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财税法学论文大全11篇

时间:2022-11-26 09:51:05

财税法学论文

财税法学论文篇(1)

【正文】

一、科学发展观的内涵与要求

(一)科学发展观的提出与内涵

发展观,是对发展的本质、发展的规律、发展的动力、发展的目的和发展的标识等问题的基本观点与基本态度。[1]发展观作为意识形态,其正确与否,对于经济社会的发展具有重要的影响。可以说,发展观在一定程度上直接决定了一个国家在发展问题上所采取的基本策略与基本方针。我们党历来重视发展观问题,也在不断探索科学的发展观,但一直没有将之明确表述出来。党的十六届三中全会第一次明确提出了新的、科学的发展观,这就是“全面、协调、可持续发展”。

党的十六届三中全会提出“坚持以人为本,树立全面、协调、可持续的发展观,促进经济社会和人的全面发展”是在充分估量当今世界经济、科技和社会发展趋势的基础上,进一步从理论高度对发展的内涵进行的科学凝练,抓住了发展问题的关键和要害,揭示了发展的核心和实质,具有重大而深远的战略意义。[2]

科学发展观的基本内涵就是“全面发展”、“协调发展”和“可持续发展”。“全面发展”就是要谋求国家经济、政治、文化的全面发展,物质文明、政治文明、精神文明的全面发展,经济、社会、自然和人的全面发展。“协调发展”就是要谋求经济、政治、文化相互协作、相互推动,国际间、区域间人口资源环境相互配合、相互影响,形成结构合理、功能完备、速度适宜和效益兼顾的社会良性发展形态。“可持续发展”就是要把控制人口、节约资源、保护环境放到重要位置,使人口增长与社会生产力的发展相适应,使经济建设与资源、环境相协调,实现发展的良性循环。因此,科学发展观体现了当代共产党人的崭新发展理念,具有十分丰富而深刻的内涵。[3]

(二)科学发展观的基本要求

科学发展观为我国经济、政治、文化和社会发展提出了新的、更高层次的要求,概括说来,新的发展观所提出的基本要求包括以下两个方面:

1.以人为本。科学发展观必须是以人为本的发展观,人的发展是经济社会发展的本质,人是经济与社会发展的终极目的,人是社会经济发展的根本动力,人的发展是经济发展的重要标志。[4]坚持以人为本、促进人的全面发展的科学发展观,是马克思主义价值观的基本取向和核心理念,是我们党领导社会主义革命、建设和改革历史经验的科学总结,表明我们党对人类社会发展规律、社会主义建设规律和共产党执政规律的认识达到了一个新的高度。[5]

2.全面统筹、协调发展。科学发展观要求我们必须对重大社会关系进行全面统筹、协调发展。中共十六届三中全会明确提出了要对重大社会关系进行“五个统筹”:统筹城乡发展,统筹区域发展,统筹经济社会发展,统筹人与自然和谐发展,统筹国内发展和对外开放。其核心是“统筹”,充分体现了完善之意。这“五个统筹”构成了科学发展观的第二个基本要求。要科学地把握、正确地认识、全面地理解“发展”的内涵,就要做到“五个统筹”。“五个统筹”是全面建设小康社会强有力的体制保障,是一种新的发展观,它不仅是对客观世界最真实的认识,也是中国经济发展的指导思想。在统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展以及统筹国内发展和对外开放中,要特别关注人与自然的关系,这是解决改革的力度、发展的速度和社会可承受程度的基础性工作。[6]

二、科学发展观对中国财税法理论创新的指导

(一)中国财税法理论研究之现状

中国财税法研究在老一辈以及新兴一代财税法学者的不懈努力下已经取得了很大进步。中国财税法学的理论体系基本上已经建立起来,[7]其基本范畴体系也已经提出并对某些核心范畴进行了深入、系统的研究,[8]在具体制度研究方面,也具有诸多建树。从中国财税法学近些年来出版的学术著作、发表的学术论文以及召开的学术研讨会来看,[9]可以说,中国财税法学已经初步显示出了蓬勃发展的新气象。

在看到成绩的同时,也必须看到中国财税法学发展所面临的问题与严峻挑战。从数量上来看,中国财税法学研究的确给人一种欣欣向荣的印象,但从质量上来看,就不是那么令人乐观了。中国财税法学界仍有一大批文章是照搬照抄经济学界的研究成果,其文章与其说是法学论文,不如说是财政税收学的论文,但作为财政税收学论文又明显感到理论层次不够,达不到经济学论文的水准。中国财税法学界的研究大多是应时之作,能够对中国财税法学的发展进行高瞻远瞩论述的论文仍是凤毛麟角。关注财税法具体制度建设的论文很多,但真正具有财税法理论味道并能够窥探中国财税法理论之精髓的论文数量仍然不多。中国财税法学的发展正面临一个巨大的转折点,找准方向并勇敢地迈出这一步,中国财税法学的发展与繁荣就是指日可待的事情,如果选错方向,中国财税法学只能在表面的繁荣景象下原地徘徊。在我们已经迈入新世纪征途上的时候,中共中央所提出的“科学发展观”理论给中国财税法学的发展指明了新的发展方向。

(二)科学发展观对中国财税法理论创新的启示

科学发展观是指导社会发展的哲学,也是指导社会科学发展的哲学。把握了科学发展观的精神实质,并以此作为学科发展的指导方针,定会对学科的发展繁荣起到巨大的推动作用。中国财税法学发展到今天正需要一个科学的发展观的指导。

在当今知识经济时代,创新是事物发展的必然选择。中国财税法学作为一门新兴的学科、一门尚不成熟的学科,其发展更离不开创新。科学发展观对于中国财税法学的理论创新具有重要的启示作用。

1.以人为本对中国财税法研究的启示

科学发展观贯彻以人为本的思想,财税法学的发展也应当强调以人为本。现代国家从获取财政收入的角度来看都是税收国家,税收是联系现代国家与人民之间关系的纽带。税收是国家得以存在并能够履行其提供公共物品职能的必要条件,税收也是现代国家的人民得以享有政治权利并获得国家提供的公共物品的必要条件。现代财税法作为规范财税关系的法律,其本质既是国家获得财政收入之法,又是纳税人权利保护之法。而现代国家的纳税人与公民的范围是大体相当的。因此,财税法学贯彻以人(纳税人)为本的思想是顺理成章的。

中国财税法学的二十年发展历程实际上也体现了对以人为本思想的重视与追求,从“税收权力关系说”到“税收债务关系说”从某种意义就是财税法学发展从以国(国库)为本向以人为本思想的转变。但中国财税法学从整理上来讲,以人为本的思想尚未真正全面贯彻。中国财税法研究仍然是以国家的税收权利为核心,仍然以保证纳税人依法纳税为重点,对于如何依法制约国家课税权的滥用,如何更好的保障纳税人当家作主的权利,仍没有给予充分的重视。特别是中国财税法的以人为本主要是以现代城市人为本,而没有将占中国人口绝大多数的农村人口纳入财税法学研究的核心领域之中。由此,农民的众多财税法问题也就没有得到学界的重视,比如我国长期工农产品2.全面统筹、协调发展对中国财税法研究的启示

科学发展观要求社会经济发展要全面统筹、协调发展,这种发展观对中国财税法学的研究和发展也是具有重大指导意义的。

中国财税法学近些年来的研究虽然有重大突破,也初步显示出欣欣向荣的景象,但从另一方面来看,中国财税法学研究也呈现出零散化、个体化和孤立化的倾向。中国财税法的研究往往体现在一个一个问题的突破,一个一个制度的研究,非常零散,问题与问题之间的内在联系,制度与制度之间的逻辑结构没有得到应有的重视,所以给人的感觉就是就问题研究问题,就个案研究个案,没有从整理性、逻辑性和系统性的角度来审视财税法所要研究的问题,没有将财税法学的概念、范畴、理论形成一个有机联系的整体。全面统筹、协调发展的发展观正好为中国财税法学未来的发展指明了方向。

全面统筹要求财税法学研究必须把基础理论研究与具体制度研究结合起来,必须把财税法学的长远问题研究与当前问题研究结合起来,必须把国外财税法学研究成果与我国的现实国情结合起来,必须把财税法学理论引进与理论创新结合起来,必须把财税法学研究与相关部门法的研究以及相关社会科学的研究结合起来。以上这些财税法学研究的方方面面都需要一个宏观的、长远的全面统筹和协调规划的发展观的指导。唯其如此,中国财税法学才能走上健康的发展道路,才能走上通向光明的发展道路。

(三)在科学发展观下创新中国财税法理论的思路

科学发展观属于哲学层次的问题,它对各门学科的发展都具有指导作用,对于中国财税法学来讲,必须将科学发展观的要求具体化为财税法学理论创新的思路,否则,谈论这种科学发展观的指导就有空谈之嫌。

1.创新中国财税法学研究方法

方法是指人们认识世界和改造世界的方式、途径、手段和规则的总和。古人云:“工欲善其事,必先利其器。”没有科学的方法,就不可能形成科学的学科,没有方法论的创新,就不可能有学科发展的突破。

财税法学是一门新兴的学科,整个财税法学的学科体系仍处于不断完善之中,许多基础理论问题尚处于空白,许多具体制度问题尚待进一步研究。财税法学的学科建构需要财税法学界所有同仁的共同努力,而在这一学科建构的过程中,方法论的建构显得尤为重要和迫切。科学史上的大量史实证明,任何规律的揭示、理论的创造都得益于恰当方法的运用,没有方法的科学运用和创造,就没有科学的进步。

加快财税法学研究的步伐首先要解决的问题就是财税法学的方法论问题,财税法学方法论研究的广度与深度在很大程度上决定了财税法学研究的广度与深度。没有财税法学方法论上的突破与创新,就很难有财税法学研究的突破与创新。没有财税法学方法论的发展与成熟,就很难有财税法学学科体系的发展与成熟。[10]

近些年来,中国财税法学引进了很多先进的财税法学理论和著作,德国、日本以及我国台湾地区的著名财税法学著作的大量引进大大拓展了我国财税法学研究的视野,这些财税法学著作给我们的最大启示莫过于方法论上的启示。[11]从宪法、行政法和民法角度研究财税法,结合判例研究财税法,从历史学、社会学和经济学角度研究财税法,从法认识论和法实践论相结合的角度来研究财税法等等,这些研究方法逐渐在我国财税法学的研究中运用并取得了很好的效果。我们认为,在财税法学研究中,特别有价值的研究方法包括经济分析法、政策分析法、系统分析法、社会分析法、个案分析法、规范分析法、实证分析法、比较分析法和历史分析法等。在财税法学研究中,既需要根据研究对象的不同特点分别运用某种方法,更需要多种方法的交叉和综合运用,以期更全面地把握被研究对象。

2.构建中国财税法学的范畴体系

财税法范畴是指概括和反映财税法现象本质属性和普遍联系的基本概念。它是人们在认识财税法现象的过程中概括和总结出来的一些定型化的概念和术语。范畴是理论思维的工具和基本形式,是理论形成和发展的标志,是构造科学理论的基本单元,是学科和理论的标志,是学科和理论发展的动力。范畴的研究对于一门学科的发展和成熟具有重要而深远的意义。

