才能在激烈的竞争中立足。企业资源包括有形资源（财务资源、实体资源、人力资源、组织资源等）和无形资源（技术资源、声誉资源等），内部审计可以提供有形的人力资源，也可以帮助形成无形的企业声誉；企业卓越的内部审计还可以属于企业核心竞争力的一部分。

三、内部审计、企业文化、企业制度架构解析

（ 一 ）企业文化与企业制度的关系 企业文化是形成于企业内部的一种群体文化，是社会文化的一个有机组成部分，也是社会文化在一定程度上的缩影。最早提出企业文化概念的是日裔美国学者威廉•大内，他在1981年4月出版的《Z理论――美国企业界怎样迎接日本的挑战》一书写到：“一个公司的文化由其传统和风气所构成。此外，文化还包含一个公司的价值观，如进取性、守势、灵活性――即确定活动、意见和行动模式的价值观。”荷兰组织行为学家霍夫斯泰德（Greet Hofstede）认为组织文化由四个部分所构成：从表面到深层依次为符号系统、推崇的英雄形象、礼仪和价值观。占德干、张炳林（1996）运用香港中文大学亚洲研究中心的Kwokleung和Harty Triandis所设计的《中国价值倾向调查表》，对大个不同类型企业的企业文化进行了实证分析，将霍夫斯泰德所构建的企业文化理论沿用到中国企业当中，认为中国企业的企业文化是工作价值观、儒家价值观和企业文化实践的综合。可以看出，国内外学者对企业文化所下的定义，多是以企业价值观体系为基础，强调企业文化的核心是价值观，以企业职工的群体意识为体现和反映，同时与企业的经营哲学，管理行为相联系。关于企业制度，学界并没有形成统一的、放之四海皆准的定义。在中国学术期刊数据库中，有将企业制度定义为企业的产权制度、财务会计制度、组织制度和管理制度的统称；有的认为企业制度是指从事生产经营或流通的经济单位所藉以运行的一整套组织管理制度体系；还有学者认为企业制度象征着企业筹资设立和经营管理的组织形式，包括企业的法律地位、管理制度和分配制度等，是企业中各种经济关系的集中体现；另外有学者将企业制度简单定义为企业组织行动规范模式，这些规范模式体现了企业组织在社会系统中所承诺的制度化的社会角色及其社会功能，为企业组织内部各种构成要素之间的角色互动与功能整合提供了一种共享的行为规则，等等。在以上学者定义的基础上，可以将企业制度的内涵划分为基于交易费用理论的企业产权制度和组织形式以及基于理论的企业管理制度。在经济体制改革中建立的现代企业制度是建立在现代生产关系的基础上，适应市场经济的产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学的各种规定、规则和行动规程的统称。在威廉大内看来，文化可以部分地代替命令和对工人进行严密监督的专门方法，从而既能提高劳动生产率，又能发展工作中的支持关系。诺贝尔经济学奖得主科斯（Ronald Coase）认为，企业文化自然地隐含在企业主所具有的对资源配置的指导职能之中，降低或提高管理成本，从而影响企业的交易费用，决定企业的生产效率。而诺思在强调文化的重要性的同时，甚至认为企业文化是减少其他制度安排的服务费用的最重要的制度安排。它的经济性质主要表现在个人与其环境达成协议的一种节省交易费用和信息费用的工具。用制度规范来监督雇员的行为必然提高成本，而企业文化能够在团队中形成一个统一的评判标准，在企业与雇员的搏弈中简化决策过程，最终减少对抗性选择时所耗费的时间和成本。企业文化在企业管理体系中并非是作为企业制度辅助调节作用而存在的要素，它与企业制度始终并行不悖、共同发挥其经济功能。企业制度强调了企业管理工作的理性化、程序化与标准化，一味的强调制度会使得企业管理重物质、轻精神。制度如果没有变成一种文化，其制度成本就高；反之，则制度成本下降。制度再周全也不可能凡事都规定到，但文化时时处处都能对人们的行为起约束作用。制度永远不可能代替文化的作用，但是文化管理也替代不了制度管理的强制性作用。企业文化应以其“柔”克企业制度之“刚”，将企业的软约束和硬约束有效的结合起来，从而提高企业的劳动生产率。

