营业税暂行条例大全11篇

营业税暂行条例篇（1）

第二条　条例第一条所称应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。

加工和修理、修配，不属于条例所称应税劳务(以下简称非应税劳务)。

第三条　条例第五条第(五)项所称外汇、有价证券、期货买卖业务，是指金融机构(包括银行和非银行金融机构)从事的外汇、有价证券、期货买卖业务。非金融机构和个人买卖外汇、有价证券或期货，不征收营业税。

条例第五条第(五)项所称期货，是指非货物期货。货物期货不征收营业税。

第四条　条例第一条所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为(以下简称应税行为)。但单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务，不包括在内。

前款所称有偿，包括取得货币、货物或其他经济利益。

单位或个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售，其自建行为视同提供应税劳务。

转让不动产有限产权或永久使用权，以及单位将不动产无偿赠与他人，视同销售不动产。

第五条　一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不征收营业税;其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当征收营业税。

纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。

第一款所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。

第一款所称从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内。

第六条　纳税人兼营应税劳务与货物或非应税劳务的，应分别核算应税劳务的营业额和货物或者非应税劳务的销售额。不分别核算或者不能准确核算的，其应税劳务与货物或者非应税劳务一并征收增值税，不征收营业税。

纳税人兼营的应税劳务是否应当一并征收增值税，由国家税务总局所属征收机关确定。

第七条　除本细则第八条另有规定外，有下列情形之一者，为条例第一条所称在中华人民共和国境内(以下简称境内)提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产：

(一)所提供的劳务发生在境内;

(二)在境内载运旅客或货物出境;

(三)在境内组织旅客出境旅游;

(四)所转让的无形资产在境内使用;

(五)所销售的不动产在境内。

第八条　有下列情形之一者，为在境内提供保险劳务：

(一)境内保险机构提供的保险劳务，但境内保险机构为出口货物提供保险除外;

(二)境外保险机构以在境内的物品为标的提供的保险劳务。

营业税暂行条例篇（2）

1993年颁布的《营业税暂行条例实施细则》第十八条规定：“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。”另外，在财税〔2003〕16号《财政部、国家税务总局关于营业税若干问题的通知》中明确规定：“建筑安装工程的计税营业额不应包括设备价值”（具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举）。

而新《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定：“纳税人提供建安劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”

通过比较以上政策文件可以看出，对建安工程中设备是否计税已经发生了变化。按照新《营业税暂行条例》规定，建设单位提供的设备价款（即甲供设备）不需要缴纳营业税，施工单位自行采购的设备价款（即乙供设备）需要缴纳营业税。但对于原材料的规定没有改变，无论是甲供还是乙供都必须纳入营业额计算缴纳营业税。

二、建安行业材料（设备）供应现状和存在的涉税问题

目前建安行业大多数工程的设备（含电缆、各种阀门、复合风管等）由建设方供应，而甲供材料主要为一些大宗材料，例如钢筋、钢板、管材以及水泥等。对于建设方而言，采用甲供材料的方式主要有以下好处：控制主要材料的进货渠道，保证工程施工质量；节约材料采购成本和减少支付给施工方的备料款，减轻资金压力；财务处理上不纳入工程造价，减少税收负担。对于施工方而言，采用甲供材料方式可以减少材料的资金投入，从而减少资金垫付压力，避免材料价格上涨带来的风险。所以，许多建设单位在与施工单位签订施工合同时就规定工程项目中所使用的主要材料由甲方供应。

在实际操作中，建设方一般会将甲供材料直接计入工程成本，建设单位同施工单位办理工程价款结算时，由于建设单位拥有主动权，对“甲供材料”只计算施工单位的相关费用，而不计算项目的应交税金，甚至在编制工程预算确定工程造价时，建设单位对该部分甲供材料也不按照工程计价程序列入工程造价的直接费或工程量清单计价，也就不可能计费提税并入工程总造价。这样不仅逃避了“甲供材料”应承担的税金，而且减少了应提取的各项规费，从而降低了工程总造价。如果税务机关监管不到位，甲乙双方就会利用“甲供材料”少缴税费，造成国家财政收入的流失。

其实，在这种处理模式下，施工方承担了很大的风险。因为无论建设方会计处理如何，施工方始终是甲供材料营业税的纳税义务人，不仅必须缴纳税款，还将承担偷逃税款而被处罚的风险。

三、新营业税条例下甲供材料（设备）的税务处理

企业财务人员在日常财务和税务处理中有以下几点需要把握：

1.注意材料和设备的划分。按照现行税收规定，甲供材料必须计入营业额缴纳营业税，而甲供设备是不需要缴纳营业税的。所以，材料、设备的划分就显得十分重要。新《营业税暂行条例》及实施细则对材料、设备的划分并没有明确规定，因此可以认为财税[2003]16号文件中对于设备的列举以及对设备划分的规定仍然是有效的。例如该文件规定：通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。

2.注意材料、设备供应方式的选择。首先要分析设备由建设方提供与施工方自行采购对营业额的影响，这一点非常重要。因为按新《营业税暂行条例》规定，由施工方自行提供的设备是要并入计税依据缴纳营业税的，而按原规定则不要缴纳。甲供设备方式下供货商的发票一般是直接开给建设方，由建设方直接支付货款，施工方只是参与验收和负责保管。在项目实施过程中，施工方应取得建设方甲供设备的清单，并能与工程量清单的数据相吻合，在清单备注中注明设备甲供（具体操作可与主管税务部门沟通，做好数据资料的备查工作）。其次，在新《营业税暂行条例》规定下，施工方应积极争取将材料供应实行乙供或者甲定乙供。如果建设方确定要求甲供，施工单位也应该在投标及合同签订时明确甲供材料的税金缴纳办法，比如要求建设单位将甲供材料部分的税金计算并支付给施工单位，或在合同中明确注明甲供材料的相关税费由建设单位自行承担。

营业税暂行条例篇（3）

1993年颁布的《营业税暂行条例实施细则》第十八条规定：“纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。”另外，在财税〔2003〕16号《财政部、国家税务总局关于营业税若干问题的通知》中明确规定：“建筑安装工程的计税营业额不应包括设备价值”（具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举）。

而新《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定：“纳税人提供建安劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”

通过比较以上政策文件可以看出，对建安工程中设备是否计税已经发生了变化。按照新《营业税暂行条例》规定，建设单位提供的设备价款（即甲供设备）不需要缴纳营业税，施工单位自行采购的设备价款（即乙供设备）需要缴纳营业税。但对于原材料的规定没有改变，无论是甲供还是乙供都必须纳入营业额计算缴纳营业税。

二、建安行业材料（设备）供应现状和存在的涉税问题

目前建安行业大多数工程的设备（含电缆、各种阀门、复合风管等）由建设方供应，而甲供材料主要为一些大宗材料，例如钢筋、钢板、管材以及水泥等。对于建设方而言，采用甲供材料的方式主要有以下好处：控制主要材料的进货渠道，保证工程施工质量；节约材料采购成本和减少支付给施工方的备料款，减轻资金压力；财务处理上不纳入工程造价，减少税收负担。对于施工方而言，采用甲供材料方式可以减少材料的资金投入，从而减少资金垫付压力，避免材料价格上涨带来的风险。所以，许多建设单位在与施工单位签订施工合同时就规定工程项目中所使用的主要材料由甲方供应。

在实际操作中，建设方一般会将甲供材料直接计入工程成本，建设单位同施工单位办理工程价款结算时，由于建设单位拥有主动权，对“甲供材料”只计算施工单位的相关费用，而不计算项目的应交税金，甚至在编制工程预算确定工程造价时，建设单位对该部分甲供材料也不按照工程计价程序列入工程造价的直接费或工程量清单计价，也就不可能计费提税并入工程总造价。这样不仅逃避了“甲供材料”应承担的税金，而且减少了应提取的各项规费，从而降低了工程总造价。如果税务机关监管不到位，甲乙双方就会利用“甲供材料”少缴税费，造成国家财政收入的流失。

其实，在这种处理模式下，施工方承担了很大的风险。因为无论建设方会计处理如何，施工方始终是甲供材料营业税的纳税义务人，不仅必须缴纳税款，还将承担偷逃税款而被处罚的风险。

三、新营业税条例下甲供材料（设备）的税务处理

企业财务人员在日常财务和税务处理中有以下几点需要把握：

1.注意材料和设备的划分。按照现行税收规定，甲供材料必须计入营业额缴纳营业税，而甲供设备是不需要缴纳营业税的。所以，材料、设备的划分就显得十分重要。新《营业税暂行条例》及实施细则对材料、设备的划分并没有明确规定，因此可以认为财税[2003]16号文件中对于设备的列举以及对设备划分的规定仍然是有效的。例如该文件规定：通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。

2.注意材料、设备供应方式的选择。首先要分析设备由建设方提供与施工方自行采购对营业额的影响，这一点非常重要。因为按新《营业税暂行条例》规定，由施工方自行提供的设备是要并入计税依据缴纳营业税的，而按原规定则不要缴纳。甲供设备方式下供货商的发票一般是直接开给建设方，由建设方直接支付货款，施工方只是参与验收和负责保管。在项目实施过程中，施工方应取得建设方甲供设备的清单，并能与工程量清单的数据相吻合，在清单备注中注明设备甲供（具体操作可与主管税务部门沟通，做好数据资料的备查工作）。其次，在新《营业税暂行条例》规定下，施工方应积极争取将材料供应实行乙供或者甲定乙供。如果建设方确定要求甲供，施工单位也应该在投标及合同签订时明确甲供材料的税金缴纳办法，比如要求建设单位将甲供材料部分的税金计算并支付给施工单位，或在合同中明确注明甲供材料的相关税费由建设单位自行承担。

营业税暂行条例篇（4）

2008年11月5日国务院第34次常务会议修订通过了《中华人民共和国增值税暂行条例》,并自2009年1月1日起施行。与之相配套的《增值税暂行条例实施细则》于2008年12月15日以财政部和国家税务总局令第50号形式颁布。这两项法规的出台标志着在我国施行了15年之久的生产型增值税正向消费型增值税全面转型,对纳税人来说,必然会影响其纳税筹划思路。本文仅就新增值税暂行条例实施后影响纳税筹划思路的变化进行分析。

一、新增值税暂行条例的变化

(一)小规模纳税人的界定标准

1.生产性纳税人

从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人,以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主,并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应征增值税销售额(以下简称年应税销售额)从原暂行条例实施细则规定的100万元降至50万元(含50万元)。

2.非生产性纳税人

其他纳税人,年应税销售额从原暂行条例实施细则规定的180万元降至80万元(含80万元),新增值税暂行条例实施细则还规定:年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人(自然人)继续按小规模纳税人纳税,而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。