根据财税法范畴概括和反映财税法现象的深度和广度,可以把财税法范畴分为一般范畴、基本范畴和核心范畴。财税法的核心范畴、基本范畴和一般范畴构成了财税法的范畴体系。[12]

有了完整的财税法范畴体系,进行财税法研究才能高瞻远瞩、统筹规划、全面协调。至于我国财税法学的核心范畴是什么?有哪些基本范畴?有哪些一般范畴?这些问题需要中国财税法学在发展、创新中不断探索,最终形成一个具有中国特色的财税法学范畴体系。

3.转换中国财税法学的研究范式

范式(paradigm)这一概念是美国科学哲学家托马斯·库恩最早提出来的,是库恩历史主义科学哲学的核心。库恩所说的“范式”是指科学共同体的共有信念。[13]研究范式是在某一学科领域内进行科学研究的包括规律、理论、标准和方法等在内的一整套理念和信念。它是某一领域的科学共同体在长期的研究实践中逐渐形成的,是这一领域中的研究人员进行科学研究的模式与框架,对这一领域的科学研究具有世界观和方法论意义上的指导作用。

在财政法学领域存在两种研究范式:国家分配论范式和公共财政论范式。在税法学领域中也存在两种研究范式:权力本位范式和权利本位范式。目前中国财税法学界正在进行着从前者向后者的转化。两种研究范式在财税法学中分别体现为两种学说:税收权力关系说和税收债务关系说。税收债务关系说的提出及其发展与完善直接导致了税法学研究范式的转换。

中国财税法学研究一致以来处于低水平研究和封闭研究的状态之中,研究力量分散,没有形成一个团队精神和财税法学术共同体。研究人员大多缺乏财税法学的学科意识和创新意识,没有意识到财税法学可以作为一门独立的法学分支学科而存在,没有意识到财税法学可以有自己独立的研究对象、研究方法、研究理念和研究框架,没有对传统财税法学研究予以批判性的审视并进行大胆的创新与改造。归根到底,就是缺乏财税法学研究的范式意识,没有意识到财税法学研究中进行范式转换的革命性意义。

财税法学研究范式的转换在理论上具有十分重要的意义,在某种意义上,可以说,财税法学研究范式的转换带来了财税法学的革命与财税法学的重生。现代民主法治国家中的财税法学是建立在公共财政学说和税收债务关系说的基础之上的,公共财政学说和税收债务关系说是现代财税法学理论体系建立的根基,是现代财税法学理论的出发点和归宿,没有公共财政学说和税收债务关系说就不可能有现代的财税法学,甚至根本就不会产生一个独立的财税法学。[14]

中国财税法学已经有不少学者在推动着这种研究范式的转换,但仍然遇到了不少的阻力,将来中国财税法学的发展在很大程度上取决于我们能否沿着学界的这种研究范式转换的道路走下去。

4.拓展中国财税法学的理论空间

在完成了创新中国财税法学研究方法,构建中国财税法学的范畴体系,转换中国财税法学的研究范式等基础性和前提性的工作之后,所要进行的就是拓展中国财税法学的理论空间。

中国财税法学的空白之地仍然很多,财税立宪、财税民主、财税法的基本原则、财税法的主体理论、行为理论、责任理论、救济理论等等仍然需要我们去深入研究,在研究方法、范畴体系和研究范式的基础之上去拓展这些领域必然能够统揽大局、推陈出新,迅速攻克财税法学上的一个个难题。

5.加快中国财税法学的制度建设

中国财税法学面临一个良好的发展契机:中国财税法治建设正在中华大地上如火如荼地进行。理论发展的源泉在于实践的推动,恩格斯的那句名言至今仍在我们耳边回响——“社会一旦有技术上的需要,则这种需要会比十所大学更能把科学推向前进。”当然,中国财税法学要想获得巨大的发展也必须关注实践,必须能够回答实践中提出的问题,必须能够给实践以理论指导。

中国财税法学在进行理论研究的同时必须对财税法治建设问题进行研究,内外资企业所得税法的合并、个人所得税法由分类所得税制向分类综合所得税制的转换、增值税由生产型向消费型的转化、农业税的改革、城乡二元税制的统一、遗产税的开征、税收基本法的制定、税务法庭的设立等等,都是需要中国财税法学界予以关注和研究的问题。

科学发展观的提出无疑是一股春风,它给我国的经济社会发展带来希望的同时,也给包括中国财税法学在内的各门社会科学和自然科学带来了希望。相信在科学发展观的指导下,在中国财税法学界全体同仁的不懈努力下,必将在不远的明天迎来中国财税法学发展繁荣的春天。

【注释】

[1]参见刘福垣:《坚持以人为本树立科学的发展观》,载《党建》2003年第12期。

[2]参见朱正昌:《坚持科学发展观与全面建设小康社会》,载《东岳论丛》2004年第1期。

[3]参见朱正昌:《坚持科学发展观与全面建设小康社会》,载《东岳论丛》2004年第1期。

[4]参见刘福垣:《坚持以人为本树立科学的发展观》,载《党建》2003年第12期。

[5]参见朱正昌:《坚持科学发展观与全面建设小康社会》,载《东岳论丛》2004年第1期。

[6]参见冯之浚:《树立科学发展观实现可持续发展》,载《中国软科学》2004年第1期。

[7]具有代表性的财税法学理论体系可以参见张守文:《税法原理》(第3版),北京大学出版社2004年版;刘剑文主编:《财税法学》,高等教育出版社2004年版。

[8]参见翟继光:《论我国税法的核心范畴与基本范畴》,载韦苏文、陆桂生主编:《世纪论坛》,中国社会出版社2003年版。

[9]中国财税法学界的近期动态可以参考中国财税法网(/)的相关报道。

[10]参见翟继光:《经济法学方法论论纲》,载《黑龙江省政法管理干部学院学报》2002年第3期;翟继光:《税法学方法论》,载中国财税法网(/)2004年3月16日。

[11]参见翟继光:《独具特质的“北野税法学”》,载刘剑文主编:《财税法论丛》第2卷,法律出版社2003年版。

[12]参见翟继光:《论我国税法的核心范畴与基本范畴》,载韦苏文、陆桂生主编:《世纪论坛》,中国社会出版社2003年版。

财税法学论文篇(2)

一、科学发展观的内涵与要求

(一)科学发展观的提出与内涵

发展观,是对发展的本质、发展的规律、发展的动力、发展的目的和发展的标识等问题的基本观点与基本态度。[1]发展观作为意识形态,其正确与否,对于经济社会的发展具有重要的影响。可以说,发展观在一定程度上直接决定了一个国家在发展问题上所采取的基本策略与基本方针。我们党历来重视发展观问题,也在不断探索科学的发展观,但一直没有将之明确表述出来。党的十六届三中全会第一次明确提出了新的、科学的发展观,这就是“全面、协调、可持续发展”。

党的十六届三中全会提出“坚持以人为本,树立全面、协调、可持续的发展观,促进经济社会和人的全面发展”是在充分估量当今世界经济、科技和社会发展趋势的基础上,进一步从理论高度对发展的内涵进行的科学凝练,抓住了发展问题的关键和要害,揭示了发展的核心和实质,具有重大而深远的战略意义。

科学发展观的基本内涵就是“全面发展”、“协调发展”和“可持续发展”。“全面发展”就是要谋求国家经济、政治、文化的全面发展,物质文明、政治文明、精神文明的全面发展,经济、社会、自然和人的全面发展。“协调发展”就是要谋求经济、政治、文化相互协作、相互推动,国际间、区域间人口资源环境相互配合、相互影响,形成结构合理、功能完备、速度适宜和效益兼顾的社会良性发展形态。“可持续发展”就是要把控制人口、节约资源、保护环境放到重要位置,使人口增长与社会生产力的发展相适应,使经济建设与资源、环境相协调,实现发展的良性循环。因此,科学发展观体现了当代共产党人的崭新发展理念,具有十分丰富而深刻的内涵。

(二)科学发展观的基本要求

科学发展观为我国经济、政治、文化和社会发展提出了新的、更高层次的要求,概括说来,新的发展观所提出的基本要求包括以下两个方面:

1.以人为本。科学发展观必须是以人为本的发展观,人的发展是经济社会发展的本质,人是经济与社会发展的终极目的,人是社会经济发展的根本动力,人的发展是经济发展的重要标志。[4]坚持以人为本、促进人的全面发展的科学发展观,是马克思主义价值观的基本取向和核心理念,是我们党领导社会主义革命、建设和改革历史经验的科学总结,表明我们党对人类社会发展规律、社会主义建设规律和共产党执政规律的认识达到了一个新的高度。

2.全面统筹、协调发展。科学发展观要求我们必须对重大社会关系进行全面统筹、协调发展。中共十六届三中全会明确提出了要对重大社会关系进行“五个统筹”:统筹城乡发展,统筹区域发展,统筹经济社会发展,统筹人与自然和谐发展,统筹国内发展和对外开放。其核心是“统筹”,充分体现了完善之意。这“五个统筹”构成了科学发展观的第二个基本要求。要科学地把握、正确地认识、全面地理解“发展”的内涵,就要做到“五个统筹”。“五个统筹”是全面建设小康社会强有力的体制保障,是一种新的发展观,它不仅是对客观世界最真实的认识,也是中国经济发展的指导思想。在统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、统筹人与自然和谐发展以及统筹国内发展和对外开放中,要特别关注人与自然的关系,这是解决改革的力度、发展的速度和社会可承受程度的基础性工作。

二、科学发展观对中国财税法理论创新的指导

(一)中国财税法理论研究之现状

中国财税法研究在老一辈以及新兴一代财税法学者的不懈努力下已经取得了很大进步。中国财税法学的理论体系基本上已经建立起来,[7]其基本范畴体系也已经提出并对某些核心范畴进行了深入、系统的研究,[8]在具体制度研究方面,也具有诸多建树。从中国财税法学近些年来出版的学术著作、发表的学术论文以及召开的学术研讨会来看,[9]可以说,中国财税法学已经初步显示出了蓬勃发展的新气象。

在看到成绩的同时,也必须看到中国财税法学发展所面临的问题与严峻挑战。从数量上来看,中国财税法学研究的确给人一种欣欣向荣的印象,但从质量上来看,就不是那么令人乐观了。中国财税法学界仍有一大批文章是照搬照抄经济学界的研究成果,其文章与其说是法学论文,不如说是财政税收学的论文,但作为财政税收学论文又明显感到理论层次不够,达不到经济学论文的水准。中国财税法学界的研究大多是应时之作,能够对中国财税法学的发展进行高瞻远瞩论述的论文仍是凤毛麟角。关注财税法具体制度建设的论文很多,但真正具有财税法理论味道并能够窥探中国财税法理论之精髓的论文数量仍然不多。中国财税法学的发展正面临一个巨大的转折点,找准方向并勇敢地迈出这一步,中国财税法学的发展与繁荣就是指日可待的事情,如果选错方向,中国财税法学只能在表面的繁荣景象下原地徘徊。在我们已经迈入新世纪征途上的时候,中共中央所提出的“科学发展观”理论给中国财税法学的发展指明了新的发展方向。

(二)科学发展观对中国财税法理论创新的启示

科学发展观是指导社会发展的哲学,也是指导社会科学发展的哲学。把握了科学发展观的精神实质,并以此作为学科发展的指导方针,定会对学科的发展繁荣起到巨大的推动作用。中国财税法学发展到今天正需要一个科学的发展观的指导。