（ 二 ）企业文化与内部审计的关系 企业文化作为企业员工群体意识、价值观、行为以及企业经营哲学的集中体现，在企业的组织体系中起着不可估量的作用。先进的企业文化能够引导企业在正确的经营思想、价值观与道德观的指引下，以优秀的产品、服务、经营理念取得竞争优势，调动员工的主动性、积极性和创造性，协调企业各级、各部门之间的关系，使企业内部产生坚固的凝聚力，为内部审计的健康发展提供良好的文化环境。内部审计在这种文化的引导、激励与协调下，能够避免其发挥其增值功能可能带来的与内部利益相关者之间的冲突，而“和谐增值型”内部审计在创新其审计目标、审计内容、审计手段、审计方式的过程中，也能够较好地协调与外部利益相关者之间的需求-服务关系。另外，从内部审计自身的发展来说，企业文化所强调的价值观、经营理念是为了追求卓越，这种文化的熏陶使得内部审计部门要求自身也追求卓越，从而更好地为企业追求卓越做贡献，增加企业价值。增值型内部审计的和谐发展，在促进企业文化建设方面也功不可没。内部审计可以有效地监督企业文化的发展，是维护企业文化的一道强有力的防线。内部审计人员正直、诚实、客观的性格能够取得公司的高度信任，道德操守得到公认，从而为企业文化建设起到积极的促进作用。内部审计还有助于推广企业愿景、战略目标、核心价值观、人才观、市场观等企业文化，未来可能对企业战略规划、发展起到一定的推动作用。另外，内部审计部门通过对干部、员工进行审计与内控相关的培训来宣扬企业的审计文化与技术，对新员工、公司新聘任干部进行“纪律守则”课程培训和管理政策的宣讲与座谈，这些教育活动有助于其他部门了解企业的管理控制理念和内部审计的工作，并在今后审计工作中大力支持其顺利开展。同时，经常性审计文化教育活动也能够为审计部门的员工提供更多的学习机会，获得自身胜任能力的提高，在某种程度上也是为了审计人员的自我实现，这是追求“以人为本”的企业文化最高标准。内部审计工作在企业中具有独特的价值，其职能能在一定程度上减少企业的成本，改善企业流程的效率和服务的质量；这种内部审计的综合职能，日益需要企业文化的进一步发展，二者殊途同归，为现代企业的价值增加提供强有力的监督保障和精神支柱。

（ 三 ）企业制度与内部审计的关系 企业制度与企业文化一样，都是企业环境中的主要元素，企业文化影响员工的控制意识以及实施控制的自觉性，而企业制度则对员工的控制行为具有强制性作用，同时作用于内部审计等监督部门自身。制度的制定与实施直接影响到内部审计的贯彻和执行以及企业经营目标与战略目标的实现。尽管不同规模的企业对内部审计要求不同，但是规模越大、管理体制越复杂的企业，就越需要健全的制度和完备的内部审计，健全的企业制度是内部审计工作顺利开展的先决条件。在企业制度中基于理论的企业管理制度下，企业所有者控制结构不同的企业，内部审计的实质和形式也不同；而在基于交易费用理论的企业产权制度和组织形式下，不同的组织，委托人和人追求的目标很可能不同甚至相悖，这使得内部审计工作的复杂程度提高而且侧重点多变。另外一方面，企业制度对内部审计增值功能的界定与规范，为内部审计的开展提供了有力的制度依据，能够在一定程度上减少内部审计开展工作时与其它利益相关者之间的冲突，为内部审计的和谐增值提供支撑，二者共同为增加企业价值做出贡献；同时，审计培训制度与培训计划为审计人员提供了胜任能力保证。这些都在制度上保证了内部审计部门的权威性，从而可以保证内部审计的客观性和独立性以及审计质量。内部审计的一个主要职能就是对受托经济责任起着监督和评价的作用，可以强化以权责分明为特征的现代企业制度。内部审计政策及制度是企业制度体系的一部分，所以健全内部审计制度也是完善企业制度的过程。同时，内部审计在发挥其咨询功能时，与其他部门建立密切的联系，充分了解其他部门的运作，可以主导建立起一系列企业级制度、政策程序以及与审计相关的执行程序标准等，为企业制度的完善与健康发展提供一定程度的保障；内部审计除了在企业政策制定的过程中起着强化制度的作用，还能够为制度遵循程度保驾护航；另外，内部审计往往通过提供的制度改进意见和监督威慑机制，促使其他部门更加自觉的遵循企业的规章制度，并更加积极地推进部门政策的有效实施，这是一种自我改进。内部审计在其他部门积极追求自我改进的过程中，无形当中推进了企业制度的贯彻实施，减少了企业制度的执行成本，是一种更高层次的增值。以上这些均表明，推广“和谐增值型”内部审计与完善企业制度在增加企业价值方面是并行不悖的。企业文化、企业制度、内部审计三者和谐发展，形成和谐稳定的三角架构，其促使企业增加价值的路径如（图1）所示。