(二)特殊销售行为纳税的规定

1.混合销售行为

新增值税暂行条例实施细则中继续维持对混合销售行为处理的一般原则,即按照纳税人的主营业务统一征收增值税或者营业税,只是鉴于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为较为特殊,对其采用分别核算、分别征收增值税和营业税的办法,变化的地方在于原增值税实施细则中,纳税人的销售行为是否属于混合销售行为由国家税务总局所属征收机关确定,而新规定中取消了这一规定。

2. 兼营行为

新增值税暂行条例实施细则第七条规定:纳税人兼营非增值税应税项目的,应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额,而原增值税暂行条例实施细则规定,纳税人的兼营行为不分别核算或不能准确核算的,一并征收增值税。

(三)进项税额抵扣的规定

1.扣税凭证和金额的解释

新增值税暂行条例实施细则第十九条对增值税扣税凭证的解释,是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票和农产品销售发票以及运输费用结算单据,将增值税四小票并入条例以及细则中;第十七条对农产品收购发票上的买价包括的内容也作了进一步明确,将原规定中“买价,包括纳税人购进免税农业产品支付给农业生产者的价款和按规定代收代缴的农业特产税”的特定税改为了烟叶税,主要是因为特定税已经取消了征收;第十八条对运输费用金额的解释,是指运输费用结算单据上注明的运输费用(包括铁路临管线及铁路专线运输费用)、建设基金,不包括装卸费、保险费等其他杂费,而在旧增值税条例实施细则中并未明确。

2.非正常损失的界定

原规定中非正常损失是指生产经营过程中正常损耗外的损失,而新规定中将非正常损失界定为因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失,实质上缩小了不得抵扣进行税额的范围。也就是说,如果一般纳税人发生了诸如自然灾害损失和其他的损失(不属于因管理不善造成的)是可以申报抵扣进项税额的。

3.固定资产进项税额的抵扣

新增值税暂行条例允许企业新购入的机器设备所含进项税额在销项税额中抵扣。这是本次增值税暂行条例修改中最主要也是最核心的变化,也是之所以称为增值税转型改革的本质内容。为保证方案落实到位,在增值税实施细则中对一些具体问题予以明确:一是明确除专门用于非应税项目、免税项目等的机器设备进项税额不得抵扣外,包括混用的机器设备在内的其他机器设备进项税额均可抵扣;二是明确不动产在建工程不允许抵扣进项税额,并对其概念进行了界定;三是根据其上位法授权,将不得抵扣进项税额的纳税人自用消费品,具体明确为应征消费税的游艇、汽车和摩托车。

二、新增值税规定对纳税筹划的影响

(一)纳税人身份的选择

纳税人是小规模纳税人或者一般纳税人对其增值税税负有着重大影响,因此新增值税暂行条例实施细则中小规模纳税人划分标准的变化对纳税人通过身份选择进行纳税筹划的思路也有影响。

1.小规模纳税人转成一般纳税人

一些年应税销售额未能达到原一般纳税人年应税销售额标准的增值税小规模纳税人,有机会申请认定为一般纳税人。

例1:某商品批发企业,其年应税销售额为120万元(不含税),每年需外购货物100万元(不含税),在原规定框架下,必须按照4%的征收率进行增值税的计缴。

应纳增值税税额=120×4%=4.8万元,

税后现金净流量=120+4.8-100×(1+4%)-4.8=16万元(假设其从小规模纳税人处购进货物)

新规定实施以后,如果该企业会计核算健全并能提供相关税务资料,可申请办理一般纳税人认定手续,经审核认定为一般纳税人后:

应纳增值税税额=120×17%-100×17%=3.4万元(假设其从一般纳税人处购进货物,并取得进项税额抵扣凭证),

税后现金净流量=120×(1+17%)-100×(1+17%)-3.4

=20万元

纳税筹划效果:应纳增值税少缴纳1.4万元,税后现金净流量增加4万元。

2.一般纳税人转成小规模纳税人

一些年应税销售额比较大而又想适用小规模纳税人计征增值税方式的一般纳税人,在实行业务或部门拆分时,应考虑拆分成经营规模更小的经营单位。

例2:某食品零售企业,年零售含税销售额为351万元,会计核算比较健全,符合一般纳税人条件,适用17%的税率,该企业每年购入食品200万元(不含税),均取得增值税专用发票。

应纳增值税=351÷(1+17%)×17%-200×17%

=17万元

税后现金净流量=351-200×(1+17%)-17

=100万元

如果想要按小规模纳税人规定计税(在原规定框架下,小规模纳税人的年应税销售额在180万元以下),只需要一分为二(351÷(1+17%)÷2=150

应纳增值税总额=351÷(1+4%)×4%

=13.5万元

税后现金净流量总额=351-200×(1+17%)-13.5

=103.5万元

显然,如果从小规模纳税人处购进货物,税后现金净流量更多。

3.非企业性单位和不经常发生应税行为的企业

这些单位和企业有了更多的自主选择权,可以根据自身的实际情况和税收负担来考虑是否要按照小规模纳税人进行纳税,而非过去“一刀切”硬性认定为小规模纳税人纳税。

(二)特殊销售行为的考虑

1.混合销售行为

新增值税暂行条例实施细则中取消了纳税人的销售行为是否属于混合销售行为由国家税务总局所属征收机关确定的规定,这样纳税人就更容易把握,可以通过变更经营主业或者将非应税劳务独立出来从而选择税负更轻的税种。

2.兼营行为

新旧增值税暂行条例实施细则有关兼营行为规定表述的变化说明:纳税人发生兼营行为,如果不分别核算,不再像以前一刀切地征收增值税,而是将货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额的区分交由主管税务机关核定,因此纳税人不能再将分开与不分开核算作为兼营行为纳税筹划的手段。

例3:某商业企业原是增值税小规模纳税人,该企业既销售自主经营购进的货物,也从事经营业务。某月其自主经营业务的含税销售额为30万元,另接受委托购货业务取得收入10万元。

(1)按原增值税暂行条例实施细则:如果分开核算:销售货物应纳增值税=300 000÷(1+4%)×4%=11 538.46元,业务应纳营业税=100 000×5%=5 000元,应纳税总额=11 538.46+5000=16 538.46元;如果不分开核算,货物销售与业务则一并应缴纳增值税:应纳增值税=(300 000+100 000)÷(1+4%)×4%=15 384.62元,因此该企业应选择不分开核算进行筹划。

(2)新增值税暂行条例实施细则实施后:如果该企业未分别核算,假设主管税务机关核定的自营货物销售额为280 000元,业务收入120 000元,则应纳税总额=280 000÷(1+4%)×4%+120 000×5%=16 769.23元,对该企业而言还不如选择分开核算,只需要缴纳16 538.46元的税额。

(三)进项税额抵扣的筹划

1.取得合法的扣税凭证

新增值税暂行条例实施细则中有关增值税扣税凭证、农产品收购发票上的买价包括的内容、运输费用等都作了进一步的明确,因此一般纳税人在购进货物或应税劳务时应更加明确取得这些合法的扣税凭证。

2.正确理解非正常损失的界定

非正常损失的进项税额是不得予以抵扣的,因此纳税人在进行筹划时必须要予以考虑。新增值税暂行条例中对非正常损失的界定进行了重新定义,纳税人在发生损失时应根据该界定做好损失的统计资料收集和确认工作,并及时向主管税务机关办理相关手续,以便减轻税收负担。

3.固定资产进项税额可以抵扣

新增值税暂行条例允许企业新购入的机器设备所含进项税额在销项税额中抵扣,这对纳税人进行纳税筹划有着重大影响。但要注意进项税额全额抵扣仅限于2009年1月1日后购进的固定资产。企业筹划时主要应考虑如何使2009年1月1日前的存量固定资产的进项税额也可以抵扣,可以采用先出售再回购的办法。

例4:某企业于2006年购入一台设备,不含税价格为100万元。至2008年12月31日已计提折旧和减值准备共计40万元。2009年1月1日将该设备以72.8万元的价格卖给另一企业,根据《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税字[2002]29号)的规定:按4%的征收率减半征收增值税,不得抵扣进项税额。

应纳增值税=72.8÷(1+4%)×4%×50%=1.4万元,

2009年1月2日将该设备原价购回,可以抵扣进项税额11.9万元(72.8÷(1+4%)×17%)。通过这两笔业务,该企业可以合法抵扣进项税额10.5万元(11.9-1.4),而不必通过折旧的方式才能扣减成本,改善企业的流动资金状况。而对与该企业发生固定资产交易的另一企业来说,因为其购进固定资产发生在2009年1月1日,其负担的增值税额可以进行抵扣的。同时要计算销项税额,因为是价外税,对其财务状况并无实质性的影响,这两个企业还可以达成协议,相互对本企业的存量固定资产进行纳税筹划,从而取得纳税筹划收益。

三、结语

本文仅针对新的增值税条例以及实施细则实施后,对企业增值税的纳税筹划思路产生较大影响的变化进行了分析。随着条例、细则的实施以及一些配套规定的出台,企业应认真研究法规的变化,及时对自身的纳税行为进行筹划,以取得更大的纳税筹划效益。

【参考文献】

营业税暂行条例篇（5）

在1949年11月底至12月初召开的首届全国税务会议上，确定了统一全国税收制度、税收政策的大政方针和拟出台的主要税法的基本方案，确定全国范围适用的税收为14种，其中涉及房地产的税种有房产税、地产税、工商业税（包括营业税和所得税）、印花税和遗产税。上述内容载入了1950年1月30曰中央人民政府政务院的新中国税制建设的纲领性文件一《全国税政实施要则》。此外，各地普遍征收契税。遗产税始终没有立法开征。

20世纪50年代中期，我国实行生产资料所有制的社会主义改造以后，绝大部分房地产属于国家和集体所有，土地的买卖和转让被禁止，房屋产权变动的征税范围也日益缩小，房屋的出租也被严格限制，因而房地产市场和相关的税收制度在以后的近30年时间内几乎名存实亡。

（一）契税

1950年4月3日，政务院《契税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例的施行细则由各省、市根据本地区的实际情况自行制定，并报中央人民政府财政部备案。暂行条例规定了凡土地、房屋的买卖、典当、赠与和交换，都应当凭土地、房屋所有证，并由当事人双方订立契约，由承受人缴纳契税。其中，买卖契税按照买价征收6％，典当契税按照典当价征收3％，赠与契税按照现值价格征收6％。1951年全国契税收入为2 733.4万元，1953年达到4036.0万元。1955年降至1829.2万元。1956年以后基本停征。