在当今知识经济时代,创新是事物发展的必然选择。中国财税法学作为一门新兴的学科、一门尚不成熟的学科,其发展更离不开创新。科学发展观对于中国财税法学的理论创新具有重要的启示作用。

1.以人为本对中国财税法研究的启示

科学发展观贯彻以人为本的思想,财税法学的发展也应当强调以人为本。现代国家从获取财政收入的角度来看都是税收国家,税收是联系现代国家与人民之间关系的纽带。税收是国家得以存在并能够履行其提供公共物品职能的必要条件,税收也是现代国家的人民得以享有政治权利并获得国家提供的公共物品的必要条件。现代财税法作为规范财税关系的法律,其本质既是国家获得财政收入之法,又是纳税人权利保护之法。而现代国家的纳税人与公民的范围是大体相当的。因此,财税法学贯彻以人(纳税人)为本的思想是顺理成章的。

中国财税法学的二十年发展历程实际上也体现了对以人为本思想的重视与追求,从“税收权力关系说”到“税收债务关系说”从某种意义就是财税法学发展从以国(国库)为本向以人为本思想的转变。但中国财税法学从整理上来讲,以人为本的思想尚未真正全面贯彻。中国财税法研究仍然是以国家的税收权利为核心,仍然以保证纳税人依法纳税为重点,对于如何依法制约国家课税权的滥用,如何更好的保障纳税人当家作主的权利,仍没有给予充分的重视。特别是中国财税法的以人为本主要是以现代城市人为本,而没有将占中国人口绝大多数的农村人口纳入财税法学研究的核心领域之中。由此,农民的众多财税法问题也就没有得到学界的重视,比如我国长期工农产品价格的剪刀差所造成的农民收益向工业领域转移的问题,农民收入低于城市职工,却要负担高于城市职工的类似个人所得税的农业税等等。这些问题更是我国社会所面临的具有“本土性”的财税法问题,也是我国财税法学能够为世界财税法学贡献一份特殊知识的领域。坚持以人为本,可以使得我国财税法研究的视野更加开阔,也能够使得我国财税法研究更好地把握中国的核心问题。

2.全面统筹、协调发展对中国财税法研究的启示

科学发展观要求社会经济发展要全面统筹、协调发展,这种发展观对中国财税法学的研究和发展也是具有重大指导意义的。

中国财税法学近些年来的研究虽然有重大突破,也初步显示出欣欣向荣的景象,但从另一方面来看,中国财税法学研究也呈现出零散化、个体化和孤立化的倾向。中国财税法的研究往往体现在一个一个问题的突破,一个一个制度的研究,非常零散,问题与问题之间的内在联系,制度与制度之间的逻辑结构没有得到应有的重视,所以给人的感觉就是就问题研究问题,就个案研究个案,没有从整理性、逻辑性和系统性的角度来审视财税法所要研究的问题,没有将财税法学的概念、范畴、理论形成一个有机联系的整体。全面统筹、协调发展的发展观正好为中国财税法学未来的发展指明了方向。

全面统筹要求财税法学研究必须把基础理论研究与具体制度研究结合起来,必须把财税法学的长远问题研究与当前问题研究结合起来,必须把国外财税法学研究成果与我国的现实国情结合起来,必须把财税法学理论引进与理论创新结合起来,必须把财税法学研究与相关部门法的研究以及相关社会科学的研究结合起来。以上这些财税法学研究的方方面面都需要一个宏观的、长远的全面统筹和协调规划的发展观的指导。唯其如此,中国财税法学才能走上健康的发展道路,才能走上通向光明的发展道路。

(三)在科学发展观下创新中国财税法理论的思路

科学发展观属于哲学层次的问题,它对各门学科的发展都具有指导作用,对于中国财税法学来讲,必须将科学发展观的要求具体化为财税法学理论创新的思路,否则,谈论这种科学发展观的指导就有空谈之嫌。

1.创新中国财税法学研究方法

方法是指人们认识世界和改造世界的方式、途径、手段和规则的总和。古人云:“工欲善其事,必先利其器。”没有科学的方法,就不可能形成科学的学科,没有方法论的创新,就不可能有学科发展的突破。

财税法学是一门新兴的学科,整个财税法学的学科体系仍处于不断完善之中,许多基础理论问题尚处于空白,许多具体制度问题尚待进一步研究。财税法学的学科建构需要财税法学界所有同仁的共同努力,而在这一学科建构的过程中,方法论的建构显得尤为重要和迫切。科学史上的大量史实证明,任何规律的揭示、理论的创造都得益于恰当方法的运用,没有方法的科学运用和创造,就没有科学的进步。

加快财税法学研究的步伐首先要解决的问题就是财税法学的方法论问题,财税法学方法论研究的广度与深度在很大程度上决定了财税法学研究的广度与深度。没有财税法学方法论上的突破与创新,就很难有财税法学研究的突破与创新。没有财税法学方法论的发展与成熟,就很难有财税法学学科体系的发展与成熟。[10]

近些年来,中国财税法学引进了很多先进的财税法学理论和著作,德国、日本以及我国台湾地区的著名财税法学著作的大量引进大大拓展了我国财税法学研究的视野,这些财税法学著作给我们的最大启示莫过于方法论上的启示。[11]从宪法、行政法和民法角度研究财税法,结合判例研究财税法,从历史学、社会学和经济学角度研究财税法,从法认识论和法实践论相结合的角度来研究财税法等等,这些研究方法逐渐在我国财税法学的研究中运用并取得了很好的效果。我们认为,在财税法学研究中,特别有价值的研究方法包括经济分析法、政策分析法、系统分析法、社会分析法、个案分析法、规范分析法、实证分析法、比较分析法和历史分析法等。在财税法学研究中,既需要根据研究对象的不同特点分别运用某种方法,更需要多种方法的交叉和综合运用,以期更全面地把握被研究对象。

2.构建中国财税法学的范畴体系

财税法范畴是指概括和反映财税法现象本质属性和普遍联系的基本概念。它是人们在认识财税法现象的过程中概括和总结出来的一些定型化的概念和术语。范畴是理论思维的工具和基本形式,是理论形成和发展的标志,是构造科学理论的基本单元,是学科和理论的标志,是学科和理论发展的动力。范畴的研究对于一门学科的发展和成熟具有重要而深远的意义。

根据财税法范畴概括和反映财税法现象的深度和广度,可以把财税法范畴分为一般范畴、基本范畴和核心范畴。财税法的核心范畴、基本范畴和一般范畴构成了财税法的范畴体系。[12]

有了完整的财税法范畴体系,进行财税法研究才能高瞻远瞩、统筹规划、全面协调。至于我国财税法学的核心范畴是什么?有哪些基本范畴?有哪些一般范畴?这些问题需要中国财税法学在发展、创新中不断探索,最终形成一个具有中国特色的财税法学范畴体系。

3.转换中国财税法学的研究范式

范式(paradigm)这一概念是美国科学哲学家托马斯·库恩最早提出来的,是库恩历史主义科学哲学的核心。库恩所说的“范式”是指科学共同体的共有信念。[13]研究范式是在某一学科领域内进行科学研究的包括规律、理论、标准和方法等在内的一整套理念和信念。它是某一领域的科学共同体在长期的研究实践中逐渐形成的,是这一领域中的研究人员进行科学研究的模式与框架,对这一领域的科学研究具有世界观和方法论意义上的指导作用。

在财政法学领域存在两种研究范式:国家分配论范式和公共财政论范式。在税法学领域中也存在两种研究范式:权力本位范式和权利本位范式。目前中国财税法学界正在进行着从前者向后者的转化。两种研究范式在财税法学中分别体现为两种学说:税收权力关系说和税收债务关系说。税收债务关系说的提出及其发展与完善直接导致了税法学研究范式的转换。

中国财税法学研究一致以来处于低水平研究和封闭研究的状态之中,研究力量分散,没有形成一个团队精神和财税法学术共同体。研究人员大多缺乏财税法学的学科意识和创新意识,没有意识到财税法学可以作为一门独立的法学分支学科而存在,没有意识到财税法学可以有自己独立的研究对象、研究方法、研究理念和研究框架,没有对传统财税法学研究予以批判性的审视并进行大胆的创新与改造。归根到底,就是缺乏财税法学研究的范式意识,没有意识到财税法学研究中进行范式转换的革命性意义。

财税法学研究范式的转换在理论上具有十分重要的意义,在某种意义上,可以说,财税法学研究范式的转换带来了财税法学的革命与财税法学的重生。现代民主法治国家中的财税法学是建立在公共财政学说和税收债务关系说的基础之上的,公共财政学说和税收债务关系说是现代财税法学理论体系建立的根基,是现代财税法学理论的出发点和归宿,没有公共财政学说和税收债务关系说就不可能有现代的财税法学,甚至根本就不会产生一个独立的财税法学。[14]

中国财税法学已经有不少学者在推动着这种研究范式的转换,但仍然遇到了不少的阻力,将来中国财税法学的发展在很大程度上取决于我们能否沿着学界的这种研究范式转换的道路走下去。

4.拓展中国财税法学的理论空间

在完成了创新中国财税法学研究方法,构建中国财税法学的范畴体系,转换中国财税法学的研究范式等基础性和前提性的工作之后,所要进行的就是拓展中国财税法学的理论空间。

中国财税法学的空白之地仍然很多,财税立宪、财税民主、财税法的基本原则、财税法的主体理论、行为理论、责任理论、救济理论等等仍然需要我们去深入研究,在研究方法、范畴体系和研究范式的基础之上去拓展这些领域必然能够统揽大局、推陈出新,迅速攻克财税法学上的一个个难题。

5.加快中国财税法学的制度建设

财税法学论文篇(3)

2008―200年第一学期,我同时教授两门课――税法学和财税法学。税法学的授课对象是会计学专业专科生、本科生,财税法学的授课对象是法律文秘的专科生。在授课过程中,我明显感受到这两门课的重大差异。在对差异的比较中,我发现了财税法学的教学存在的问题,这些问题很显然与法律文秘专业专科生的培养目标存在很大冲突。我对这些问题进行了分析,找到了出路。

一、税法学与财税法学的课程差异比较

这两门课程存在的差异有很多,本文重点从以下三个方面进行分析:

(一)所使用的教材不同。

首先,在教材的选择范围方面。关于税法学的教材,图书市场有几十种可供选择,各大出版社几乎都有税法学教材,而且层次分明――有专门针对专科生的,也有专门针对本科生的;有专门针对高职高专的,有普遍适用于普通高等教育的,也有专门适用于独立学院的;有普遍适用于财经类专业的,也有专门适用于某一专业的。但关于财税法学的教材却是另一种景象,我搜寻了各大书店,并搜寻了知名的售书网站,发现财税法学教材寥寥无几、种类少,而且更新速度慢、易过时。

其次,在教材的更新速度方面。2008年版税法学教材竞相陈列于各大书店的书架上;但财税法学的教材仅有两三种是2005年,剩余的两三种是2007年的,影响力比较大的教材就是我该学期使用的刘隆亨著的2005年版《中国财税法学》。若对于理论法学课程而言,并不需要较快的更新速度;但对于财税法学而言,却一定要使用最新的教材,因为至少税法部分会经常变动,有时变动的幅度还比较大。

(二)学生学习的主动性程度不同。

在讲课过程中,我能明显感觉到学生在两门课的课堂表现上的区别:在税法学课堂上,学生积极参与,能紧跟我的授课计划和授课速度;而在财税法学课堂上,学生也在认真地盯着黑板和教师,但我却能感受到他们只是辛苦地被动地接受,而不是积极地热情地参与。也许有人会说,这是两专业学生本身素质有差别的缘故。但我院教师对法律文秘专业学生的评价是整体素质高,守纪律,喜欢思考问题并分析问题。既然这样,那为什么还会出现以上的问题呢?经过仔细分析,我发现两门课的课堂上提供的案例数量不同。

税法学最重要的授课任务就是使学生掌握各种税应纳税额的计算方法,所以每章每节中都会有相关的例题,学生对教材最感兴趣的部分就是这些案例,而且这些案例还可以加深他们对文字部分的理解。为进一步深化学生对重点内容的理解,我还给他们提供额外的练习题,让他们在课余时间做。通过这些练习的强化训练,我能明显感觉到他们对知识的理解提高到了新的层次。

而财税法学的内容是庞杂的,教材对每一部分都只能浅尝辄止。有人可能会认为它们的教学重点有差别,我理解它们之间的差别,但财税法学的税法部分讲授的内容却是税法学内容框架的简单罗列。这些骨架似的框架罗列对学生来讲是没有生命的,枯燥而抽象,很难理解,如果不配合案例,他们就不可能真正掌握,但如果加进合适的案例,授课时间又是有限的。这种矛盾该如何解决?