四、结语

企业文化、企业制度作为企业内部环境的一部分，卓越的企业文化与企业制度都可以帮助企业形成其核心能力，甚至成为核心能力的一部分，增加企业的竞争优势，从而增加企业价值。这就使得企业文化、企业制度与内部审计在为企业增加价值的过程中是殊途同归的。而内部审计如果要发挥“和谐增值”的功能，必然要与企业文化、企业制度形成和谐的统一，顺应企业文化、制度，并有效的改造企业文化与制度。以人为本的企业文化环境的软约束以及健全规范的企业制度环境的硬约束，能够更加有力的保障内部审计的独立性、客观性以及审计质量，为内部审计在增加企业价值的过程中提供良好的环境基础。内部审计自身“谨慎性、客观性、独立性”的要求能够使得其他部门重视内部审计的权威，促使其自觉地遵循企业制度，依赖企业文化，并强化企业制度和企业文化建设；同时，内部审计的优质服务也能够在一定程度上保障企业外部利益相关者的利益。内部审计、企业内外利益相关者在卓越的企业文化与制度环境下利益趋于一致，为企业赢得和谐增值与可持续发展。

*本文系国家自然科学基金项目“审计主体行为对审计风险的影响研究：基于案例分析和计算实验方法”（项目编号：70971066）和江苏省高校哲学社会科学重点研究基地重大项目“基于CPA主体行为的计算实验方法研究”的阶段性成果

参考文献：

［1］王光远、刘秋明：《公司治理下的内部控制与审计――英国的经验与启示》，《中国注册会计师》2003年第2期。

外部审计论文篇（10）

关键词：资本市场 审计选择 股权融资成本

一、引言

内源融资由于风险小，资金容易获得，所以成为企业融资的首选方式。随着经济社会的不断发展以及企业技术的进步，仅仅依靠内源融资已经难以满足企业对资金的需求，因此外源融资也逐渐成为企业获取资金的重要方式。然而由于信息不对称、成本以及逆向选择等问题的存在使得外源融资的成本高于内源融资的成本。

选择高质量的审计师是解决信息不对称、成本以及逆向选择的重要方法之一，高质量的审计师所出具的审计报告在有效的资本市场中传递着积极信号，为投资者提供了监督和保险等功能，能有效降低资金提供者和使用者之间的信息不对称和逆向选择等问题。伴随资本市场信息不对称情况的改善，企业的股权融资能力会变强，从而股权融资成本也会下降。

本文从理论、信息理论和保险理论这三个角度来说明审计选择对企业股权融资能力的影响，一方面高质量的审计报告能够为投资者的投资决策提供有用信息，另一方面也能够提高企业的融资能力，降低融资成本。

二、企业融资成本与审计质量内涵

企业融资是指企业资金的筹集过程，包括内源融资和外源融资两种来源。由于市场环境变化、技术进步和企业生产规模的不断扩大，企业仅仅依靠内部融资已经难以满足企业的资金需求，外部融资显然已经成为企业融资的主要途径。选择高质量的审计师能帮助企业融资和降低股权融资成本，这在很大程度上可能会影响企业在融资过程中的审计师选择的动机。

审计质量有两方面内涵：审计师是否能够发现会计报表存在的问题；审计师是否能够报告已发现的会计报表存在的问题。目前学术界对审计质量的衡量主要有如下几个替代变量：（1）审计规模。审计规模主要是指会计师事务所的规模。规模大的会计师事务所提供的审计质量可能越高。（2）收费与佣金。注册会计师的收入主要来自于收费和佣金，因此其收费标准直接影响审计质量。（3）事务所品牌。声誉高的事务所出具的审计报告的质量通常要高于普通的事务所。（4）审计师的专业性。审计师越专业，提供的审计质量越高。