（二）城市房地产税

1951年8月8日，政务院公布《城市房地产税暂行条例》（1950年6月，二届全国税务会议决定将房产税和地产税合并为房地产税，后来政务院又限定其在城市征收。所以定名为城市房地产税），即日起施行。暂行条例中规定：城市房地产税的纳税人为房地产的产权所有人或者承典人，代管人、使用人，征税对象为规定的城市房地产。房产税以标准房价为计税依据。按年计征。税率为1%：地产税以标准地价为计税依据，按年计征，税率为1.5％：标准房价与标准地价不易划分的城市，可以暂以标准房地价合计金额为计税依据，按年计征，税率为1.5%；标准房地价不易求得的城市，可以暂以标准房地租价为计税依据，按年计征，税率为15％。

（三）工商业税、工商统一税和工商税

1950年1月30日。中央人民政府政务院《工商业税暂行条例》。即日起施行。该暂行条例中与房地产有关的内容是：1.营业税。从事租赁业和房地产业的纳税人，以其营业总收益额为计税依据，分别适用4％和6％的税率。2.所得税。以纳税人的所得额为计税依据，实行14级全额累进税率，最低适用税率为5％，最高适用税率为30％。

同年12月19日，中央人民政府政务院修正以后的《工商业税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例规定了营造业的适用税率为2.5％，房地产买卖的适用税率为3％，租赁业的适用税率为4%，房地产的适用税率为1 2%；所得税改为21级全额累进税率，最低适用税率和最高适用税率不变，但是各级税率之间的级距加大，实际税负大幅度减轻。

1958年税制改革时，为了简化税制，将工商业税中的营业税与货物税、印花税和商品流通税合并为工商统一税。1958年9月11日，第一届全国人民代表大会常务委员会第101次会议审议并原则通过《中华人民共和国工商统一税条例（草案）》。9月13日，国务院将该条例（草案）公布试行。该条例（草案）规定了从事建筑、安装，租赁，购销等业务的纳税人，以其业务收入为计税依据，适用税率分别为3％、5％和7％。工商业税中的所得税部分继续征收，并改称工商所得税。1963年4月以后，按照个体经济重于集体经济，合作商业重于其他集体经济的原则全面调整了工商所得税的税率，并将统一的全额累进税率改为不同的超额累进税率。其中，个体经济实行14级超额累进税率，最低适用税率为7％，最高适用税为62％。并有加征一至四成的规定。

1972年3月30日，国务院批准财政部报送的《关于扩大改革工商税制试点的报告》和《中华人民共和国工商税条例（草案）》，从1973年起全面试行。该条例（草案）规定了集体建筑、安装单位的适用税率仍然为3％（当时规定国营建筑、安装企业不纳税），从事租赁、购销等业务的纳税人适用税率为5％。1973年的税制改革。把国营企业和集体企业征收的工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税和屠宰税合并为工商税。

（四）印花税

1950年12月19日，政务院公布《印花税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例规定了印花税以商事、产权凭证的书立人、领受人或者使用人为纳税人。直接涉及房地产的税目、税率主要包括：预定买卖不动产的契据，买卖不动产的契据，政府颁发的土地管理业执照、土地所有权状。典当、质押、买卖、转让或者承顶不动产的契据，土地使用权的契据，租不动产的契据，适用税率均为0.3％；授产、析产契据。适用税率为3‰。1958年税制改革时，印花税并入工商统一税。

二、我国改革开放以后的房地产税收制度

党的十一届三中全会以后，我国开始实行经济体制改革和对外开放，房地产税收制度也逐步实行了改革：20世纪80年代初期恢复征收契税；80年代后期对国内单位、个人恢复征收房产税和土地使用税，并开征了耕地占用税；90年代前期开征了土地增值税；其他相关税种也实行了改革。

（一）契税

契税恢复征收之初，仍然沿用1950年政务院的《契税暂行条例》。1997年7月7日，国务院《中华人民共和国契税暂行条例》，从当年10月1日起施行，政务院的《契税暂行条例》同时废止。1993年以后，随着房地产交易的迅速扩大，契税收入逐年大幅度增长：1993年的收入为6.2亿元，2004年达到538.9亿元，11年间增长了85.9倍。平均每年增长17.6％。

（二）房产税

根据1984年国务院批准的国营企业“利改税”第二步改革方案，1986年9月15日，国务院《中华人民共和国房产税暂行条例》，从当年10月1日起施行。房产税暂行条例仅适用于国内单位和个人，外商投资企业、外国企业和外国人仍然按照1951年政务的《城市房地产税暂行条例》纳税。由于按照原值征收房产税的房产范围不大，且原值普遍偏低；出租的房产不多，且征收管理比较困难，房产税的收入虽然有很大的增长，但与房地产价值和交易的增长并不协调：1993年的收入为49.2亿元，2004年达到366.3亿元，11年间增长了6.4倍，平均每年增长7.9％。

（三）耕地占用税

为了合理利用土地资源，加强土地管理，保护农用耕地，1987年4月1日，国务院《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》，即日起施行。由于政府实行严格限制占用耕地的政策、耕地占用税实行固定税额标准且一直没有调整、征收管理比较困难等原因，收入额一直不多。增长也不快，1993年的收入为29.4亿元，2004年达到118.5亿元，11年间增长了3.0倍，平均每年增长5.5％。

（四）城镇土地使用税

根据1984年国务院批准的国营企业“利改税”第二步改革方案，1988年9月27日，国务院《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，从当年11月1日起施行。由于城镇土地使用税实行固定税额标准且一直没有调整，收入额一直不多，增长也不快，1993年的收入为30.3亿元，2004年达到106.2亿元。11年间增长了2.5倍，平均每年增长5.0％。

（五）土地增值税

1993年12月13日，国务院《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。土地增值税的收入额一直不多，但是由于房地产交易的迅速扩大和征收管理的加强，增长速度很快，1996年的收入仅为1.1亿元。2004年达到75.0亿元，8年间增长了67.2倍，平均每年增长22.9％。

（六）与房地产有关的其他税种

1.营业税。在1984年实施的税制改革中，将工商税分解为产品税、增值税、营业税和盐税。1984年9月18日，国务院《中华人民共和国营业税条例（草案）》，从当年10月1日起试行。1993年12月13日，国务院《中华人民共和国营业税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。从事建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业的纳税人，以其营业收入为计税依据（现规定建筑、安装工程的计税营业额不包括设备的价值），适用税率为3%；从事业、仓储、租赁业的纳税人，以其营业收入为计税依据，适用税率为5%：转让土地使用权、销售建筑物和其他土地附着物的纳税人，以其取得的收入为计税依据（现规定在某些特殊情况下可以按照收入减除支出以后的差额征税），适用税率为5%.

2.城市维护建设税。1985年2月8日，国务院《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》，从当年1月1日起施行。缴纳产品税、增值税、营业税的国内单位和个人，以其实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，按照纳税人所在地实行差别税率（1％、5%、7%）。1994年税制改革以后，城市维护建设税的纳税人、计税依据、税率等方面的规定没有改变。

3.对内资企业征收的所得税。1984年9月18日，国务院《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》，从当年10月1日起施行。国营企业所得税的纳税人为实行独立经济核算的国营企业，以应纳税所得额为计税依据，大中型企业实行55％的比例税率，小型企业适用10％～55％的8级超额累进税率。1985年4月11日，国务院《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》，从1 985年1月1日起施行。集体企业所得税的纳税人为独立核算的集体企业，以应纳税所得额为计税依据，实行从10％～55％的8级超额累进税率。1988年6月25日，国务院《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》，从1988年1月1日起施行。私营企业所得税的纳税人为城乡私营企业，以应纳税所得额为计税依据。税率为35％。

1993年12月13日，国务院将上述3种企业所得税与对国营企业税后利润征收的调节税合并，《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。企业所得税的纳税人为国内企业和其他组织，以应纳税所得额为计税依据。一般企业适用33％的税率，微利企业暂时适用27％或者18％的税率。

4.对外资企业征收的所得税。1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，1981年12月13日，第五届全国人民代表大会第四次会议通过《中华人民共和国外国企业所得税法》，1991年4月9日，第七届全国人民代表大会第四次会议将e述两部涉外企业所得税法合并为《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，从当年7月1日起施行。外商投资企业和外国企业所得税的纳税人为外商投资企业和外国企业，以应纳税所得额为计税依据，企业所得税的税率为30%.地方所得税的税率为3%.外国企业没有在中国境内设立机构、场所。而有来源于中国境内的利润、租金等所得，或者虽然设立机构、场所。但是上述所得与其机构、场所没有实际联系的，应当缴纳20％的所得税。

5.对个人征收的所得税。1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中华人民共和国个人所得税法》，1986年1月7日，国务院《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》，1986年9月25日，国务院《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，1993年10月31日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议颁布了《中华人民共和国个人所得税法》，从1994年1月1日起施行。

6.印花税。1988年8月6日，国务院《中华人民共和国印花税暂行条例》，从当年10月1日起施行。印花税的纳税人为在中国境内书立、领受应纳税凭证的单位和个人。应纳税凭证包括建设工程勘察设计、建筑安装工程承包、财产租赁、财产保险合同或者具有合同性质的凭证，产权转移书据，营业账簿，权利、许可证照等。计税依据为应纳税凭证所载金额或者应纳税凭证件数，税率分为比例税率和定额税率两种（如产权转移书据的适用税率为0.5‰，权利、许可证照每件税额标准为5元）。

7.建筑税和固定资产投资方向调节税。1983年9月20日，国务院了《建筑税征收暂行办法》，从当年10月1日起施行。建筑税的纳税人为从事自筹资金进行基本建设投资和更新改造投资的单位（不包括外资企业），征税的资金包括国家预算外资金、地方机动财力、企业事业单位的自有资金、银行贷款和其他自筹资金，以自筹基本建设的全部投资额和更新改造措施项目中建筑工程投资额为计税依据，税率为10％。

1991年4月16日，国务院将建筑税改为固定资产投资方向调节税，了《中华人民共和国固定资产投资方向调节税暂行条例》，从当年1月1日起施行。为了鼓励投资，扩大内需，促进经济发展，根据国务院的决定，固定资产投资方向调节税已经从2000年起暂停征收。

8.遗产税。我国拟在适当的时候开征遗产税。

（七）收入归属情况

在1994年我国实行分税制财政管理体制以前，房地产税收的收入归属随财政管理体制多次变化，有时划归地方，有时划归中央，有时由中央与地方共享。1994年以后，我国实行了分税制财政管理体制，目前房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、土地增值税和固定资产投资方向调节税（从2000年起暂停征收）划为地方政府固定收入，营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、印花税和城市维护建设税划为中央与地方共享收入。