(三)教学大纲安排的合理性程度不同。

翻阅几乎所有的税法教材,它们包含的内容几近一致,主要章节的安排基本接近,各院校的相近专业对这门课所编订的教学大纲也近乎相同。财税法学却是另一番景象:有些高校的法律专业所设的财税法学只是选修,也有些院校由于没有财税法学方面的教师就不开设这门课,所以财税法学教学大纲的编订存在着严重的问题。我院是独立学院,由于各种原因,导致有这么一条不成文的规定:教师讲课时不能脱离教材,要严格按照教材的内容向学生传授知识。首先财税法学教材的现状就不能完全满足教学的需要,然后又存在另外一个问题:教学大纲与教材的平衡,哪个为准?

二、财税法学在教学过程中存在的问题

通过对税法学与财税法学的课程差异比较,我发现财税法学教学过程中存在着以下问题:

(一)财税法学教材种类少、欠缺经典,且内容更新速度慢。

图书市场上能找到的财税法学教材屈指可数,仅有的两三版教材让我们没有选择的余地。由于学术界对财税法学的主要内容认识并不完全一致,导致这几版教材的内容有一定差别。

我在教学及实务操作中发现,只具有法学知识对于研究财税法是远远不够的,不少研究财税法理论的学者或者以税收学位基础简单的附加法学方法对此进行研究,或者是从法学理论对此进行探究却忽视了财税法本身固有的财税经济方面的知识,总是给人以不伦不类的感觉。财税法学本身的特点表明:必要的经济学、税收学及会计学知识的积累,是深入研究财税法学的理论问题及完善实务操作的技能所不可或缺的。而财税法学界真正具有经济学、税收学及会计学知识深厚积累的学者并不多见,所以真正致力于财税法学研究和教学的专家学者就更少了。财税法学方面的高等教育资源的有限性,导致财税法学教材稀缺,不能满足目前大学教育的需要。

(二)学生学习积极性较差。

财税法学是一门技术性很强的学科,随便翻开一本财税法学教材,你会发现很多财税方面的专有名词,这些专业术语对于法律专业学生来说,是生僻而有晦涩难懂的,这就一定程度上打击了学生学习的兴趣。再加上一本教材几乎涵盖了所有的财政税收法律制度,每部分就只能浅尝辄止,导致学生即使学完了也收获甚微,这就又打击了他们学习的信心。财税法学教材主要是介绍财税法学理论方面的内容,关于实践操作技能及技巧很少介绍(其实也没时间介绍),这使他们不能较好地完成社会实践中遇到的财税法律问题,以致他们更加怀疑对财税法学所付出的努力是否值得。

另外,财税法学教学方法和教学手段落后。财税法学是一门理论性和实践性都较强的部门法,它要求教师不仅有很深的理论造诣,能给学生讲授系统的理论知识,而且有丰富的实际工作经验,能够将深奥的理论知识融入到浅显易懂的具体案例中去。但是,现行的财税法学教学中,教师大都采取“一言堂”、“满堂灌”的方式进行授课,学生在课堂上埋头抄笔记或艰难地跟着教师的思路,非常被动,他们少得可怜的一点学习自主性和独创性也被限制和压抑了,师生之间缺乏应有的交流和互动,课堂上死气沉沉。这不仅与时代所要求的创新精神和素质教育极不相符,还使课堂教学效果难尽人意。[1]这也在一定程度上抑制了学生学习财税法学的积极性。

(三)教学大纲安排不合理。

我们知道任何一门课程教学的顺利完成,都必须依赖编订科学而合理的教学大纲。教学大纲决定了教学的主要内容、教学难点、教学重点、教学时数、教学手段等。在目前财税法学没有得到足够的重视的情况下,财税法教学内容仍包含财政法总论、预算法、税法、国债法、转移支付法、国有资产管理法、财政税收法等。财税法不仅内容较多,而且涉及许多经济学、财政学、税收学的知识,难度比较大,但课程时数在各个院校的安排一般都较少,例如在我院是36课时,要在这么短的时间内讲授完相关内容,只能是“蜻蜓点水”,泛泛而谈;学生只能是“雾里看花”,似懂非懂。这样显然会导致财税法学的教学效果下降。[2]

三、完善财税法学教学的若干建议

(一)编订科学、合理、满足教学需要的财税法学教材。

按照本文的逻辑结构,“编订合理的教学大纲”本应作为“完善财税法学教学的‘第三个’建议”,但编订科学、合理、满足教学需要的财税法学教材需要以编订合理的教学大纲为前提,所以把“编订合理的教学大纲”与“编订科学、合理、满足教学需要的财税法学教材”合并,在这里阐述。

我院培养的是能满足社会需要的应用性人才。这类似于美国的会计人才培养目标。美国会计教育在职业界和教育界的配合下,会计人才的供给(教育)与需求存在紧密的联系。这是美国会计教育成功的关键。我们在财税法学教材的编订方面都应时刻牢记法律人才供给与需求的关系。[3]因为不这样做,就达不到教学目标,生产出来的“产品”就不为社会所接受,那么就没有人申请我院法律文秘专业,最终结果可能是该专业的“死亡”。

在教学的过程中,我发现财税法学教材基本参照了财政税收学的内容,尤其是税法学基本是法律条文的剪贴复制。这种局面的存在是由于目前我们国家欠缺财税法学方面的专家。所以要编订符合要求的教材,首先得有一批既精通法律,又擅长财税学、经济学,而且有财政法学教学经验的高校教师,所以学校应加强师资队伍的建设,加强教师的专业培训,为专业课教师的继续深造、进修或参加专题研讨班创造必要的条件,以增强教师传授知识的能力。高校教师在具备财税法学理论研究素质和能力的同时,还必须有足够的给本专科学生讲授财税法学的经验。只有这两种能力同时具备的教师,才具备编订财税法学教材的基本条件。

(二)提高学生学习财税法学的积极性。

首先,针对晦涩难懂的财政税收学术语,可以引导学生先阅读一些相同层次的财政税收学教材。这些教材作为财政专业的专业基础课是比较成熟的,而且有一些经典教材,可以降低学生学习的难度。

其次,改变目前的教学时数安排,增加课程教学时数,以保证有足够的时间把财税法学内容讲授的完整而透彻。另外,合理安排教学内容,改变目前杂乱的局面,使教学内容富有逻辑性,以增强学生学习的主动性。

最后,完善和改进教学手段和教学方法。改革传统的“一言堂”、“填鸭式”的教学方法,积极实践讨论式、案例式、启发式、开放式等生动活泼的教学方法。在课堂上,教师可以先用少量时间对重点、难点内容详细讲解,然后安排一些相关的案例或问题让学生自己学习或讨论,之后可以让学生自由发言,各抒己见,最后教师进行适当的点评和归纳。这样,不仅将使学生对课堂学习产生浓厚的兴趣,还有利于加深学生对知识点的了解与掌握,而且有利于提高学生的独立思考能力和动手能力。

财税法学是一门专业性、实践性很强的学科,这就决定了财税法学的教学不能从理论到理论而忽视甚至轻视财税法实践。所以我们应创造条件适当安排学生进行课外实践,如聘请一些实际工作经验丰富的人士来校内讲座,组织学生到校外进行财税法咨询等。[4]这样不仅可以增强研习人员在这方面的感性认识,还可以弥补教师主讲所带来的不足。

参考文献:

[1]赵芳春.浅议财税法的教学改革.首届中国高校财税法教学改革研讨会论文集.

财税法学论文篇(4)