三、审计选择对企业融资成本的影响机制

（一）基于审计需求理论的研究

审计需求理论认为高质量的审计需求产生于企业中的委托关系。委托关系是随着社会生产的发展和生产分工的细化而产生的。它通常表现为两种问题，第一种是股东与管理层之间的问题，股东与管理层之间由于企业所有权与经营权的分离而成为委托关系，但其二者的利益并不完全一致。在信息对称的情况下，管理层的行为是可以被观察到的，股东可以根据观测到的管理层的行为对其进行奖惩和激励。然而在信息不对称的情况下，由于股东知识经验的不足等导致股东对管理层不能有效的监督，股东不能直接观察到管理层的行为。当两者利益不一致时，管理层有动机为了自身利益而做出损害股东利益的行为。因此，财务报表反映的会计信息作为反映管理层财务质量和经营状况的有效手段成为股东对管理层报酬激励契约的基础，所以管理层有动机和能力操控会计信息来达到自身利益最大化的目的。管理层通常会聘请高质量的审计师对企业的财务报表进行审计并出具审计报告，增强股东对管理层组织和管理能力的信赖程度，这就产生了企业对外部审计的需求。在我国现阶段，企业全部的生产经营活动都要经过注册会计师的监督和审计，管理层只能寄希望于注册会计师未能发现其舞弊等导致的重大错报风险，因此，审计需求转化为对高质量审计的需求。

在我国的资本市场上，很多公司股权都相对集中，在这种情况下大股东与中小股东之间也存在问题。大股东掌握的公司经营的信息要远远多于中小股东，随着大股东持股比例的上升，大股东为了自身利益有能力也有动机对公司的管理层进行监督，同时随着他们对管理层控制能力的增强，极有可能完全控制管理层，因此大股东通常会通过关联方交易、资产转移等手段进行利益输送，侵占并逐渐掏空上市公司。为了防止其利益侵占行为被发现，大股东会有粉饰财务报表或披露虚假信息的动机，由于高质量的审计师发现违法违规的可能性更大，因此控股股东对高质量审计的需求就会降低。

可见，高质量的外部审计是一种有效的外部监督手段。从企业管理层的角度来说，管理层有选择高质量外部审计的动机来减少企业各利益相关者之间的信息不对称，减少股东与管理层之间的冲突和道德风险，从而降低融资成本和成本，提高企业的价值。而从企业控股股东的角度来说，为了防止其违法违规行为被发现，控股股东不太愿意选择高质量的审计师。通常情况下，为了降低信息不对称带来的成本问题，成本越大的企业对高质量审计的需求就越强，所以企业更倾向于聘请规模大的会计师事务所。

（二）基于审计需求信息理论的研究

审计需求信息假说的观点认为，财务报表反映的会计信息可以向外部投资者传递关于企业价值的信息，而审计师对财务报表的审计结果可以使企业财务信息更加真实可靠，能够减少股东和管理层之间的信息不对称和逆向选择行为，还可以增加会计信息的价值，进而提高会计信息对财务报表使用者决策的有用性。会计信息质量的好坏直接影响到投资者能否做出正确的投资决策。因此，投资者为了提高投资决策水平和投资效率，会要求管理层选择高质量的外部审计对财务报表的真实性和公允性进行审计并出具审计报告。一般情况下，会计信息质量较高的企业通常也会选择高质量的外部审计对财务报表进行审计，从而提高企业会计信息质量和企业声誉，以期信息使用者对企业的经营状况做出正确的判断，同时也进一步提高了企业在资本市场上的融资能力。

此外，该理论还认为，投资者如果不能准确地了解企业的经营状况和发展情况，出于谨慎性考虑他们将会以市场上全部企业的平均价值来确定目标投资企业的市场价值，这就会导致价值高的目标投资企业的市场价值被低估。价值高的目标投资企业为了防止市场价值被低估和吸引潜在的投资者，他们通常会采用信号传递的手段，向外部潜在投资者传递其企业经营状况良好的信号，以此来区别于价值低的企业，从而获得更多的融资机会和更低的融资成本。信号传递最有效的方式就是聘请高质量的审计师，并且由于高质量审计师的审计收费通常较高，价值高的企业较价值低的企业更有能力支付较高的审计费用，因此这种行为不容易被价值低的企业所模仿，由此产生了对高质量的外部审计的需求。投资者不能直接观察到企业的生产经营活动，他们只能根据财务报表反映的信息来进行投资决策，因此审计质量的高低成为他们判断企业价值高低的重要信号，投资者通常认为审计质量越高的企业其企业价值也较高，因而价值高的企业为了能够在激烈的市场竞争中占据有利地位，会选择高质量的审计师进行审计，以便向外界传递企业经营状况和发展情况良好的信号，从而吸引投资者的投资，增加企业的融资机会，降低企业融资成本。