三、改革我国现行房地产税收制度的初步思考

目前我国房地产税收制度面临的主要问题有：1.税种数量偏多，设置不够合理；2.税权高度集中；3.部分税收法规过于陈旧；4.有些税种的计税依据和税率存在严重的问题；5.税负不够公平，税负偏重、偏轻的问题同时存在；6.房地产市场的发展关业务的拓展给房地产税收带来了许多新的问题。如房地产抵债、回租涉及的有关税收问题。此外，我国房地产市场管理还不够规范，相关的税收征收管理也不够严格，税收流失依然比较严重。

本文认为，我国房地产税收制度改革的出发点应当是：鼓励房地产业的发展，合理开发利用土地资源，规范税费关系，增加地方财政收入，符合财政管理体制改革和税制改革的总体目标。党的十六届三中全会决定确定的“简税制、宽税基，低税率、严征管”税制改革基本原则也适用于房地产税收制度的改革。

（一）简化税制，优化结构

1.合并重复设置的税种，实现内外税制的统一。例如，企业所所得税、房地产税等者陂当统一税法，公平税负。

2.取消不符合市场经济发展要求的税种。例如，固定资产投资方向调节税。

3.取消不符合各国通行做法的税种。例如，将城市维护建设税，印花税并入增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税，将土地增值税并入企业所得税、个人所得税。

4.将房产税、城市房地产税、耕地占用税、城镇土地使用税、契税和某些合理的房地产方面的行政性收费合并为统一的房地产税。

通过上述简化措施，不仅可以减少与房地产有关的税种的数量，而且可以减少转让（转移）、出租环节的税收。加强房地产保有、使用环节的税收。

（二）调整税基和税率

1.房地产税的征税范围应当扩大到个人住宅和农村地区，并按照房地产的评估值征收。同时，通过规定适当的免税项目和免征额的方法将低收入阶层排除在征税范围之外。

2.房地产税的税率应当根据不同类型、不同地区的房地产分别设计，由各地在规定的幅度内掌握，如普通住宅和生产、经营用房地产税率从低，高级住宅和高尔夫球场税率从高；中小城市的房地产税率从低，大城市的房地产税率从高。

3.调整增值税和营业税的征收范围。对建筑行业和销售不动产实行增值税，以消除因增值税、营业税交叉征收而形成的双重流转税负担。由此引起的地方税收收入的减少如何弥补？一可以随着第三产业的发展扩大营业税的税基，增加营业税收入；二可以适当提高增值税收入中地方分享的比例，增加地方分享的增值税收入。从总体和长远来看，这项改革可以促进房地产业的发展，对于经济、财政（包括中央财政和地方财政）都是有利的。

4.允许个人购房贷款的利息在个人所得税前扣除。在设计税基和税率的时候，应当兼顾纳税人的负担能力和财政收入的需要，并参考其他国家，特别是发展中国家、周边国家的做法。

（三）适当下放税权

应当将房地产税作为我国地方税的主体税种加以精心培育，使之随着经济的发展逐步成为地方财政、特别是县（市）级财政收入的主要来源，并且在全国统一税制的前提下赋予地方政府较大的管理权限（包括征税对象、纳税人、计税依据、税率、减免税等税制要素的适当调整），以适应各地经济发展水平不同的实际情况，促使地方因地制宜地通过房地产税增加财政收入和调节房地产市场。

（四）适时修正税法

营业税暂行条例篇（6）

在1949年11月底至12月初召开的首届全国税务会议上，确定了统一全国税收制度、税收政策的大政方针和拟出台的主要税法的基本方案，确定全国范围适用的税收为14种，其中涉及房地产的税种有房产税、地产税、工商业税（包括营业税和所得税）、印花税和遗产税。上述内容载入了1950年1月30曰中央人民政府政务院的新中国税制建设的纲领性文件一《全国税政实施要则》。此外，各地普遍征收契税。遗产税始终没有立法开征。

20世纪50年代中期，我国实行生产资料所有制的社会主义改造以后，绝大部分房地产属于国家和集体所有，土地的买卖和转让被禁止，房屋产权变动的征税范围也日益缩小，房屋的出租也被严格限制，因而房地产市场和相关的税收制度在以后的近30年时间内几乎名存实亡。

（一）契税

1950年4月3日，政务院《契税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例的施行细则由各省、市根据本地区的实际情况自行制定，并报中央人民政府财政部备案。暂行条例规定了凡土地、房屋的买卖、典当、赠与和交换，都应当凭土地、房屋所有证，并由当事人双方订立契约，由承受人缴纳契税。其中，买卖契税按照买价征收6％，典当契税按照典当价征收3％，赠与契税按照现值价格征收6％。1951年全国契税收入为2 733.4万元，1953年达到4036.0万元。1955年降至1829.2万元。1956年以后基本停征。

（二）城市房地产税

1951年8月8日，政务院公布《城市房地产税暂行条例》（1950年6月，二届全国税务会议决定将房产税和地产税合并为房地产税，后来政务院又限定其在城市征收。所以定名为城市房地产税），即日起施行。暂行条例中规定：城市房地产税的纳税人为房地产的产权所有人或者承典人，代管人、使用人，征税对象为规定的城市房地产。房产税以标准房价为计税依据。按年计征。税率为1%：地产税以标准地价为计税依据，按年计征，税率为1.5％：标准房价与标准地价不易划分的城市，可以暂以标准房地价合计金额为计税依据，按年计征，税率为1.5%；标准房地价不易求得的城市，可以暂以标准房地租价为计税依据，按年计征，税率为15％。

（三）工商业税、工商统一税和工商税

1950年1月30日。中央人民政府政务院《工商业税暂行条例》。即日起施行。该暂行条例中与房地产有关的内容是：1.营业税。从事租赁业和房地产业的纳税人，以其营业总收益额为计税依据，分别适用4％和6％的税率。2.所得税。以纳税人的所得额为计税依据，实行14级全额累进税率，最低适用税率为5％，最高适用税率为30％。

同年12月19日，中央人民政府政务院修正以后的《工商业税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例规定了营造业的适用税率为2.5％，房地产买卖的适用税率为3％，租赁业的适用税率为4%，房地产的适用税率为1 2%；所得税改为21级全额累进税率，最低适用税率和最高适用税率不变，但是各级税率之间的级距加大，实际税负大幅度减轻。

1958年税制改革时，为了简化税制，将工商业税中的营业税与货物税、印花税和商品流通税合并为工商统一税。1958年9月11日，第一届全国人民代表大会常务委员会第101次会议审议并原则通过《中华人民共和国工商统一税条例（草案）》。9月13日，国务院将该条例（草案）公布试行。该条例（草案）规定了从事建筑、安装，租赁，购销等业务的纳税人，以其业务收入为计税依据，适用税率分别为3％、5％和7％。工商业税中的所得税部分继续征收，并改称工商所得税。1963年4月以后，按照个体经济重于集体经济，合作商业重于其他集体经济的原则全面调整了工商所得税的税率，并将统一的全额累进税率改为不同的超额累进税率。其中，个体经济实行14级超额累进税率，最低适用税率为7％，最高适用税为62％。并有加征一至四成的规定。

1972年3月30日，国务院批准财政部报送的《关于扩大改革工商税制试点的报告》和《中华人民共和国工商税条例（草案）》，从1973年起全面试行。该条例（草案）规定了集体建筑、安装单位的适用税率仍然为3％（当时规定国营建筑、安装企业不纳税），从事租赁、购销等业务的纳税人适用税率为5％。1973年的税制改革。把国营企业和集体企业征收的工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税和屠宰税合并为工商税。

（四）印花税

1950年12月19日，政务院公布《印花税暂行条例》，即日起施行。该暂行条例规定了印花税以商事、产权凭证的书立人、领受人或者使用人为纳税人。直接涉及房地产的税目、税率主要包括：预定买卖不动产的契据，买卖不动产的契据，政府颁发的土地管理业执照、土地所有权状。典当、质押、买卖、转让或者承顶不动产的契据，土地使用权的契据，租不动产的契据，适用税率均为0.3％；授产、析产契据。适用税率为3‰。1958年税制改革时，印花税并入工商统一税。

二、我国改革开放以后的房地产税收制度

党的十一届三中全会以后，我国开始实行经济体制改革和对外开放，房地产税收制度也逐步实行了改革：20世纪80年代初期恢复征收契税；80年代后期对国内单位、个人恢复征收房产税和土地使用税，并开征了耕地占用税；90年代前期开征了土地增值税；其他相关税种也实行了改革。

（一）契税

契税恢复征收之初，仍然沿用1950年政务院的《契税暂行条例》。1997年7月7日，国务院《中华人民共和国契税暂行条例》，从当年10月1日起施行，政务院的《契税暂行条例》同时废止。1993年以后，随着房地产交易的迅速扩大，契税收入逐年大幅度增长：1993年的收入为6.2亿元，2004年达到538.9亿元，11年间增长了85.9倍。平均每年增长17.6％。

（二）房产税

根据1984年国务院批准的国营企业“利改税”第二步改革方案，1986年9月15日，国务院《中华人民共和国房产税暂行条例》，从当年10月1日起施行。房产税暂行条例仅适用于国内单位和个人，外商投资企业、外国企业和外国人仍然按照1951年政务的《城市房地产税暂行条例》纳税。由于按照原值征收房产税的房产范围不大，且原值普遍偏低；出租的房产不多，且征收管理比较困难，房产税的收入虽然有很大的增长，但与房地产价值和交易的增长并不协调：1993年的收入为49.2亿元，2004年达到366.3亿元，11年间增长了6.4倍，平均每年增长7.9％。

（三）耕地占用税

为了合理利用土地资源，加强土地管理，保护农用耕地，1987年4月1日，国务院《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》，即日起施行。由于政府实行严格限制占用耕地的政策、耕地占用税实行固定税额标准且一直没有调整、征收管理比较困难等原因，收入额一直不多。增长也不快，1993年的收入为29.4亿元，2004年达到118.5亿元，11年间增长了3.0倍，平均每年增长5.5％。

（四）城镇土地使用税

根据1984年国务院批准的国营企业“利改税”第二步改革方案，1988年9月27日，国务院《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，从当年11月1日起施行。由于城镇土地使用税实行固定税额标准且一直没有调整，收入额一直不多，增长也不快，1993年的收入为30.3亿元，2004年达到106.2亿元。11年间增长了2.5倍，平均每年增长5.0％。

（五）土地增值税

1993年12月13日，国务院《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。土地增值税的收入额一直不多，但是由于房地产交易的迅速扩大和征收管理的加强，增长速度很快，1996年的收入仅为1.1亿元。2004年达到75.0亿元，8年间增长了67.2倍，平均每年增长22.9％。

（六）与房地产有关的其他税种

1.营业税。在1984年实施的税制改革中，将工商税分解为产品税、增值税、营业税和盐税。1984年9月18日，国务院《中华人民共和国营业税条例（草案）》，从当年10月1日起试行。1993年12月13日，国务院《中华人民共和国营业税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。从事建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业的纳税人，以其营业收入为计税依据（现规定建筑、安装工程的计税营业额不包括设备的价值），适用税率为3%；从事业、仓储、租赁业的纳税人，以其营业收入为计税依据，适用税率为5%：转让土地使用权、销售建筑物和其他土地附着物的纳税人，以其取得的收入为计税依据（现规定在某些特殊情况下可以按照收入减除支出以后的差额征税），适用税率为5%.