内容提要:本文认为,中国传统税法研究过于强调税收之“权力性、强制性与无偿性”,因而使税法异化为侵犯(私人)财产权的“侵权法”,与作为“维权法”的私法形成对立。然而,从依法治国之宪法意旨和市场经济之内在要求以观,税法与私法本质上应为统一,并具有内在、广泛的联系,其本源就在于“对(私人)财产权的确认和保障”。由此,以“税法与私法的关系研究”为契机,进而可促成中国税法研究由传统向现代转变,从理论、实务及方法论三方面创建中国现代税法(学)。论文关键词:私法 本源 私人财产权 现代税法学 税收法定主义一、引 言在新中国,税法研究从20世纪80年代中期发端,至今已有十六、七年的时间。相对于其它法学学科发展的蓬勃态势,税法研究却仍然以“税收制度研究”的面目在税收经济学的圈子里“邯郸学步”;只是在20世纪末、21世纪初才涌现出了一批真正具有法学意味的研究成果。虽然已有学者对此作了诸多原因分析,但笔者认为,其中最根本、最关键的因素乃是传统税法研究缺乏自己的基本理论,以至于今日能否被称为“税法学”尚存疑问。——这是传统税法研究面临的最大理论困境。在学者们孜孜以求解决之道时,税法与私法之间的关系问题浮出水面,吸引了大家的笔墨,也理所当然地成为当前税法学研究的重点与前沿问题。本文拟就税法与私法之间何以能发生关系、即其本源问题,以及税法与私法关系研究之意义作一初步探讨,以期为今后更加深入的研究铺路垫石而起引玉之效。二、税法与私法关系之本源——对(私人)财产权的确认和保障我国传统税法研究,强调税法乃是强制、无偿地取得税收收入之法,其主要功能在于“财政功能”——确保国家财政收入的获得,对纳税人权利的保护被置于次要地位。在这种指导思想下,税法得以借国家政治权力,在“公共利益”的名义下恣意侵犯纳税人的权利(主要是财产权利),以致(征税)权力超越了本应作为其本源的(纳税人的)权利,并异化而为权利的对立面。①从这个意义上说,税法是一种“侵犯”纳税人财产权利的“侵权法”;其与以“维护(财产)权利”为宗旨的私法——“维权法”自然形成对抗,而无从加以联系。然而,被西方税法学界奉为圭皋的税收法定主义乃源于对人民财产权利的保护,其在近代资产阶级革命中,与维护人民之人身权利的“罪刑法定主义”具有同等地位,甚至被认为“在近代法治主义的确立上,起到了先导的和核心的作用。”②所以,税法亦应为“维权法”。但是,税法与私法欲有异曲同工之妙,尚需两个基础或前提条件。(一)市场经济对私人财产权的确认前提条件之一在于对“私人财产权”③的确认;我国传统税法研究一直忽视、甚至回避税法与私法之间关系问题的主要原因或者障碍亦在于此。众所周知,自1804年《法国民法典》第一次以民法典的形式确认了“所有权神圣原则”以来,该原则就被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿,成为私人从事经济交易的前提之一——享有交易物之所有权的重要保障,其与“自由和平等原则”以及“契约自由原则”一起,对资本主义自由市场经济的迅速发展厥功甚伟。资本主义经济之所以要求“所有权神圣”,与其“租税国家” ①的性质有关:现代国家财政收入既赖税收,则须赋予私人以财产权,以其自由交换而产生收益,再由国家通过征税“分享”之,所以,“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业,财产与营业得以完全私有,国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务,就不可能有经济自由。”②故资本主义实为“无产国家”,意指国家无产、而私人有产,国家藉由征税分享私人之经济收益以为国用,又可名为“租税国家”。③其实,现代国家之“租税国”性质,早在卢梭那里就已有体现,他认为:“在全世界的一切政府中,公家都是只消费而不生产的。…正是个人的剩余,才提供了公家的所需。”④我国也强调“所有权神圣”,但却是“国家”所有权神圣,而非“私人”所有权神圣。社会主义国家之所以一直不承认或不言明“私有财产神圣不可侵犯”,而代之以“生产资料全民所有制”,乃缘于其“所有者国家”或称“企业主国家”性质:社会主义既为无产阶级之主义,而无产阶级无资产,亦即无负担税收之能力,故对其课税有违社会主义本质;但国家仍需国用,在无税收来源的情况下,只有国家通过自己掌握资产并加以经营来获得财源,所以社会主义国家强调公有制(所有者国家),强调国有企业(企业主 国家),皆源于此。在确保国家财政收入的名义下,税法维护的是国家(财政收入)的公权(力),而非本来意义纳税人的私权(利)。“社会主义经济学者,以租税乃资本主义制度下之产物,负担难趋公平,贫民所受压力甚大,遂对租税加以抨击,主张以国营事业之收入代之。但自苏俄试行以后,世界各国尚无敢悍然废止租税者。”⑤公有财产与私有财产相比,因其产权不明晰的特性而有致命的弱点,这从我国国有企业先上缴利润、后“利改税”、最后只纳税,而国有企业改革二十多年来屡改屡败、最后国有经济成分不得不逐步从竞争领域退出的一系列事件中均可获得例证。而“私有财产则天然地具有人格和人格化的意志,人格化意志之直接驱动和约束、对利益最大化之追求,使得私有财产与市场经济天然地相吻合”⑥。既然我国早已抛去市场经济“姓‘社’姓‘资’”之疑虑而厉行之,则对“私人财产权”的确认和保障当属其题中应有之义;否则,所有权主体总是处于不确定状态,市场交易之物随时有被追索之危,交易安全也就永远无法保证。事实上,我国已有学者认为:“国家的存在和居民独立财产的存在是税收产生的根本原因,……。居民独立财产的出现是税收产生和存在的内因,国家的存在是税收产生和存在的外因。”⑦只不过该学者对“居民独立财产”却语焉不详,其实就是“私人财产(所有)权”。需要说明的是,承认“私人财产权”并非否认“公有制”,更非主张“私有制”;私人财产权与公有制绝不矛盾,公有制下亦需承认私人财产权。此“私人”乃指依私法规则,而得为自由交易主体之人,包括自然人、法人和非法人组织。自然人与非国有性质之法人自不待言,即便是国有企业等国有性质法人,若无此意义上之“私人财产权”,恐也难以正常参与经济交易活动。传统税法以“所有权之让渡”说明非国有性质纳税人的纳税行为,而以“支配权之移转”概括国有性质纳税人之相同行为。因为以国有企业为主的国有性质纳税人与税务机关二者皆为国有,故税款在二者间之移转,不过是同一所有权人之下占有主体的变更。其实,对此可供类比的最佳例子是民法上有关全民所有制性质的当事人之间通过买卖合同转移的是否为财产所有权的争论。归纳起来,理论界对此有五种意见:一是经营管理权,二是占有权,三是用益权,四是持有权,五是法人所有权。其中较为普遍的看法是第一种,这与国有企业的企业法人财产权的性质是保持一致的。但也有学者认为,根据买卖合同的本质属性,买卖合同转移的都应是财产所有权,况且,全民所有制单位依法享有的经营管理权,在流通领域中和所有权在性质上并无二致;因此,从理论和法律的形态上说,全民所有制单位之间的买卖合同转移的是财产的经营管理权,但从实践的角度讲,转移的则是财产所有权。①笔者比较赞同上述观点。事实上,即使同在全民所有制性质单位之间,亦存在着为其各自专属专用的所谓“国家私产”或称“国有主体专用财产”②:在德国,根据“公法法人的私有财产所有权理论”,公共权力机构所享有的所有权,只能是一种私有权,即这些主体以自己的名义享有并行使的所有权;而且各公法法人的所有权都是独立的;③在法国,行政主体的财产则分为公产和私产,后者适用私法规则,其争议由普通法院而非行政法院管辖。④由此,笔者认为,传统税法以“所有权”与“支配权”之差异而对国有与非国有性质的纳税人区别对待,不仅有违税法的公平原则,而且与法理不通,实属多余。因此,不论是从理论、立法或是实践的角度出发,亦不论纳税主体性质之国有与否,都应当认为其转移给征税机关的是税款的所有权;其前提仍在于纳税人对其作为税源之财产享有权利,亦即其“私人财产权”得为法所确认,国有企业概莫例外。总而言之,现代国家概应为租税国家,而以税收为获取国家财政收入之主要手段;既然要获得稳定、长期的税收收入,自应保持税源的丰足无虞。故首须确认作为税源之所得与财产的所有权,否则,财产流转始终处于不确定状态,纳税主体与课税对象更无从设定。市场经济以市场主体地位平等之肯定、财产权归属之确认及交易规则之遵循为构成要素,其理亦在于此。唯有在承认“(私人)财产权”的基础上,通过市场经济体制使财富能够自由交换用于生产投资,进而增长获利,才有国家财源之持续供应。倘若既不承认“私人财产权”,又一味扩大税收规模,无异于竭泽而渔,故有学者言之,“没有经济,哪有财政?…藏富于民,培养税源,才是正常的办法,才谈得上‘提倡’二字。”⑤(二)依法治国对私人财产权的保障前提条件之二在于“税收法定主义”的确立,或者说在承认“私人财产权”的基础上对之加以保障。仅承认“私 人财产权”,却又任由国家税权随意侵入而不加以足够保护,恐适得其反。故须限制公权的肆意扩张,并排除公权侵犯私权之可能性:此在国家而言,为依法治国;在税收而言,则为依法治税。依法治税,与依法治国乃是一脉相承,是指通过税收法制建设,使征税主体依法征税,纳税主体依法纳税,从而达到税收法治的状态。依法治税以税收法定主义为核心,其理在于:倘治税所依之“法”,仍是“侵权法”,则无异于法律工具主义之“人治”观,故有学者指出传统税法所强调的“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面,成为被‘治’的对象”⑥;若为“维权法”,则当有依法治国之实质在税收领域“依法治(税)权,依法治(税)吏”的体现,纳税人于是成为依法治税的主体,而税权和税吏才是依法治税的首要对象。而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”,全在于是否恪守税收法定主义。税收法定主义,其基本含义是指,征税主体征税必须依且仅依法律的规定,纳税主体依且仅依法律的规定纳税;其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。其法理基础在于:人民(通过代议机关)与国家达成意思表示一致,转让自己的部分财产权利以构成国家财政收入,从而供国家组织“公共服务”或提供“公品”所需;国家与人民之间由此建立税收债权债务关系,人民因纳税——其税收债务的偿付,从而获得要求并享有公共服务的权利,国家因征税——其税收债权的满足,也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。而唯一前提便是人民的同意,“因为如果任何人凭着自己的权势,主张向人民征课赋税而无需取得人民的那种同意(指代议机关的同意——笔者注),他们就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”⑦这种“同意”就是立法机关制定的宪法和法律。近代以来,税收法定主义也正是首先在西方各国宪法中得以确立,成为人民和国家在税收方面达成合意而为“契约”的最佳表现形式。税收法定主义既为限制国家税权而存,反面言之,亦为保障纳税人权利而设。“若从现代税法体现的人权意识出发,税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’,更重要的是,税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”①依笔者之见,税法是经济法与行政法的交叉领域:从经济法注重公共利益的角度来看,税法确是保证公共服务所需财政收入之法,但公共利益乃由个体利益汇聚而成,不关注以私人财产权为代表的个体利益,公共利益遂成“无源之水,无本之木”;从行政法的角度而言,税法更应秉承其“限权法”或“控权法”之性质,将规制重点置于征税主体之税权。同时,税法又是公法与私法的交叉领域,与其上位法——经济法同具公私混合法的性质,因此,税法与私法实为殊途同归:私法是对私人(财产)权利的直接确认和保障,而税法则是通过控制税权而对私人财产权利的间接确认和保障。若宪法仅规定纳税人有“依法律纳税的义务”(如我国宪法第56条、台湾地区“宪法”第19条)或“依法律之所定负纳税义务”(如日本宪法第30条),则类似条文是否体现了税收法定主义,学者们对此有两种不同的意见。一种认为,这种规定明文揭示了税收法定主义的意旨,②或从法解释学的角度,认为该规定亦有税收法定主义之内涵。③另一种则认为,该规定仅说明了公民依法律纳税的义务,并未说明更重要的方面,即征税主体依法律征税,因而无法全面体现税收法定主义的精神。④笔者赞同后一种观点。因为税收法定主义的本质和最主要的作用在于对征税主体的权力的限制,弃此不言,而仅规定纳税主体的依法纳税义务,无疑仍是传统税法理论轻视纳税人权利保护的体现;况且,我国1982年宪法制定时,立法机关制定上述条款本无体现税收法定主义之意。⑤然而,不管争论如何,我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定,这一点当无疑义。目前需考虑如下三点:(1)从立法技术的角度,应用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述;(2)如何选择适当时机,以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中;(3)在目前一时难以对宪法加以修正的情况下,可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释,或在将来制定《税收基本法》时加以规定的方式来确定税收法定主义。综上所述,现代国家既为法治国,必同时为租税国;⑥反之亦然。只有以“治权、治吏”为宗旨之法治,方可控制国家税权于正当、合理界限之内;反映于税收领域,则为税收法定主义及以之为核心的依法治税。我国台湾学者郑玉波认为,“无法律无罪,无法律无罚”之罪刑法定主义与“非依法 律无赋税”之税收法定主义两者,“实为今日法治主义之两大枢纽。”⑦(三)小结现代国家作为租税国家,在放弃由自己占有并经营财产以获得收益(财政收入)、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色的同时,必然要通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用;而私人经济主体欲安全享有其财产,并通过自由经济体制加以经营盈利,就必须付出一定的代价——纳税,以获得国家的保护。于是,基于共同的对象——私人财产权利以及自由市场经济关系,税法作为公法,与作为私法的民商法之间,产生了内在的联系。表面上,税法表现为以国家“公(财政)权力”对“私(财产)权利”的限制和剥夺,而民商法则表现为对“私权利”的确认和保障,二者之间似乎是对立的。