（三）基于审计需求保险理论的研究

基于审计需求保险理论的观点认为，高风险的企业更愿意聘请高质量的审计师。企业通过聘请高质量的审计师对财务报告进行审计，一方面为了降低财务报表可能带来的投资风险，提高财务信息质量；另一方面将外部审计作为一种投保的方式，主要为外部投资者提供保险担保，降低投资者的投资风险，实现风险的分散和转移。根据相关法律规定，如果由于注册会计师的失职导致未能发现被审计企业由于舞弊导致的重大错报风险，而投资者根据财务报表信息进行投资导致了投资损失，除了企业外，注册会计师也必须承担相应的法律责任和赔偿相应的损失。这种连带责任使得高质量的审计师和企业合谋的可能性小，因此高质量的审计师可以对企业的经营状况和发展情况提供一定的合理保证，改善财务报表的质量，增强外部投资者对财务报表的信赖程度。

高风险的企业一般会倾向于选择高质量的外部审计师来增强投资者对公司的信任，吸引潜在投资者的投资。高质量的审计师通过对企业的财务报表进行审计并发表相应的审计意见，提高了企业声誉，为投资者做投资决策时起到了参考作用，降低了投资人与企业之间的成本，从而提高了企业的融资能力。

四、结论

高质量的审计师能合理保证财务报表的真实性和准确性，起到降低信息不对称、监督以及保险的作用。审计所具有的降低信息不对称功能，可以减轻企业融资前的逆向选择问题，监督功能可以减轻企业融资后的道德风险问题，而当企业出现经营失效时，审计保险功能则可为投资者追偿投资损失提供可能。

选择高质量的审计师一方面可以降低企业的融资成本，吸引潜在投资者；另一方面也促进了资本市场的健康发展，进一步提高了企业在资本市场上筹措资金的能力。因而，为降低企业的融资成本，需要从制度层面和法律层面，加强对企业选择高质量外部审计的激励与约束，为企业治理提供有效的外部监督环境。从国家的角度来说，国家在制定相应政策时可以向会计师事务所做大做强方面多倾注力量，从而在法律上确保审计师的独立性和专业性，这样既有利于企业的融资需要，也保护了企业外部投资者的利益。

本文的研究也存在一定的局限性，本文只是分析了审计师选择对企业股权融资成本的影响，而对于审计师选择对企业债券融资成本的影响并没有涉及，未来可以在这一方面展开深入研究和分析。J

参考文献：

[1]荣桂范.我国系族企业债务融资与公司绩效关系研究[D].广东工业大学硕士论文，2011.

[2]李明辉.成本与审计师选择行为研究综述[J].财经理论与实践，2007，（28）.

[3]解梦文.家族企业高管出身、审计师选择对盈余质量的影响研究[D].重庆大学硕士论文，2013.

[4]张嘉兴，余冬根.产权性质、审计师声誉与债务融资能力――基于中国2010―2014年A股IPO公司的经验证据[J].财经论丛，2015，（11）.

外部审计论文篇（11）

一、前序

内部审计就是一种独立客观的确认和咨询活动旨在增加相应价值和改进一切组织的运营。这是通过应用系统规范的方法，评价和改善相关风险管理，控制和治理过程中的良好效果，帮助组织实现这些目标［1］。作为各个公司对权力监督和制约进行的内在方面的需要，建立内部审计机构和对关键控制的程序进行监督是公司较好实务的组成部分，非常有利于保持公司内部控制系统的有效性。然而我国企业审计仍然存在着很多突出问题，表现在如下几个方面［2］：