2.城市维护建设税。1985年2月8日，国务院《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》，从当年1月1日起施行。缴纳产品税、增值税、营业税的国内单位和个人，以其实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，按照纳税人所在地实行差别税率（1％、5%、7%）。1994年税制改革以后，城市维护建设税的纳税人、计税依据、税率等方面的规定没有改变。

3.对内资企业征收的所得税。1984年9月18日，国务院《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》，从当年10月1日起施行。国营企业所得税的纳税人为实行独立经济核算的国营企业，以应纳税所得额为计税依据，大中型企业实行55％的比例税率，小型企业适用10％～55％的8级超额累进税率。1985年4月11日，国务院《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》，从1 985年1月1日起施行。集体企业所得税的纳税人为独立核算的集体企业，以应纳税所得额为计税依据，实行从10％～55％的8级超额累进税率。1988年6月25日，国务院《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》，从1988年1月1日起施行。私营企业所得税的纳税人为城乡私营企业，以应纳税所得额为计税依据。税率为35％。

1993年12月13日，国务院将上述3种企业所得税与对国营企业税后利润征收的调节税合并，《中华人民共和国企业所得税暂行条例》，从1994年1月1日起施行。企业所得税的纳税人为国内企业和其他组织，以应纳税所得额为计税依据。一般企业适用33％的税率，微利企业暂时适用27％或者18％的税率。

4.对外资企业征收的所得税。1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法》，1981年12月13日，第五届全国人民代表大会第四次会议通过《中华人民共和国外国企业所得税法》，1991年4月9日，第七届全国人民代表大会第四次会议将e述两部涉外企业所得税法合并为《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》，从当年7月1日起施行。外商投资企业和外国企业所得税的纳税人为外商投资企业和外国企业，以应纳税所得额为计税依据，企业所得税的税率为30%.地方所得税的税率为3%.外国企业没有在中国境内设立机构、场所。而有来源于中国境内的利润、租金等所得，或者虽然设立机构、场所。但是上述所得与其机构、场所没有实际联系的，应当缴纳20％的所得税。

5.对个人征收的所得税。1980年9月10日，第五届全国人民代表大会第三次会议通过《中华人民共和国个人所得税法》，1986年1月7日，国务院《中华人民共和国城乡个体工商业户所得税暂行条例》，1986年9月25日，国务院《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》，1993年10月31日，第八届全国人民代表大会常务委员会第四次会议颁布了《中华人民共和国个人所得税法》，从1994年1月1日起施行。

6.印花税。1988年8月6日，国务院《中华人民共和国印花税暂行条例》，从当年10月1日起施行。印花税的纳税人为在中国境内书立、领受应纳税凭证的单位和个人。应纳税凭证包括建设工程勘察设计、建筑安装工程承包、财产租赁、财产保险合同或者具有合同性质的凭证，产权转移书据，营业账簿，权利、许可证照等。计税依据为应纳税凭证所载金额或者应纳税凭证件数，税率分为比例税率和定额税率两种（如产权转移书据的适用税率为0.5‰，权利、许可证照每件税额标准为5元）。

7.建筑税和固定资产投资方向调节税。1983年9月20日，国务院了《建筑税征收暂行办法》，从当年10月1日起施行。建筑税的纳税人为从事自筹资金进行基本建设投资和更新改造投资的单位（不包括外资企业），征税的资金包括国家预算外资金、地方机动财力、企业事业单位的自有资金、银行贷款和其他自筹资金，以自筹基本建设的全部投资额和更新改造措施项目中建筑工程投资额为计税依据，税率为10％。

1991年4月16日，国务院将建筑税改为固定资产投资方向调节税，了《中华人民共和国固定资产投资方向调节税暂行条例》，从当年1月1日起施行。为了鼓励投资，扩大内需，促进经济发展，根据国务院的决定，固定资产投资方向调节税已经从2000年起暂停征收。

8.遗产税。我国拟在适当的时候开征遗产税。

（七）收入归属情况

在1994年我国实行分税制财政管理体制以前，房地产税收的收入归属随财政管理体制多次变化，有时划归地方，有时划归中央，有时由中央与地方共享。1994年以后，我国实行了分税制财政管理体制，目前房产税、城市房地产税、城镇土地使用税、耕地占用税、契税、土地增值税和固定资产投资方向调节税（从2000年起暂停征收）划为地方政府固定收入，营业税、企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、印花税和城市维护建设税划为中央与地方共享收入。

三、改革我国现行房地产税收制度的初步思考

目前我国房地产税收制度面临的主要问题有：1.税种数量偏多，设置不够合理；2.税权高度集中；3.部分税收法规过于陈旧；4.有些税种的计税依据和税率存在严重的问题；5.税负不够公平，税负偏重、偏轻的问题同时存在；6.房地产市场的发展关业务的拓展给房地产税收带来了许多新的问题。如房地产抵债、回租涉及的有关税收问题。此外，我国房地产市场管理还不够规范，相关的税收征收管理也不够严格，税收流失依然比较严重。

本文认为，我国房地产税收制度改革的出发点应当是：鼓励房地产业的发展，合理开发利用土地资源，规范税费关系，增加地方财政收入，符合财政管理体制改革和税制改革的总体目标。党的十六届三中全会决定确定的“简税制、宽税基，低税率、严征管”税制改革基本原则也适用于房地产税收制度的改革。

（一）简化税制，优化结构

1.合并重复设置的税种，实现内外税制的统一。例如，企业所所得税、房地产税等者陂当统一税法，公平税负。

2.取消不符合市场经济发展要求的税种。例如，固定资产投资方向调节税。

3.取消不符合各国通行做法的税种。例如，将城市维护建设税，印花税并入增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税，将土地增值税并入企业所得税、个人所得税。

4.将房产税、城市房地产税、耕地占用税、城镇土地使用税、契税和某些合理的房地产方面的行政性收费合并为统一的房地产税。

通过上述简化措施，不仅可以减少与房地产有关的税种的数量，而且可以减少转让（转移）、出租环节的税收。加强房地产保有、使用环节的税收。

（二）调整税基和税率

1.房地产税的征税范围应当扩大到个人住宅和农村地区，并按照房地产的评估值征收。同时，通过规定适当的免税项目和免征额的方法将低收入阶层排除在征税范围之外。

2.房地产税的税率应当根据不同类型、不同地区的房地产分别设计，由各地在规定的幅度内掌握，如普通住宅和生产、经营用房地产税率从低，高级住宅和高尔夫球场税率从高；中小城市的房地产税率从低，大城市的房地产税率从高。

3.调整增值税和营业税的征收范围。对建筑行业和销售不动产实行增值税，以消除因增值税、营业税交叉征收而形成的双重流转税负担。由此引起的地方税收收入的减少如何弥补？一可以随着第三产业的发展扩大营业税的税基，增加营业税收入；二可以适当提高增值税收入中地方分享的比例，增加地方分享的增值税收入。从总体和长远来看，这项改革可以促进房地产业的发展，对于经济、财政（包括中央财政和地方财政）都是有利的。

4.允许个人购房贷款的利息在个人所得税前扣除。在设计税基和税率的时候，应当兼顾纳税人的负担能力和财政收入的需要，并参考其他国家，特别是发展中国家、周边国家的做法。

（三）适当下放税权

应当将房地产税作为我国地方税的主体税种加以精心培育，使之随着经济的发展逐步成为地方财政、特别是县（市）级财政收入的主要来源，并且在全国统一税制的前提下赋予地方政府较大的管理权限（包括征税对象、纳税人、计税依据、税率、减免税等税制要素的适当调整），以适应各地经济发展水平不同的实际情况，促使地方因地制宜地通过房地产税增加财政收入和调节房地产市场。

（四）适时修正税法

营业税暂行条例篇（7）

一、基金本身适用于企业所得税吗？

基金法律身份和税收义务密切相关，国际上存在3种主流的税务处理方式：（1）公司型基金具备法人身份，必须缴纳公司所得税。拥有公司型基金的国家多数采用这种税务处理方式。（2）契约型基金不具备法人身份，一般不用纳税。如日本、韩国、比利时等多数国家。（3）少数国家将契约型基金虚拟认定为公司，缴纳公司所得税，甚至在个别国家需要缴纳个人所得税，如澳大利亚规定投资信托基金没有分配对象时，基金本身要缴纳个人所得税。我国证券投资基金在组织形式上属于契约型，根据上述国际惯例可以从3种税务处理方式中选择。从我国税收条款规定来看，现有基金税收条文中没有任何关于基金纳税方式的确切规定。仔细研究不难发现，我国与基金相关的税收条文中又隐约对基金的纳税身份有所暗示，并可以推断理解为：基金承担企业所得税的纳税义务，由基金管理人代为缴纳。比如“对基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股票的股息、红利收入，债券的利息收入以及其他收入，暂不征收企业所得税”，以及“基金管理人运用基金买卖股票、债券的价差收入，在2003年前暂免征企业所得税”。该两点所述的“暂不征收企业所得税”和“暂免征企业所得税”俨然可以被理解为，我国契约型基金虽然没有法人身份，但需要单独缴纳企业所得税，只是当前处于暂不征收的阶段。

我国基金究竟是否负有企业所得税的纳税义务呢？笔者认为，“暂不征收企业所得税”提法是错误的，违背了《中华人民共和国企业所得税暂行条例》（以下简称《条例》）和《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》）对企业所得税纳税义务人的认定规定。根据《条例》规定，企业所得税的纳税人包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和有生产、经营所得和其他所得的其他组织。很明显，我国基金不应属于企业类，那是否可以归属到“其他组织”呢？在《实施细则》中“其他组织”一词被详细地解释为，经国家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织。问题于是被继续演化为，基金是否是事业单位或社会团体组织呢？这一点《证券投资基金管理暂行办法》提供了答案。其第一章第二条中明确规定“本办法所称证券投资基金（简称基金）是指一种利益共享、风险共担的集合证券投资方式……”。由此可见，基金只是一种投资方式，一种投资工具而已，既不属于事业单位或社会团体，也不属于企业所得税纳税人中的其他组织。同时，我国各项法律条款都没有涉及基金公司虚拟化问题。所以，我国契约型基金不应该被征收企业所得税。