但纳税人依法缴纳的税收同时也是为其财产权利和经济自由而支付的“对价”。所以,在内涵税收法定主义之法治的宪法理念下,相对于民商法是从横向上对财产权和经济关系的平面保护——“第一次保护”而言,税法其实是从纵向上对财产权和经济关系的立体保护——“第二次保护”,是一种更高层次、更重要的保护。⑧三、税法与私法关系研究之意义——中国现代税法学之创建受私法规范之对象——财产,同时即为课税之对象,故基于对(私人)财产权的确认和保障,税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在,二者皆可由此互相渗透。故笔者主张,可乘此良机,促成中国税法学研究由传统向现代之转变,创建中国现代税法学。中国税法(学)之现代化,简单来说,就是“税收法治”(Rule of Tax Law)的实现;这是一个大题目,非本文所能解决。但就“税法与私法关系”此一选题而言,其对中国税法现代化之意义,至少可从以下三方面观察。(一)突破传统税法研究的理论困境,以“税法与私法的关系”为契机建立中国现代税法学的基本理论——本选题的理论意义纵观新中国税法研究有史以来的研究成果,其赖以建立的理论基础是马克思主义国家学说中的国家分配论和国家意志论。马克思主义的国家学说认为国家是阶级斗争的产物,这种充满了“斗争与对立”、突出强调“国家权力”的观念已由最初的“统治阶级与被统治阶级”之间的一种外部对抗关系异化成为“纳税人与征税机关”之间的内部矛盾关系,从而导致了传统税法理论中一系列难以自圆其说的悖论:如果说社会主义国家中已经不存在阶级斗争,那么税收就不可能是统治阶级镇压被统治阶级的财政经费;如果说阶级斗争仍然存在,那么要被统治阶级也缴纳税收供镇压自己所用,似乎更不可能。反观西方以社会契约论为基础的国家理论及其税收理论,从“契约”、意即双方意思表示一致的角度来解释国家与税收的产生,使国家与人民在“意思自治”的基础上对税收问题达成一种和谐统一的观念(税收法定主义),并进一步引申出人民对公共服务之需要的权利,以及国家提供公共服务之义务的一种双向法律关系;其中反映的是“交换”、“对价”和“权利义务等量”等来源于私法自治的观念,体现了纳税人权利作为租税国权力本源的实质,贯穿始终的则是以“自由、平等和权利”为内涵的“契约精神”。一为“斗争”,一为“团结”;一为“对立”,一为“统一”。两相比较,后者似乎能够给中国传统税法研究带来走出困境的一线光明,能够为整合纳税人与征税机关、尤其是纳税人与作为实质意义之征税主体的国家之间的关系提供一条可行的理论途径。因此,私法原理可经由私人财产权及其关系延伸至税法,比如,对税收法律关系之“债权债务关系”性质的分析,从物权法、侵权行为法和债法的角度对税收行为之私法性质的探讨,“平等互利”、“诚实信用”等私法基本原则在税法中的运用;反之,税法亦影响私法原理,比如税法对“所有权绝对原则”和“契约自由原则”的限制,税法对私法主体形态演变的作用等等。因此,笔者主张,以“税法与私法的关系”为契机,并以社会契约论的合理内核——契约精神为支点,来反思并进而修正和完善我国传统税法研究与实务操作,从而推动我国现代税法学基本理论框架的形成。①(二)摆脱传统税法研究之“税收学附庸”地位,以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度——本选题的实践意义有如前述,传统税法研究由于缺乏自身合理的理论基础的支撑,因此表现为对税收经济学从理论到制度几乎是不假思索的、完全的照搬照用,以至于“税收学附庸”地位成为其一贯的“特色”,直至今日,这种“寄人篱下”之地位仍然未有大的改观。如果说,以“税法与私法的关系”为契机建立起中国税法研究基本理论框架是其真正作为 一门“独立学科”、并完成由传统向现代转变之任务的根本标准的话,那么,能否以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度则是其脱离税收学附庸地位的具体表现。无法回避的现实是,在市场经济不断完善,民商事主体形态日益增多,民商事交易形式逐渐多样化的今天,依然“植根”于税收经济学的税收制度在保障纳税人基本权以及有效发挥其财政作用等方面,都显得有些力不从心。所以,一方面,税法要充分尊重私法自治,在准确理解和适用私法制度的前提下设计税收的主客体、环节、征管等具体制度,合理分享私法主体的经济收益;同时还要正确处理私法主体权利与国家征税权力之间的关系,避免国家税收以“社会公共利益”的名义不正当地侵入私法领域,限制或剥夺私法主体的“个人经济利益”,扭曲商品的流转关系从而破坏作为租税国家之经济基础的市场经济关系。比如,借鉴私法中的债法理论与制度分析税法上的税收债权债务,如何在确保税收优先权的同时减轻其对私法担保物权制度的冲击,如何运用法人本质学说合理解释双重征税问题等等。另一方面,在民商事主体滥用私法自治,以脱法行为逃避税收负担(即租税规避行为)的时候,税法则要在其制度中充分结合某些私法制度,例如法人格否认制度、代位权和撤销权等,透过私法行为的表面发现其实质的经济意义,并课以准确的税负(即实质课税原则),体现国家“公权力”对社会“私权利”的合理干预。总之,以“税法与私法的关系”为基础完善中国现代税法具体制度的意义,不仅在于确认和保障作为纳税人的私人经济主体的合法权利,约束和规范作为征税主体的国家和征税机关的征税权力,更在于在市场经济条件下,如何寻求纳税人权利与租税国权力在法治层面的协调和一致,从而使税法与私法能够统一于法治国的宪法指导理念之下。(三)超越传统税法研究的学科局限,拓宽研究视野,以“税法与私法的关系”为起点开展多学科、多层次、多角度的综合研究——本选题的方法论意义一个学科要从“独立”走向“成熟”,“当然要致力于本部门法、本学科研究,要‘钻进去’;但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科,要研究它们的相互关系,为此,有时需要‘跳出来’,站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律学科体系的全局,在全局中把握…”①。传统税法理论研究者由于其自身知识结构的局限,并受长期以来注释法学和服务法学的驱动,以及依附于税收经济学研究的惯性作用,偏重于对税法作(税收学意义上)制度层面的建构和释义,淡化、忽视甚至回避了有如税法的起源和本质等根本性的基本理论问题,更遑论与其他法学学科的交叉、融合分析与比较研究,并未形成自身系统的研究方法。仅仅局限在某一部门法自身,容易使研究陷入“规则解释”或“注释法条”的简单表层,对理论研究虽有必要,但不应成为研究的唯一方式甚至全部内容。特别是对于税法学这样一个年轻的学科,在比其他成熟学科晚了几十年、甚至成百上千年发展的劣势下,要想尽快赶上,必须首先在研究方法上要成熟起来。事实也已证明,中国税法学要由“传统”走向“现代”,就不能不正视其与他法学学科,比如法理学、宪法学、民商法学、行政法学、诉讼法学、国际法学等,甚至是政治学、社会学、经济学等非法学学科之间的广泛联系。我们不妨就以“税法与私法的关系”研究作为中国现代税法学研究方法系统化的起点,而且也是其理应起点。这种“关系研究”在方法论上的定位主要就是“比较”。例如,纳税人与私法上的“人”、税收债权债务与私法上债权债务的异同,当私法上的所有权与税法上的所有权不相一致时对纳税人的确定等等。其实,即使是以“税法与私法的关系”为中心,也不可避免地会涉及到税法学与其他法学学科之间关系的探讨,这种“关系研究”又不仅仅限于比较,还包括对其他学科理论的引入和借鉴。无论如何,笔者都希望能通过税法与私法之间的“关系研究”带动对税法与他学科之间广泛关系分析的全面展开,从而拓宽现代税法学的研究视野,开展多学科、多层次、多角度的综合研究。四、结 论物质财富——财产,不仅为人民生存之根本,亦为国家发展之基础,其对二者之重要性本难分轩轾。民富才能国富,倘私人财产得在为法所承认并保障之基础上,通过自由市场体制而流转获利,则国家以“公权力”为后盾,凭“公共利益”之名义分享私人财产之收益以支国用,倒也是天经地义、无可厚非。相对于人民而言,国家总是居于强势地位:国家是一种“从社会中产生但又自居于社会之上并且日益同社会脱离的力量”,“国家的本质特征,是和人民大众分离的公共权力”②;而公共 利益一旦从个人利益中分离出来也具有了相对独立性,与作为个体的单个社会成员来说难以形成直接的一一对应关系(此即税收之无偿性所在)。因此,本应为一体之国家及其利益与人民及其利益又分离开来。公共利益虽应优于个体私人利益,但其前提在于,个体私人利益获得了相应足够的保护,但在我国目前税法中却付之阙如;从某种意义上来说,也削弱了私法对财产权的保护。症结就在于传统税法尚缺乏对“(私人)财产权的确认和保障”之理念。从市场经济对财产所有权之确认,以及依法治国(依法治税)之宪法意旨对权力掌控之角度来看,税法与私法之关系,本质上应为统一。传统税法研究既将“确保国家财政收入和经济的高效运行”作为其自身立场,因此必然以侵犯纳税人的(财产)权利作为代价,于是作为“侵权法”的税法与作为“维权法”的私法难免产生对立。如果将税法的基本立场转变为“以纳税人(财产)权利为中心”,则税法与私法之关系自可一统而无疑义。此一立场之转变,在立法方面,应以税收法定主义作为宪法性原则之明定为先声;在理论研究方面,或可以笔者主张之“中国税法之现代化”为目标;在实务方面,不妨以税法对私法制度之引入与借鉴为途径。反观当今税法学研究最为发达的德国和日本,基于不同的学科角度对税法的研究甚至已经形成了不同的流派:在德国,有以奥特·麦雅(Otto Maery)为代表的租税权力关系学派,以阿尔巴特·亨塞尔(Albert Hensel)(一译“海扎尔”,故又被称为“海扎尔税法学”)为代表的租税债务关系学派;①在日本,有田中胜次郎的官僚税法学,中川一郎的市民税法学,北野弘久的税法解释学(亦被称为宪法税法学或“北野税法学”),②金子宏则以“税收法律关系”为主线、注重从私法角度对税收实体法作了阐释。在我国,税法最先进者应属台湾地区;台湾学者的最大功绩就在于引入了德国和日本的税法理论与制度,并以此为基础使台湾地区的税法与私法在理论和制度方面都达到了比较和谐的统一,同时也就深化了税法理论、完善了税法制度。相较之下,我国大陆地区的税法学研究不禁让人有些汗颜。如此,则“税法与私法关系之研究”不失为一契机,或可改变中国传统税法研究不合法理、落后时代的旧貌,若进而还可迎来中国现代税法学之新颜,乃至百家争鸣、流派纷呈之势,则幸莫大焉。( 作者系武汉大学法学院博士研究生,指导教师:漆多俊教授。① 参见漆多俊:《论权力》,《法学研究》2001年第1期。② [日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,中国财政经济出版社1989年版,第48页。③ 本文所谓之“财产权”,泛指以所有权为主的有关财产的各种权利。① “租税国家”(Steuerstaat,Tax State)一词最早见于德国经济学家熊彼特(Joseph Alois Schumpeter)1918年所著《租税国家的危机》(Diekrise des Steuerstaats)一书;后被日本税法学家北野弘久用来作为指称一国财政收入的绝大部分依靠租税的体制的宪法学概念。参见[日]北野弘久:《日本国宪法秩序与纳税者基本权——租税国家的宪法保障装置》,陈刚、雷田庆子译,《外国法学研究》1998年第2期。② 葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,《台大法学论丛》1996年第25卷第2期,第149页。③ 参见蔡茂寅:《财政作用之权力性与公共性》,《台大法学论丛》1996年第25卷第4期,第71页。④ [法]卢梭:《社会契约论》,何兆武译,商务印书馆1980年第2版,第104页。⑤ 马寅初:《财政学与中国财政》(上册),商务印书馆2001年版,第66页。⑥ 史际春、邓峰:《经济法总论》,法律出版社1998年版,第195页。⑦ 徐孟洲主编:《税法》,中国人民大学出版社1999年版,第7-8页。① 参见余能斌、马俊驹主编:《现代民法学》,武汉大学出版社1995年版,第481-482页。② 参见史际春、邓峰:《经济法总论》,第196-197页。③ 参见孙宪忠:《德国当代物权法》,法律出版社1997年版,第23页。 ④ 参见舒适:《法国公产制度介评》,《外国法学研究》1995年第3期,第8页。⑤ 参见马寅初:《财政学与中国财政》(上册),第76页。⑥ 宋德安、邢西唯:《论“依法治税”》,《人文杂志》1996年第1期,第65页。⑦ [英]洛克:《政府论》(下篇),叶启芳、瞿菊农译,商务印书馆1964年版,第88页。① 陈刚:《宪法化的税法学与纳税者基本权——代译者序》,[日]北野弘久:《税法学原论》,陈刚等译,中国检察出版社2001年版,第18页。② 参见陈清秀:《税捐法定主义》,载《当代公法理论》,台湾月旦出版公司1993年版,第590页。③ 参见[日]中川一郎:《税法之最高原则与税法之解释及适用》,郑玉波节译,载郑玉波:《民商法问题研究(一)》,作者自刊,1983年第4版,第565页。④ 参见张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期,第59页。⑤ 据笔者目前所掌握的资料来看,税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀栻研究员介绍到我国来的,而现行宪法在1982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义。参见谢怀栻:《西方国家税法中的几个基本原则》,载刘隆亨主编:《以法治税简论》,北京大学出版社1989年版。⑥ 参见葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,第149-150页。⑦ 郑玉波:《民商法问题研究(一)》,第547页。⑧ 正如我们把民商法视为对市场经济关系的“第一次调节”,而把经济法作为对市场经济关系的“第二次调节”一样。如果从所有“公权力”均本源于“私权利”这个角度来说的话,可以认为,公法亦导源于私法,公法对私法领域的介入以及私法对公法领域的渗透,其最终目的都是为了更好地维护“私权利”。参见漆多俊:《论权力》。① 参见李刚:《契约精神与中国税法之现代化》(未刊稿)。① 漆多俊:《经济法基础理论》,武汉大学出版社2000年第3版,第10-11页。②《马克思恩格斯选集》第四卷,人民出版社1972年版,第166、114页。① 参见[日]金子宏:《日本税法原理》,第18-20页。② 参见陈刚:《宪法化的税法学与纳税者基本权——代译者序》,第8-9页。