（一）内部审计性质的认定较为模糊，企业内部审计监督理念较为薄弱

这些年以来，随着股份制这种积聚资本的有效形式被广泛采用以来，各方面的管理层次的分化比以前更加迅速了，企业和企业之间的竞争也日趋激烈。很多企业为了占领市场，增加竞争实力，提高经济效益，全部都要求建立有效的内部审计，为了企业能够实现经营的目标和加强经营的管理。然而我国内部审计现代的产生却是一个命令的产物，次要的强调了外向作为国家审计基本存在的内部审计模式。目前的这种审计模式实际上导致了大家对内部审计的性质认定中的模糊，然而就不利于或者阻碍着内部审计理论与实务发展。

（二）内部审计其作用很难有效的去发挥，内部控制的督察流于形式

内部审计现在这几年来，虽然在财政收支审计的基础中有所一定的向很多范围和深层次的发展，但是从认知水平和思想观念的一些束缚，以及内部审计管理体系等诸多方面，影响着内审其作用的有效发挥。有些企业的岗位设置不合理以及兼岗的现象都较为普遍的出现在内部控制当中。企业职务岗位的合理划分在企业内部管理中起着重要的作用，例如工程项目、领用、结算、材料设备的询价等等的环节都是不可以兼任的，然而在现实管理过程中有很多不同的因素影响着职责设置很难实现，如人手问题、职务责任、编制问题、还有一些授权程序和审批下来的金额不是很明确，审批过程中和复查过程中的不合理，内部审计不完善，各个部门的预算都随意的改动，资产控制制度不能有效的执行的原因，使财务部门在行使核算职能上都疲于应付，而监督职能更无从谈起，内部审计监督有名无实，失去了应有的刚性。

私营企业是社会主义市场经济的重要组成部分，目前，私营企业无论是在数量上还是投资总额上都显著增长。在私企的审计准则中规定了对私企必须实行详细审计。可是具体在具体审计的过程中却容易被现行账面资料和企业的有意隐瞒所蒙蔽，决定接受多大程度的风险，是注册会计师个人根据对审计风险的判断和个人的经验进行的。私企由于产权与经营权的统一，在内控制度上不可避免的存有很多的漏洞［11,12］，不仅存在以上一般企业审计所共通的问题，还存在以下特有的问题。

1、私营企业内部审计定位不高。我国的私营企业内部审计由于没有现成的指南，只能效仿国有企业内部审计的做法，一开始便以”查错纠弊”、“堵塞漏洞”等财务审计为主导。富有建设性 、参与式、导向型的现代“风险管理审计”、“经营审计”等内部审计活动极少开展，起点和定位明显不高。私营企业管理层对内部审计的认识不清。

2、私营企业家普遍认为企业是私营，财产是私有，设立内部审计纯属多此一举。故有的将审计机构并到其他部门。

3、此外，私营企业内部审计工作的审计手段也很落后。

完善发展私营企业内部审计工作是今后发展的趋势，，研究私营企业内部审计问题及对策有着巨大的理论意义和实际意义。本文通过阐述私营企业内部审计存在的问题，针对私营企业各方经济主体，引入博弈论模型分析进行探讨，进而揭示出问题产生的动因，并给出相应的对策建议。

二、理论基础

在1944年，由诺依曼（Neumann）和摩根斯坦（Morgensten）一起合著出版了《博弈论与经济行为》一书，该著作的出版标示着系统的博弈理论初步的形成。1950年到1951年纳什的其中两篇关于非合作博弈论中的重要论文，最后彻底的改变了人们对市场竞争的看法。从而证明了非合作博弈和其中的均衡解，也证明了均衡解的重要存在性，这就是著名的纳什均衡。所以揭示了博弈均衡和经济均衡在其中的内在联系。纳什的研究奠定了其现代非合作博弈论的基石，最后博弈论的研究基本上都沿着现在这条主线而展开了。博弈论与传统经济学相比更关注主体选择和他人选择间的影响，即个人效用函数不仅依赖于自身选择，而且依赖于对方选择。博弈论可以划分为合作博弈与非合作博弈。在现在的经济生活中存在大量的非合作博弈，现在研究者主要研究非合作博弈。纳什（Nash）针对于非合作博弈目前最为主要的是理论方面的贡献在于定义，而且同时也证明了非合作博弈和其中的均衡解的存在，史称“纳什均衡”该理论核心思想是针对别人的行为方式，可能采取的行动，来作出自己的决策。根据经济学“理性经济人”中的理论假设，全部的经济主体都会依据 “效用最大化”中的原则选择为其行为，所以都存在着博弈的理由［3,4,7,8］。本篇文章也同时针对企业内部审计的博弈主体，和全部的博弈主体可以提供选择的行为策略与支付函数或都收益矩阵等等，进行分析同时也提出相关管理策略。