二、基金本身适用于营业税吗？

“基金管理人运用基金买卖股票、债券的价差收入，在2003年前暂免征营业税”出自《财政部、国家税务总局关于证券投资基金税收问题的通知》（财税字[1998]55号）和《财政部、国家税务总局关于开放式证券投资基金有关税收问题的通知》（财税字[20021128号]，和上文“基金管理人运用基金买卖股票、债券的价差收入，在2003年前暂免征企业所得税”的提法一样，容易使人误解为：基金管理人是基金买卖股票、债券价差收入的营业税的纳税人。显而易见，如果基金管理人是纳税人，则与我国营业税暂行条例相违背。因为《中华人民共和国营业税暂行条例》规定的纳税人是：“在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人”，同时，国家税务总局关于印发《金融保险业营业税申报管理办法》（国税发[2002]9号）（以下简称《申报管理办法》）的通知中规定：“金融保险业的纳税人是……证券投资基金管理公司……证券投资基金”。根据《申报管理办法》规定，证券投资基金和基金管理公司同属于营业税纳税人的范围，即“单位”纳税人或“个人”纳税人。基金管理公司可以被认定为“单位”，属于契约型的证券投资基金却没有任何理由被认定为“单位”或“个人”。换言之，倘若基金可以被归入到“单位”而成为营业税的纳税人，则明显和《证券投资基金管理暂行办法》对基金性质的定义相矛盾，导致相关法规发生抵触。笔者认为，《申报管理办法》关于基金缴纳营业税的规定和《营业税暂行条例》、《证券投资基金管理暂行办法》相违背，应该予以废除，我国证券投资基金本身不应该缴纳营业税。

三、改变个人所得税扣缴人、扣缴时机的做法是否合理？

营业税暂行条例篇（8）

中图分类号:F810.423文献标识码:A文章编号:1006-3544(2009)04-0046-03

税务筹划主要是指在纳税行为发生之前,在不违反法律、法规的前提下,通过对纳税人经营活动或投资行为等涉税事项做出的事先安排,以达到少纳税或递延纳税为目标的一系列谋划活动。税务筹划具有双重性。一方面,它是纳税人对国家税法及有关税收经济政策的反馈行为,是对政府政策导向的正确性、有效性和国家现行税法完善性的检验。另一方面,国家可以通过对纳税人税务筹划行为的分析和判断,发现税制存在的问题,进一步完善税制,更好地发挥税收的宏观调控作用。作为流转税的增值税是企业缴纳的主体税种之一,涉及面广,影响力大,既是国家征税的重点,也是企业税务筹划的要点。为了进一步完善税制,发挥税收杠杆调控宏观经济合理、 快速发展的目的,2008年11月10日国务院颁布了新的增值税条例, 与之相配套,2008年12月15日财政部随之又颁布了新的增值税条例实施细则,并已于2009年1月1日开始实施。新的增值税暂行条例及其实施细则通过规定固定资产进项税额可以抵扣,降低小规模纳税人的征收率等措施加大了对企业投资和更新改造的扶持力度,同时通过加强对纳税人兼营行为的管理,取消废旧物资发票抵扣、来料加工进口设备免税等政策,严格税制设计,堵塞漏洞,对税务筹划产生了一定程度的影响。

一、新增值税暂行条例的主要变化

与增值税的税务筹划相关,新修订的《增值税暂行条例》及《增值税暂行条例实施细则》的变化主要表现在以下几个方面:

1. 小规模纳税人的标准发生了变化。新增值税暂行条例规定“小规模纳税人的标准为:从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人, 以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主,并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应税销售额在50万元以下(含)的(原为100万);除此以外的纳税人,年应税销售额在80万元以下的(原为180万)”。非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可选择按小规模纳税人纳税。

2. 小规模纳税人的征收率由4%或6%降低为3%。

3. 对于纳税人兼营增值税非应税项目未分别核算的,由原来的“不分别核算或者不能准确核算的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税”,改为“未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额”。

4. 对于销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为增加了“应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额,并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税,非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额”。

5. 全面实行消费型增值税,取消了购建固定资产不予抵扣增值税的相关税收政策。

6. 取消了销售废旧物资的免税和购进废旧物资抵扣10%的税收政策。

7. 来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备不再免税。

8. 纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的,可以放弃免税,依照条例的规定缴纳增值税。

9. 提高了个人纳税人的起征点。销售货物的,为月销售额2000~5000元;销售应税劳务的,为月销售额1500～3000元;按次纳税的,为每次(日)销售额150～200元。

10. 增值税纳税义务发生时间的规定发生了微调。

11. 延长了增值税的纳税期限。纳税期限在原有基础上增加了1个季度的规定。 纳税申报并结清上月应纳税款的期限由次月10日之内延长至15日之内。

二、增值税税务筹划的要点

增值税是对我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务,以及进口货物的单位和个人,就其取得的货物或应税劳务的销售额,以及进口货物金额计算税款,并实行税款抵扣制度的一种税。根据增值税的特点,纳税人的税务筹划活动主要体现在几个方面:

1. 一般纳税人与小规模纳税人的税务筹划。根据无差别平衡点增值率及无差别平衡点抵扣率的计算,选择两类纳税人的类型。

2. 兼营、混合销售行为应纳税种的筹划。根据无差别平衡点增值率及无差别平衡点抵扣率的计算,通过调整销售额或营业额在全部经营收入中的比例等,选择应纳增值税还是营业税。

3. 销售税额的税务筹划。选择合理的销售方式、结算方式及销售价格,获得递延纳税的利益。

4. 进项税额的税务筹划。合理利用特殊项目进项税额抵扣的规定,获得税收利益;通过价格折让临界点的计算,合理选择供货方。

5. 税率的税务筹划。掌握低税率的适用范围,避免从高适用税率。

6. 出口退税的税务筹划。 运用国家的税收优惠政策,通过选择合理的经营方式、出口方式争取出口退税最大化等。

三、 新增值税条例及实施细则变化对增值税税务筹划的主要影响

(一)对纳税人税务筹划的影响

1.对增值税两类纳税人身份选择的影响。增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人,两类纳税人在税率、计税方法上有所不同,因此税负水平也不相同,从而为税务筹划提供了一定的空间。纳税人一般是通过计算无差别平衡点增值率或抵扣率来进行两类纳税人身份选择的税务筹划的。由于新的增值税法规定企业购进固定资产进项税额可以抵扣,以及小规模纳税人的税率由原来的4%或6%降为3%,因此无差别平衡点增值率和抵扣率发生了变化,且其中的内涵与以前相比也大为不同, 纳税人在运用这种方法进行税务筹划时,需要根据新的无差别平衡点增值率或抵扣率进行选择和判断。具体变化情况见表1、表2。

2.对增值税纳税人与营业税纳税人身份选择的影响。(1)对兼营非应税劳务的影响。兼营非应税劳务,是指增值税纳税人在从事应税货物销售或者提供应税劳务的同时还从事非应税劳务,且从事的非应税劳务与某一项销售货物或提供应税劳务的业务活动并无直接的联系或从属关系,即企业在其经营活动中,既涉及增值税应税项目,又涉及营业税应税项目。原增值税暂行条例规定,纳税人兼营非应税劳务的,应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额,对货物和应税劳务的销售额按各自适用的税率征收增值税,对非应税劳务的销售额(即营业额)按适用的税率征收营业税。如果不分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务销售额的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。这一征税规定说明在兼营行为中,对属于营业税范围的应税劳务,纳税人可以选择是否分开核算,并以此来选择是缴纳增值税还是营业税。一般情况下,营业税的纳税负担低于增值税,常用的税务筹划方法是将兼营业务分别核算, 以降低纳税支出。但当营业税税率为5%,小规模纳税人增值税征收率为4%时,则多采用合并核算的方法一并缴纳增值税,来达到降低税额的目的。新的增值税暂行条例第七条规定“纳税人兼营非增值税应税项目的,应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额;未分别核算的,由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额”, 且小规模纳税人的征收率降为了3%,等于或低于营业税税率。因此在新的税法条件下,这种筹划方法已不可行了。(2)对混合销售税务筹划的影响。混合销售是指一项销售行为既涉及增值税应税货物,又涉及非应税劳务。 原增值税暂行条例规定,“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增殖税;其他单位和个人的混合销售行为,视为销售非应税劳务,不征收增值税”。“从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者,包括以从事货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者在内”。所谓的“以货物的生产、批发或零售为主,并兼营非应税劳务”,是指在纳税人的年货物销售额与非应税劳务营业额的总额中,年货物销售额或应税劳务的营业额超过50%, 非应税劳务营业额不到50%。 纳税人常通过调节应税货物销售额或应税劳务的营业额在总销售额(营业额)中的比例超过或低于50%,来选择缴纳增值税或营业税,达到少纳税的目的。由于新的增值税暂行条例实施细则特别规定销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为未分别核算的,由主管税务机关核定其货物的销售额。因此对于该混合销售行为通过上述措施从而进行增值税纳税人与营业税纳税人身份选择的筹划方法不再适用了,但对于其他混合销售行为,原纳税人筹划方法在实践中仍然是可行的。(3) 对增值税纳税人与营业税纳税人税负判别方法的影响。当增值税纳税人和营业税纳税人具有可选择性时,增值税一般纳税人通常采用与增值税两类纳税人身份选择相同的方法,即通过计算增值税和营业税的无差别平衡点增值率或抵扣率来进行判别和选择。由于新税法中,一般纳税人的税率和营业税税率均没有发生太大变化, 因此这种判别方法仍然适用, 且平衡点也没有发生变化,具体情况见表3。由于在新的增值税暂行条例下,小规模纳税人的征收率统一降低为3%, 等于或低于营业税税率,增值税的税负是小于营业税税负的,所以运用税负判别法进行小规模纳税人和营业税纳税人身份选择的方法已经不再适用了。

(二)对计税依据税务筹划的影响

1. 对销项税额税务筹划的影响。 新增值税暂行条例,对增值税纳税义务发生时间的规定做了微调。销售货物或者应税劳务先开具发票的,为开具发票的当天;采取赊销和分期收款方式销售货物,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天;生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,采取预收货款方式销售货物, 为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天。总的来说,新的税法条款对增值税纳税义务发生的时间规定比以前更严格了,我们在合法进行税务筹划时,能晚开发票的尽量晚开发票,需要签订书面合同的,一定要签订书面合同,以便推迟纳税义务的发生时间,延迟纳税,获得最大的筹划效益。