财税法学论文篇(5)

一、引言

在新中国,税法研究从20世纪80年代中期发端,至今已有十六、七年的时间。相对于其它法学学科发展的蓬勃态势,税法研究却仍然以“税收制度研究”的面目在税收经济学的圈子里“邯郸学步”;只是在20世纪末、21世纪初才涌现出了一批真正具有法学意味的研究成果。虽然已有学者对此作了诸多原因分析,但笔者认为,其中最根本、最关键的因素乃是传统税法研究缺乏自己的基本理论,以至于今日能否被称为“税法学”尚存疑问。——这是传统税法研究面临的最大理论困境。

在学者们孜孜以求解决之道时,税法与私法之间的关系问题浮出水面,吸引了大家的笔墨,也理所当然地成为当前税法学研究的重点与前沿问题。本文拟就税法与私法之间何以能发生关系、即其本源问题,以及税法与私法关系研究之意义作一初步探讨,以期为今后更加深入的研究铺路垫石而起引玉之效。

二、税法与私法关系之本源——对(私人)财产权的确认和保障

我国传统税法研究,强调税法乃是强制、无偿地取得税收收入之法,其主要功能在于“财政功能”——确保国家财政收入的获得,对纳税**利的保护被置于次要地位。在这种指导思想下,税法得以借国家政治权力,在“公共利益”的名义下恣意侵犯纳税人的权利(主要是财产权利),以致(征税)权力超越了本应作为其本源的(纳税人的)权利,并异化而为权利的对立面。①从这个意义上说,税法是一种“侵犯”纳税人财产权利的“侵权法”;其与以“维护(财产)权利”为宗旨的私法——“维权法”自然形成对抗,而无从加以联系。

然而,被西方税法学界奉为圭皋的税收法定主义乃源于对人民财产权利的保护,其在近代资产阶级革命中,与维护人民之人身权利的“罪刑法定主义”具有同等地位,甚至被认为“在近代法治主义的确立上,起到了先导的和核心的作用。”②所以,税法亦应为“维权法”。但是,税法与私法欲有异曲同工之妙,尚需两个基础或前提条件。

(一)市场经济对私人财产权的确认

前提条件之一在于对“私人财产权”③的确认;我国传统税法研究一直忽视、甚至回避税法与私法之间关系问题的主要原因或者障碍亦在于此。

众所周知,自1804年《法国民法典》第一次以民法典的形式确认了“所有权神圣原则”以来,该原则就被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿,成为私人从事经济交易的前提之一——享有交易物之所有权的重要保障,其与“自由和平等原则”以及“契约自由原则”一起,对资本主义自由市场经济的迅速发展厥功甚伟。

资本主义经济之所以要求“所有权神圣”,与其“租税国家”①的性质有关:现代国家财政收入既赖税收,则须赋予私人以财产权,以其自由交换而产生收益,再由国家通过征税“分享”之,所以,“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业,财产与营业得以完全私有,国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务,就不可能有经济自由。”②故资本主义实为“无产国家”,意指国家无产、而私人有产,国家藉由征税分享私人之经济收益以为国用,又可名为“租税国家”。③其实,现代国家之“租税国”性质,早在卢梭那里就已有体现,他认为:“在全世界的一切政府中,公家都是只消费而不生产的。…正是个人的剩余,才提供了公家的所需。”④

我国也强调“所有权神圣”,但却是“国家”所有权神圣,而非“私人”所有权神圣。社会主义国家之所以一直不承认或不言明“私有财产神圣不可侵犯”,而代之以“生产资料全民所有制”,乃缘于其“所有者国家”或称“企业主国家”性质:社会主义既为无产阶级之主义,而无产阶级无资产,亦即无负担税收之能力,故对其课税有违社会主义本质;但国家仍需国用,在无税收来源的情况下,只有国家通过自己掌握资产并加以经营来获得财源,所以社会主义国家强调公有制(所有者国家),强调国有企业(企业主国家),皆源于此。在确保国家财政收入的名义下,税法维护的是国家(财政收入)的公权(力),而非本来意义纳税人的私权(利)。

“社会主义经济学者,以租税乃资本主义制度下之产物,负担难趋公平,贫民所受压力甚大,遂对租税加以抨击,主张以国营事业之收入代之。但自苏俄试行以后,世界各国尚无敢悍然废止租税者。”⑤公有财产与私有财产相比,因其产权不明晰的特性而有致命的弱点,这从我国国有企业先上缴利润、后“利改税”、最后只纳税,而国有企业改革二十多年来屡改屡败、最后国有经济成分不得不逐步从竞争领域退出的一系列事件中均可获得例证。而“私有财产则天然地具有人格和人格化的意志,人格化意志之直接驱动和约束、对利益最大化之追求,使得私有财产与市场经济天然地相吻合”⑥。既然我国早已抛去市场经济“姓‘社’姓‘资’”之疑虑而厉行之,则对“私人财产权”的确认和保障当属其题中应有之义;否则,所有权主体总是处于不确定状态,市场交易之物随时有被追索之危,交易安全也就永远无法保证。事实上,我国已有学者认为:“国家的存在和居民独立财产的存在是税收产生的根本原因,……。居民独立财产的出现是税收产生和存在的内因,国家的存在是税收产生和存在的外因。”⑦只不过该学者对“居民独立财产”却语焉不详,其实就是“私人财产(所有)权”。

需要说明的是,承认“私人财产权”并非否认“公有制”,更非主张“私有制”;私人财产权与公有制绝不矛盾,公有制下亦需承认私人财产权。此“私人”乃指依私法规则,而得为自由交易主体之人,包括自然人、法人和非法人组织。自然人与非国有性质之法人自不待言,即便是国有企业等国有性质法人,若无此意义上之“私人财产权”,恐也难以正常参与经济交易活动。传统税法以“所有权之让渡”说明非国有性质纳税人的纳税行为,而以“支配权之移转”概括国有性质纳税人之相同行为。因为以国有企业为主的国有性质纳税人与税务机关二者皆为国有,故税款在二者间之移转,不过是同一所有权人之下占有主体的变更。其实,对此可供类比的最佳例子是民法上有关全民所有制性质的当事人之间通过买卖合同转移的是否为财产所有权的争论。归纳起来,理论界对此有五种意见:一是经营管理权,二是占有权,三是用益权,四是持有权,五是法人所有权。其中较为普遍的看法是第一种,这与国有企业的企业法人财产权的性质是保持一致的。但也有学者认为,根据买卖合同的本质属性,买卖合同转移的都应是财产所有权,况且,全民所有制单位依法享有的经营管理权,在流通领域中和所有权在性质上并无二致;因此,从理论和法律的形态上说,全民所有制单位之间的买卖合同转移的是财产的经营管理权,但从实践的角度讲,转移的则是财产所有权。①

笔者比较赞同上述观点。事实上,即使同在全民所有制性质单位之间,亦存在着为其各自专属专用的所谓“国家私产”或称“国有主体专用财产”②:在德国,根据“公法法人的私有财产所有权理论”,公共权力机构所享有的所有权,只能是一种私有权,即这些主体以自己的名义享有并行使的所有权;而且各公法法人的所有权都是独立的;③在法国,行政主体的财产则分为公产和私产,后者适用私法规则,其争议由普通法院而非行政法院管辖。④由此,笔者认为,传统税法以“所有权”与“支配权”之差异而对国有与非国有性质的纳税人区别对待,不仅有违税法的公平原则,而且与法理不通,实属多余。因此,不论是从理论、立法或是实践的角度出发,亦不论纳税主体性质之国有与否,都应当认为其转移给征税机关的是税款的所有权;其前提仍在于纳税人对其作为税源之财产享有权利,亦即其“私人财产权”得为法所确认,国有企业概莫例外。