三、博弈模型建立与分析

通过考察分析，一般的私营企业内部审计监督包含了私营企业外部供销群体与企业每个职能部门之间的监督博弈，私企各职能部门与企业财务会计部门两这者之间的监督博弈以及私营企业内部审计部门与企各个企业财务部门之间的监督博弈。第一个层次与第二个层次的博弈中，博弈理论和博弈过程基本相同［5,6］，本文首先建立这两个层次的博弈模型。

博弈模型的建立基于以下假设：

假 设目 的

H1：私营企业各职能部门的唯一目标是履行岗位工作职责，维护企业合法权益；作为监督方的各个企业职能部门和私营企业外部供销群体相分离的，然而却成为监督博弈的参与者；

H2：私营企业外部供销群体受不法利益所驱动；使利益驱动限制在不法利益驱动的范畴；

H3：私企的外部供销群体唯一能选择的是造假和不造假；规定实施的监督方与被监督方有可能会“同时选择行动”，而且也对参加双方的一些特征、战略的空间，还有支付函数中也会有准确的认知，最后会使这种监督博弈会成为一种很完全的信息静态博弈。

H4：（私企外部的供销群体对于各个私企各职能部门对于这些实施的监督方式也有可能是可预测的；

H5：私企的外部供销全部群体的行为选择这些所带来的收益也是完全都可以估计的。

私企的各个职能部门的少些行为有可能分为下面两种结果：一种是很严厉的打击各个被查的私企的外部供销群体造假，二种是没有查到的私企的外部供销群体所造假会导致失职，就会产生查处不严这些。私企的外部供销群体也会有可能分为以下两种选择：一种是：合法提供或者给予私企所需的，不会造假，二种是：为了不法利益的一些诱惑，挺而走险，违法造假。私企各个职能部门战略有分为两个：查处与不查处。私企的外部供销群体的纯战略也是分为两个：造假和不造假。假如A是私企中的外部供销群体造假收益，C是私企中的各职能部门中的所有查处成本，R是私企的外部供销的群体以造假以后处罚的所有成本。在C

假设以p(μ)来表示私企的各个职能部门实施查处的概率，p(ξ)来表示私企的外部供销群体造假的概率。拟定p(ξ)，私营企业的各个职能部门来选择查处p(μ)=1和不查处p(μ)=0时，其希望收益分别为：

得：p(ξ)′=c/(a+r)

p(ξ)′表示若私营企业外部供销群体造假的概率小于c/(a+r)，私企的各个职能部门最为优秀的是选择不查处；如果私企外部供销的群体造假概率大于c/(a+r)，这种情况就表示私营企业各个职能部门的为最优秀选择查处。

p(μ)表示若私企各职能部门查处的概率小于a/(a+r)，这种情况就表示私企外部供销群体最为优秀选择为造假；如果私营企业中各职能部门查处中的概率大于a/(a+r)，这种则表示私营企业外部供销群体最为优秀的选择为不造假.

结合上面的所有分析，从而得出私营企业各职能部门和私营企业外部供销群体监督博弈中的混合战略纳什均衡为［p(μ)）′=a/(a+r), p(ξ)′=c/(a+r)］，即私企各个职能部门是以a/(a+r)的概率为选择进行查处的，私企外部供销的群体是以c/(a+r)的概率选择进行造假的。

这种博弈模型也揭示出了私营企业各个职能部门和私营企业外部供销群体监督效果不仅取决于p(μ)′，同时也取决于p(ξ)′。私企各职能部门也强化了对私企外部供销群体中的监督有两种用途，其中一种是怎样来增大p(μ)′，另一种则是怎样来减小p(ξ)′。

第三个层次中的博弈则表现了私企内部审计部门和私营企业会计部门两者之间的监督博弈。私企内部审计部门与私营企业财务会计部门之间的博弈模型与上述的博弈模型论证思路是相同的。