2.对进项税额税收筹划的影响。(1)对运用废旧物资发票抵扣政策税务筹划的影响。在原增值税法条件下,废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税,生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资,可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额,按10%的比例计算抵扣进项税额。而生产企业自行收购的废旧物资, 其进项税额是不准抵扣的。因此在原增值税法下当生产企业为一般纳税人,且生产耗用的废旧物资比较多时,其税务筹划方法是自己成立一个回收公司,这样不仅可以按收购金额的10%抵扣进项税,还可以享受废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税的待遇。但是,新颁布的增值税暂行条例,国家取消了销售废旧物资的免税和购进废旧物资抵扣10%的税收政策。废旧物资回收发票不再作为抵扣凭证,所以这种筹划方法已不再适用了。(2) 对供货方选择税务筹划的影响。对于小规模纳税人来说, 不管供货方是一般纳税人还是小规模纳税人,也不管对方能不能提供增值税发票,由于不实行抵扣税制,均不能抵扣,因此在采购时,只要比较一下供货方的含税价格,从中选择价格较低的一方即可。但对于一般纳税人来说,如果供货方是一般纳税人, 可提供增值税发票, 按17%或13%抵扣,而若供货方是小规模纳税人,则不能进行抵扣或只能按6%或4%抵扣。 为了弥补因不能取得专用发票不能抵扣或抵扣率太低而产生的损失,一般纳税人必然要求小规模纳税人在价格上给予一定程度的优惠。此时,一般纳税人常采用价格折让临界点的方法进行税务筹划,当供货价格高于价格折让临界点时,选择从一般纳税人进货;当低于价格折让临界点时,选择从小规模纳税人进货。在新增值税暂行条例下,由于小规模纳税人的征收率由6%和4%降低为3%,所以一般纳税人通过价格折让点选择供货方的筹划方法虽然仍然适用,但是价格临界点发生了变化,具体情况见表4。

(三)对来料加工与进料加工方式选择税务筹划的影响

在原增值税法下,来料加工是免税的,而进料加工采用的是免抵退税方法,同样的贸易往来业务,在这两种加工方式下的税务效果是不一样的。 对于退税率比较高的产品,一般采用进料加工的方式,可以获得较高的退税额,而对于利润比较高的产品则采用来料加工的方式。新的增值税法规定来料加工不再免税,因此这种税务筹划的方法也不适用了。

(四)对其他方面税务筹划的影响

1. 对运用纳税期限进行税务筹划的影响。新增值税暂行条例,对于纳税期限在原有基础上增加了1个季度的规定。纳税申报并结清上月应纳税款的期限由次月10日内延长至15日之内。因此该税法条款对税务筹划的启示是:要充分运用新条款的规定,在合理的时间范围内,尽量延迟纳税,获得最大的运用税金时间价值的筹划收益。

2. 对运用税收优惠条款税务筹划的影响。(1) 合理运用起征点。新增值税法提高了个人纳税人的起征点。销售货物的,为月销售额2000～5000元;销售应税劳务的,为月销售额1500～3000元;按次纳税的,为每次(日)销售额150～200元。对于小本经营的个人纳税人,应合理调节月(日)销售额或营业额,尽量控制在起征点以内,以避免纳税,合理运用新的税法条款保护自己的合法权益,达到最佳的经营效益。(2)考虑放弃免税优惠。纳税人如果购入的是免税产品,除免税农产品可按13%抵扣外,其他均不得抵扣进项税额。这样该环节的销项税额实际上成了应缴税额,税负非但没有减轻,反而加重了。如果本环节是生产免税产品,产品销售时免征增值税,但不能开增值税专用发票,可能影响企业的产品销售,而其进项税额又不能抵扣。因此,若企业处于中间环节,要根据获利情况和销售等因素考虑是否需要申请免税,如果免税后既影响销售,又不能抵扣进项税额,不如放弃免税优惠。

总之,税务筹划具有合法性、预见性、收益性,同时也有风险性、实效性,它会随国家税收政策的变化而变化,因此纳税人在熟悉和充分运用税法保护自己权益的同时,一定要密切关注国家税收政策的变化,以使自己的筹划方案随时更新,适应国家的税收政策,避免不必要的风险,获得最优的筹划收益。

营业税暂行条例篇（9）

第一，营业税。以房屋出租取得的租金收入为计税依据，按“服务业—租赁业”税目，税率为5％计算缴纳营业税。（《中华人民共和国营业税暂行条例》及税目税率表、《营业税税目注释（试行稿）》）

第二，城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与产品税、增值税、营业税同时缴纳。城市维护建设税税率如下：纳税人所在地在市区的，税率为％；纳税人所在地在县城、镇的，税率为％；纳税人所在地不在市区、县城或镇的，税率为％。

教育费附加，以各单位和个人实际缴纳的产品税、增值税、营业税的税额为计征依据，分别与产品税、增值税、营业税同时缴纳（1985年的《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》和1986年的《征收教育费附加的暂行规定》）。

这里值得注意的是，1994年1月1日至今，教育费附加比率为3％。同时在国家总局20__年10月18日下发的国务院《关于统一内外资企业和个人城市维护建设税和教育费附加制度的通知》（国发[20__]35号）中，自20__年12月1日起，外商投资企业、外国企业及外籍个人适用国务院1985年的《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》和1986年的《征收教育费附加的暂行规定》。1985年及1986年以来国务院及国务院财税主管部门的有关城市维护建设税和教育费附加的法规、规章、政策同时适用于外商投资企业、外国企业及外籍个人。即外资企业同内资企业交纳城市维护建设税和教育费附加。

第三，印花税。以财产租赁合同记载的租赁金额为计税依据，按“财产租赁合同”税目，税率为1‰计算缴纳印花税，或按财产租赁合同记载的租赁金额按1‰贴花，税额不足1元，按1元贴花（《中华人民共和国印花税暂行条例》及印花税税目税率表）。

第四，房产税。以房屋出租取得的租金收入为计税依据，自1月1日起对企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房，减按4％的税率征收房产税。[《财政部国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》（财税[]24号）]。

除企事业单位、社会团体以及其他组织按市场价格向个人出租用于居住的住房情况外，在城市、县城、建制镇和工矿区范围内出租房屋的，以房屋出租取得的租金收入为计税依据，税率为12％计算缴纳房产税（《中华人民共和国房产税暂行条例》）。

第五，城镇土地使用税。在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位，以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收城镇土地使用税（《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》）。

根据《关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定》（[1988]国税地字第15号）文件第四条规定，土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税。

第六，企业所得税。查实征收企业所得税的企业将房屋租赁取得的租金收入并入本企业收入，扣除与该经营用房有关的成本和税费支出，计算应纳税所得额，按期预缴、年终汇算清缴企业所得税（《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例）。

二、企业房屋出租收取房租的相关纳税义务发生时间

第一，营业税。根据《营业税暂行条例》第十二条营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。所称收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

第二，企业所得税。新企业所得税法实施条例规定：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。国税函[20__]79号，《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》对企业提前收到租金收入的情形作出了补充规定。根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

三、企业房屋出租收取房租的税务及账务处理

企业收取符合上述规定的本期租金，应当期确认收入，交纳营业税。但在实际操作过程中，经常会提前一次性收到租赁期跨年度的租金收入，如一次性收取几年的租金，在此情况下，应在收到预收款当天交纳营业税，但在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。同时，与此相关的出租房屋的折旧及交纳的税费等也应按税法规定分期计入支出。相关会计账务处理列示如下：

收到租金时：

借：银行存款等（总金额）

贷：其他业务收入（当年收入）

预收账款等（跨年度收入）交纳税费时：

借：营业税金及附加（与当年收入匹配）

待摊费用（与跨年度收入匹配）

贷：应交税金等

按税法规定计提折旧时：

借：其他业务支出

贷：累计折旧

以后年度结转收入费用：

借：预收账款

贷：其他业务收入

借：营业税金及附加

贷：待摊费用

企业在发生出租业务时，可参照上述进行税务和账务处理。

四、税务机关对企业房屋出租收取房租的纳税核定

平日顾问过程中，发现有些企业为了少纳税，减少租金入账的金额，依据《中华人民共和国税收征收管理法》（中华人民共和国主席令第49号）第三十五条规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。

依据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（国务院令[]362号）第四十七条规定，纳税人有税收征管法第三十五条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；按照其他合理方法核定。

营业税暂行条例篇（10）

首先新《条例》规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”因此，非增值税纳税人，即从事《营业税暂行条例》规定劳务的企业，比如交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、文化体育、娱乐服务企业购进的设备等固定资产，其进项税不允许抵扣。

其次，我国将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人按3%的征收率计算当期应纳增值税额，只有一般纳税人按照“应纳税额=当期销项税额-当期进项税额”的公式计算当期应纳税额。可见“进项税”是针对一般纳税人的特有概念，因此一般纳税人购进固定资产其进项税额在符合新《条例》及国家有关规定的前提下，才可以抵扣。小规模纳税人购进固定资产其进项税在任何条件下均不允许抵扣。

第三，要正确理解进口货物应缴纳的增值税和增值税进项税抵扣之间的关系。新《条例》规定进口货物的单位和个人为增值税的纳税人，单位和个人，既包括从事销售货物、提供加工、修理修配的单位和个人，也包括从事《营业税暂行条例》规定劳务的单位和个人，只要这些单位和个人通过中华人民共和国海关进口了货物，就应该按照17%或13%的税率缴纳增值税，而与该已纳增值税是否抵扣无关。增值税进项税抵扣是针对一般纳税人而言的，即一般纳税人因进口设备等货物而向海关缴纳的增值税，在符合《增值税条例》和有关规定的前提下，可以抵扣当期应纳的销项税。

二、固定资产可抵扣进项税的范围

财税（1993）38号文件印发的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十九条所称固定资产是指：（一）使用年限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具；（二）单位价值在2000元以上，并且使用年限超过两年的不属于生产、经营主要设备的物品”。 新条例允许购进固定资产的进项税额可以从销项税中抵扣，但没有改变固定资产的定义。由于会计包括机器设备和房屋建筑物，但新增值税条例所指固定资产仅包括机器设备，销售房屋建筑物的行为属于营业税征税税目。