私营企业内部审计部门的战略包括：选择性加强审计监督与弱化审计监督。私企的会计部门战略也有两个：选择做虚假帐提供虚假财务信息与不做虚假帐提供真实财务信息。假定a′为私营企业财务部门，向企业内部审计部门提供虚假的信息收益，c′是私营企业内部审计监督成本，r′为企业内部审计部门，对私企的财务部门做虚假帐提供虚假信息的惩罚成本。在c′

根据上面的论证思路，假设p(η)表示为私营企业内部审计部门加强审计监督的概率，p(θ)表示为私营企业财务部门做虚假账，对企业内部审计部门提供虚假财务信息的概率。与此同时也可以证明：p(η)′=a′/（a′+r′），p(θ)′=c′/（a′+r′），这种就是私企内部审计部门和私企财务会计部门之间的审计监督博弈的混合战略纳什均衡。

这钟博弈模型显示出，私营企业内部审计部门对私营企业财务部门的审计监督效果即取决于p(η)′，同时也取决于p(θ)′。私企内部审计部门的强化对于私营企业财务部门的审计监督在在两种途径，一种是：如何增大p(η)′，另一种是：怎样减小p(θ)′。）

四、对策探讨

现阶段，我国内部审计现在已经由财务收支审计迈向管理审计、效益审计现为主要新的发展阶段，改革和完善现行的审计方法，提高审计质量是毋庸置疑的发展方向。除了要把握住重点，“全面审计，突出重点”这个审计工作多年来遵守的原则与方法，随着审计的领域与拓宽，内审范围更大、难度更大，然而审计力量与审计任务之间的矛盾也就更加的突出了，这就对审计工作提出了更高的要求［9,10］，私营企业的内部审计也面临着更大的挑战。

通过对私营企业内部审计监督模型的分析，不仅给我们提供了加强内部审计监督的总体思路，而且也为寻求改善内部审计监督具体途径指明了方向。

首先，对于私企的内部控制与审计监督地来这是一企业外生变量，审计监督与内部控制的相关法律法规等一系列的文件都是私企内部审计监督的依据。也是私企资本运营经营业务的开展，也强而有效地执行了内部审计与所有保证审计的独立性。

其次，遵循加强私营企业内部审计监督总体思路的指引，从通过技术来学习提高自身的素质，与此同时也加强了私企内部审计监督力度，提高了造假被发现的概率，并且加大了对违法行为查处的力度，完善私企的内部法人治理的结构，全部做好内部审计监督的所有工作，增大违规违纪方面的行为处罚成本，增加目前制度的威慑力等各方面来进行对策设计。

其次，通过博弈模型反应出来的，不断的提高了财经违规行为的处罚成本，对于违反财经、内部控制与审计监督的制度，同时也利用职权的、假公济私、营私舞弊等行为，有明显的抑制作用，搞好审计工作，也要提高私营企业造假的经济处罚成本，使得他们不会抱有侥幸心理，姑息纵容。

总之，搞好管理内部审计工作任重道远，它不仅仅是需要审计人员细微的工作，实事求是的态度，也更是需要审计人员都大胆地去学习与借鉴国内外先进审计的方法与手段。唯有这样，管理审计才能一步步的步入正轨，内部审计的一切职能与作用才能够得到更好的发挥。（四川大学工商管理学院；四川；成都；610000）

参考文献：

［1］ 刘俊英，内部控制的完善有赖于内部审计的加强［J］，山东纺织经济，2010年第5期，45-47。

［2］ 盖希娟，我国企业内部审计发展中存在的问题及对策［J］，管理视野，2010，5，31-32。

［3］ 谢识予，经济博弈论［M］，上海：复旦大学出版社，2002。

［4］ 谢识予，纳什均衡论［M］，上海：上海财经大学出版社，1999。

［5］ Ler. B: Toward a theory of Equitable and Efficient Accounting Policy,The Accounting Review January, 1988.

［6］ Ross,Steven: Disclosure Regulation in Financial Markers, Issues Financial Regulation, ed. F. Edards, Mcgraw-Hill, 1997.

［7］ 张维迎，博弈论与信息经济学［M］，上海：上海人民出版社，1997。

［8］ 汪贤裕，肖玉明，博弈论及其应用［M］，科学出版社，2008。

［9］ 吴水澎，中国会计理论研究［M］，北京：中国财政经济出版社，2001。