三、固定资产进项税不得抵扣的范围

一般纳税人购进的下列固定资产，其进项税不得抵扣：

（1）用于非增值税应税项目。非增值税应税项目，就是营业税应税项目，一般纳税人将购进的固定资产用于营业税项目，其固定资产进项税不得抵扣，比如某公司是一般纳税人主要从事服装生产，同时兼营服装设计，2009年1月10日因设计需要购进了一台机器，该机器的进项税就不能抵扣。由于房屋建筑物等不动产属于营业税条例规范的范畴，因此因房屋建筑物购进的材料和相关设备，其进项税均不得抵扣。财税（1993）38号文件印发的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十条规定：纳税人新建、改建、扩建、修缮、装修建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于固定资产在建工程。国税发［2005］173号《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》“为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税”。财税（1993）38号文件和国税发［2005］173号文件明确了房产的计价问题。需要说明的是：一是一般纳税人兼营营业税规定的劳务时，应分别核算，如没有分别核算的，根据财法字（1993）38号文件印发的《增值税暂行条例实施细则》第六条，应对该项劳务征收增值税。以前因不能分别核算导致征收增值税的，其购进货物的进项税可以抵扣，比照这一规定笔者的理解是征收增值税的营业税劳务，固定资产进项税也可以抵扣。二是因维修固定资产而购进材料的进项税，应按照该固定资产进项税是否抵扣的原则处理，如某公司是一般纳税人主要从事服装生产，同时兼营服装设计，2010年5月10日因设计需要购进了一台A机器，2010年5月20日因生产服装购置了一台B机器，2010年7月购进维修A机器零件一批、B机器零件一批。该公司分别核算服装设计业务。由于B机器用于增值税应税项目，所以B机器和维修B机器的材料，其进项说均可在销项税中抵扣。相反，由于A机器用于非增值税项目，所以A机器和维修A机器的材料，其进项说均不能在销项税中抵扣。三是一般纳税人因增值税应税项目购入设备，该设备安装所发生的土建工程，其水泥等建材产品的进项税是否抵扣，国家没有明确的规定，在实际工作中应加强与当地主管税务机关的沟通。

（2）用于免征增值税项目购进的固定资产。《新条例》第十五条规定“下列项目免征增值税：农业生产者销售的自产农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的物品”。准确理解本条规定有助于降低涉税风险：一是农业生产者销售自产农产品免征增值税，免征增值税就没有销项税，因此该农业生产者因生产自产农产品而购进固定资产的其进项税不能抵扣。 二是纳税人经营避孕药品和用具、古旧图书，由于经营的产品免税，因此因经营该产品而购进固定资产的其进项税不能抵扣。三是“销售自己使用过的物品”是指个人销售除游艇、摩托车和应征消费税的汽车以外的货物，也就是说企业销售自己使用过的物品（包括固定资产）不属于免税范围。四是一般纳税人兼营免征增值税项目，应分开核算，未分别核算的不得免税，如，甲公司是一般纳税人，主要从事图书印刷业务，兼营古旧图书收购，2010年为扩大图书收购购买了一部货车（有合法的增值税专用发票），正确的税务处理应为：如果甲公司将印刷和古旧图书收购分开核算时，古旧图书免税，所以该货车进项税就不能抵扣；如果不能分开核算，销售古旧图书就应该按照17%的税率计算销项税，同时根据根据财法字（1993）38号文件印发的《增值税暂行条例实施细则》第十八条，该货车的进项税就可以抵扣。

（3）用于集体福利或者个人消费购进的固定资产。理解本条要注意:此行为应该是一般纳税人的行为，且该纳税人将购进的固定资产用于集体福利。如，甲公司是一般纳税人，2009年1月10日为住宿员工每人购进了一台电视（有合法的增值税专用发票），该电视的进项税就不能抵扣。在实际工作中，怎么算集体福利很难把握，关键大家要搞清楚集体福利的内涵。

（4）购进的固定资产发生了非正常损失。非正常损失是指一般纳税人在生产、经营过程中正常损耗外的损失，包括自然灾害损失；因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；其他非正常损失。抵扣进项税，实际上等于少交增值税，非正常损失与企业生产经营无关，因此指一般纳税人在生产、经营过程中购进的固定资产发生了非正常损失，如果没有抵扣就应该将进项税计入“营业外支出”，如果已经抵扣了进项税，进项税应该转出来。需要指出的是，固定资产的价值采取分期摊销的办法，因此进项税是按原购进时的金额转出，还是按净值转出，新《增值税条例》没有明确，但根据权责发生制原则是按净值和适用的税率转出。另外，设备等固定资产计提的折旧是产品成本的重要组成部分，如果在产品、产成品发生了非正常损失，现行税法规定该产品耗用的材料进项税应该转出，同理该产品耗用的机器折旧也应该转出。

（5）国务院财政、税务主管部门规定的属于纳税人自用消费品的固定资产。《增值税暂行条例实施细则》第二十五条规定纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。新《中华人民共和国消费税暂行条例》和相关文件关于小汽车、游艇的解释，应该和新《增值税条例》所指的概念一致。 新《消费税暂行条例》将小汽车分为乘用车和中型商务用车两类，财政部国家税务总局财税［2006］33号《关于调整和完善消费税政策的通知》中可以看出，一般纳税人购入23座的以下的小汽车，其进项税均不能抵扣，其中9座以下属于乘用车，10～23座属于中型商务用车。笔者认为小汽车耗用的油品、维修用的材料，其进项税不能抵扣。

四、增值税纳税人自制设备使用本企业产品问题

设备的取得方式主要外购和自制两种方式。自制设备的用途不同，会导致不同的税务结果：一是自制设备用于非增值税项目，在制作设备领用本企业自产的产品时，根据财法字（1993）38号文件印发的《增值税暂行条例实施细则》第四条“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”，视同销售货物，一般纳税人发生此类行为，应该将自产产品应纳的销项税计入自制设备成本。二是自制设备用于增值税项目，在制作设备领用本企业自产的产品时，就不是视同自产产品销售行为，比如某单位是一般纳税人，2009年1月4日将价值23.4万元自产的材料，用于制造本单位生产用机器设备，如果视同销售该批材料销项税为23.4÷（1+17%）×17%=3.4万元，但这3.4万元税可以作为制作设备的进项税抵扣，就没有意义。三是将自产的产品用于不动产和开发无形资产，根据财法字（1993）38号文件印发的《增值税暂行条例实施细则》第四条“将自产或委托加工的货物用于非应税项目”，视同销售货物，一般纳税人发生此类行为，应该将自产产品应纳的销项税计入资产成本。

五、运输费用的抵扣处理

购入固定资产的运输费用和该资产具有相关关系，因此该运费能否抵扣，关键取决于运输的货物其进项税能否抵扣，如果运输的货物的进项税不能抵扣，发生的运费就不能抵扣，反之亦然。根据新《增值税暂行条例》，支付的运费可以抵扣的进项税按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算。

六、购进货物或者应税劳务取得的相关凭证处理

增值税发票其进项税抵扣的前提必须是“取得的增值税扣税凭证符合法律、法规或国务院税务主管部门的有关规定”。不符合相关规定，不管何种情况都不能抵扣.

参考文献：

营业税暂行条例篇（11）

税控收款机是一种具有税控功能的电子收款机，内部装有自动记录但不能更改和抹掉的计税存储器，记录着每日的营业数据和应纳税额，能保证经营数据的正确生成、可靠存储和安全传输，满足税务机关的管理和数据核查等要求。税控收款机采用特殊“铅封”手段固定在机器内部，除税务人员和专职注册维修人员外任何人不能打开，从而保证纳税人规范纳税,保证国家的税收收入。

但是在税收领域依法纳税意识淡薄，偷税逃税现象依然比较严重，尤其是对财务核算不健全的纳税人，税务机关难以实施有效监控。这种现状不但严重扰乱正常的经济秩序，而且导致国家税收大量流失。为了进一步加强税源监控，堵塞税收漏洞，减少税收流失，国家税务总局、财政部、信息产业部、国家质检总局2004年4月联合了〈国家税务总局、财政部、信息产业部、国家质量监督检验检疫总局关于推广应用税控收款机加强税源监控的通知〉（国税发［2004］44号），国税发［2004］44号决定在适用的行业推行使用税控收款机。

税控收款机的推行使用有利于加强税收的征收管理,但对于纳税人来说,购置税控收款机需要一笔支出,而且这笔支出换来的是“紧箍咒”，所以税控收款机的推广应用并非易事。为此财政部、国家税务总局2004年11月联合发文《财政部、国家税务总局关于推广税控收款机有关税收政策的通知》(财税［2004］167号), 财税［2004］167号规定：“为加快税控收款机的推行工作，减轻纳税人购进使用税控收款机的负担，现将有关纳税人购进使用税控收款机的税收优惠政策通知如下：

（1）增值税一般纳税人购置税控收款机所支付的增值税税额(以购进税控收款机取得的增值税专用发票上注明的增值税税额为准)，准予在该企业当期的增值税销项税额中抵扣。

（2）增值税小规模纳税人或营业税纳税人购置税控收款机，经主管税务机关审核批准后，可凭购进税控收款机取得的增值税专用发票，按照发票上注明的增值税税额，抵免当期应纳增值税或营业税税额，或者按照购进税控收款机取得的普通发票上注明的价款，依下列公式计算可抵免税额：

可抵免税额=价款1+17%×17%

当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。

财税［2004］167号规定纳税人购进税控收款机的进项税额可以抵扣，不仅是增值税一般纳税人，还有小规模纳税人,甚至还包括营业税的纳税人。这样规定的目的是为了有利于税控收款机的应用推广，加强税收的征收管理，但我认为有它不合理的地方。

增值税一般纳税人应纳税额的计算采用购进扣税法，当期销项税额减去当期进项税额即为应纳税额，体现了对商品或劳务新增价值的征税。在销售额和销项税额既定的情况下，可抵扣的进项税额的大小，直接关系到应纳税额的多少，究竟哪些进项税额可以抵扣，哪些进项税额不可以抵扣，《增值税暂行条理》有严格而明确的规定。我国目前实行的还是生产型增值税,纳税人购进固定资产,无论是从国内购入的,还是从国外进口的，或者是接受捐赠的,其进项税额都是不能抵扣的。根据财税［2004］167号规定,纳税人购置税控收款机,购置费用没有达到固定资产标准的,进项税额可以抵扣, 购置费用达到了固定资产标准的,其进项税额也可以抵扣,则不尽合理,与目前我国实行的生产型增值税不符。

增值税小规模纳税人实行简易征收办法,按照6%(小规模商业企业4%)的征收率征税,它的税收负担并不因此低于一般纳税人，小规模纳税人的征收率是参照一般纳税人的税收负担设计的。根据《增值税暂行条例》的规定，小规模纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额和征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。而财税［2004］167号规定税控收款机的进项税额可以抵扣, 而且当期应纳税额不足抵免的，未抵免部分可在下期继续抵免。这样的规定的有违《增值税暂行条例》。