总而言之,现代国家概应为租税国家,而以税收为获取国家财政收入之主要手段;既然要获得稳定、长期的税收收入,自应保持税源的丰足无虞。故首须确认作为税源之所得与财产的所有权,否则,财产流转始终处于不确定状态,纳税主体与课税对象更无从设定。市场经济以市场主体地位平等之肯定、财产权归属之确认及交易规则之遵循为构成要素,其理亦在于此。唯有在承认“(私人)财产权”的基础上,通过市场经济体制使财富能够自由交换用于生产投资,进而增长获利,才有国家财源之持续供应。倘若既不承认“私人财产权”,又一味扩大税收规模,无异于竭泽而渔,故有学者言之,“没有经济,哪有财政?…藏富于民,培养税源,才是正常的办法,才谈得上‘提倡’二字。”⑤

(二)依法治国对私人财产权的保障

前提条件之二在于“税收法定主义”的确立,或者说在承认“私人财产权”的基础上对之加以保障。仅承认“私人财产权”,却又任由国家税权随意侵入而不加以足够保护,恐适得其反。故须限制公权的肆意扩张,并排除公权侵犯私权之可能性:此在国家而言,为依法治国;在税收而言,则为依法治税。

依法治税,与依法治国乃是一脉相承,是指通过税收法制建设,使征税主体依法征税,纳税主体依法纳税,从而达到税收法治的状态。依法治税以税收法定主义为核心,其理在于:倘治税所依之“法”,仍是“侵权法”,则无异于法律工具主义之“人治”观,故有学者指出传统税法所强调的“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面,成为被‘治’的对象”⑥;若为“维权法”,则当有依法治国之实质在税收领域“依法治(税)权,依法治(税)吏”的体现,纳税人于是成为依法治税的主体,而税权和税吏才是依法治税的首要对象。而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”,全在于是否恪守税收法定主义。

税收法定主义,其基本含义是指,征税主体征税必须依且仅依法律的规定,纳税主体依且仅依法律的规定纳税;其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。其法理基础在于:人民(通过代议机关)与国家达成意思表示一致,转让自己的部分财产权利以构成国家财政收入,从而供国家组织“公共服务”或提供“公共产品”所需;国家与人民之间由此建立税收债权债务关系,人民因纳税——其税收债务的偿付,从而获得要求并享有公共服务的权利,国家因征税——其税收债权的满足,也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。而唯一前提便是人民的同意,“因为如果任何人凭着自己的权势,主张向人民征课赋税而无需取得人民的那种同意(指代议机关的同意——笔者注),他们就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”⑦这种“同意”就是立法机关制定的宪法和法律。近代以来,税收法定主义也正是首先在西方各国宪法中得以确立,成为人民和国家在税收方面达成合意而为“契约”的最佳表现形式。

税收法定主义既为限制国家税权而存,反面言之,亦为保障纳税**利而设。“若从现代税法体现的**意识出发,税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’,更重要的是,税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”①依笔者之见,税法是经济法与行政法的交叉领域:从经济法注重公共利益的角度来看,税法确是保证公共服务所需财政收入之法,但公共利益乃由个体利益汇聚而成,不关注以私人财产权为代表的个体利益,公共利益遂成“无源之水,无本之木”;从行政法的角度而言,税法更应秉承其“限权法”或“控权法”之性质,将规制重点置于征税主体之税权。同时,税法又是公法与私法的交叉领域,与其上位法——经济法同具公私混合法的性质,因此,税法与私法实为殊途同归:私法是对私人(财产)权利的直接确认和保障,而税法则是通过控制税权而对私人财产权利的间接确认和保障。

若宪法仅规定纳税人有“依法律纳税的义务”(如我国宪法第56条、台湾地区“宪法”第19条)或“依法律之所定负纳税义务”(如日本宪法第30条),则类似条文是否体现了税收法定主义,学者们对此有两种不同的意见。一种认为,这种规定明文揭示了税收法定主义的意旨,②或从法解释学的角度,认为该规定亦有税收法定主义之内涵。③另一种则认为,该规定仅说明了公民依法律纳税的义务,并未说明更重要的方面,即征税主体依法律征税,因而无法全面体现税收法定主义的精神。④

笔者赞同后一种观点。因为税收法定主义的本质和最主要的作用在于对征税主体的权力的限制,弃此不言,而仅规定纳税主体的依法纳税义务,无疑仍是传统税法理论轻视纳税**利保护的体现;况且,我国1982年宪法制定时,立法机关制定上述条款本无体现税收法定主义之意。⑤然而,不管争论如何,我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定,这一点当无疑义。目前需考虑如下三点:(1)从立法技术的角度,应用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述;(2)如何选择适当时机,以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中;(3)在目前一时难以对宪法加以修正的情况下,可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释,或在将来制定《税收基本法》时加以规定的方式来确定税收法定主义。

综上所述,现代国家既为法治国,必同时为租税国;⑥反之亦然。只有以“治权、治吏”为宗旨之法治,方可控制国家税权于正当、合理界限之内;反映于税收领域,则为税收法定主义及以之为核心的依法治税。我国台湾学者郑玉波认为,“无法律无罪,无法律无罚”之罪刑法定主义与“非依法律无赋税”之税收法定主义两者,“实为今日法治主义之两大枢纽。”⑦

(三)小结

现代国家作为租税国家,在放弃由自己占有并经营财产以获得收益(财政收入)、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色的同时,必然要通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用;而私人经济主体欲安全享有其财产,并通过自由经济体制加以经营盈利,就必须付出一定的代价——纳税,以获得国家的保护。于是,基于共同的对象——私人财产权利以及自由市场经济关系,税法作为公法,与作为私法的民商法之间,产生了内在的联系。表面上,税法表现为以国家“公(财政)权力”对“私(财产)权利”的限制和剥夺,而民商法则表现为对“私权利”的确认和保障,二者之间似乎是对立的。但纳税人依法缴纳的税收同时也是为其财产权利和经济自由而支付的“对价”。所以,在内涵税收法定主义之法治的宪法理念下,相对于民商法是从横向上对财产权和经济关系的平面保护——“第一次保护”而言,税法其实是从纵向上对财产权和经济关系的立体保护——“第二次保护”,是一种更高层次、更重要的保护。⑧

三、税法与私法关系研究之意义——中国现代税法学之创建

受私法规范之对象——财产,同时即为课税之对象,故基于对(私人)财产权的确认和保障,税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在,二者皆可由此互相渗透。故笔者主张,可乘此良机,促成中国税法学研究由传统向现代之转变,创建中国现代税法学。

中国税法(学)之现代化,简单来说,就是“税收法治”(ruleoftaxlaw)的实现;这是一个大题目,非本文所能解决。但就“税法与私法关系”此一选题而言,其对中国税法现代化之意义,至少可从以下三方面观察。

(一)突破传统税法研究的理论困境,以“税法与私法的关系”为契机建立中国现代税法学的基本理论——本选题的理论意义

纵观新中国税法研究有史以来的研究成果,其赖以建立的理论基础是马克思主义国家学说中的国家分配论和国家意志论。马克思主义的国家学说认为国家是阶级斗争的产物,这种充满了“斗争与对立”、突出强调“国家权力”的观念已由最初的“统治阶级与被统治阶级”之间的一种外部对抗关系异化成为“纳税人与征税机关”之间的内部矛盾关系,从而导致了传统税法理论中一系列难以自圆其说的悖论:如果说社会主义国家中已经不存在阶级斗争,那么税收就不可能是统治阶级镇压被统治阶级的财政经费;如果说阶级斗争仍然存在,那么要被统治阶级也缴纳税收供镇压自己所用,似乎更不可能。反观西方以社会契约论为基础的国家理论及其税收理论,从“契约”、意即双方意思表示一致的角度来解释国家与税收的产生,使国家与人民在“意思自治”的基础上对税收问题达成一种和谐统一的观念(税收法定主义),并进一步引申出人民对公共服务之需要的权利,以及国家提供公共服务之义务的一种双向法律关系;其中反映的是“交换”、“对价”和“权利义务等量”等来源于私法自治的观念,体现了纳税**利作为租税国权力本源的实质,贯穿始终的则是以“自由、平等和权利”为内涵的“契约精神”。一为“斗争”,一为“团结”;一为“对立”,一为“统一”。两相比较,后者似乎能够给中国传统税法研究带来走出困境的一线光明,能够为整合纳税人与征税机关、尤其是纳税人与作为实质意义之征税主体的国家之间的关系提供一条可行的理论途径。

因此,私法原理可经由私人财产权及其关系延伸至税法,比如,对税收法律关系之“债权债务关系”性质的分析,从物权法、侵权行为法和债法的角度对税收行为之私法性质的探讨,“平等互利”、“诚实信用”等私法基本原则在税法中的运用;反之,税法亦影响私法原理,比如税法对“所有权绝对原则”和“契约自由原则”的限制,税法对私法主体形态演变的作用等等。因此,笔者主张,以“税法与私法的关系”为契机,并以社会契约论的合理内核——契约精神为支点,来反思并进而修正和完善我国传统税法研究与实务操作,从而推动我国现代税法学基本理论框架的形成。①

(二)摆脱传统税法研究之“税收学附庸”地位,以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度——本选题的实践意义

有如前述,传统税法研究由于缺乏自身合理的理论基础的支撑,因此表现为对税收经济学从理论到制度几乎是不假思索的、完全的照搬照用,以至于“税收学附庸”地位成为其一贯的“特色”,直至今日,这种“寄人篱下”之地位仍然未有大的改观。如果说,以“税法与私法的关系”为契机建立起中国税法研究基本理论框架是其真正作为一门“独立学科”、并完成由传统向现代转变之任务的根本标准的话,那么,能否以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度则是其脱离税收学附庸地位的具体表现。

无法回避的现实是,在市场经济不断完善,民商事主体形态日益增多,民商事交易形式逐渐多样化的今天,依然“植根”于税收经济学的税收制度在保障纳税人基本权以及有效发挥其财政作用等方面,都显得有些力不从心。所以,一方面,税法要充分尊重私法自治,在准确理解和适用私法制度的前提下设计税收的主客体、环节、征管等具体制度,合理分享私法主体的经济收益;同时还要正确处理私法主体权利与国家征税权力之间的关系,避免国家税收以“社会公共利益”的名义不正当地侵入私法领域,限制或剥夺私法主体的“个人经济利益”,扭曲商品的流转关系从而破坏作为租税国家之经济基础的市场经济关系。比如,借鉴私法中的债法理论与制度分析税法上的税收债权债务,如何在确保税收优先权的同时减轻其对私法担保物权制度的冲击,如何运用法人本质学说合理解释双重征税问题等等。另一方面,在民商事主体滥用私法自治,以脱法行为逃避税收负担(即租税规避行为)的时候,税法则要在其制度中充分结合某些私法制度,例如法人格否认制度、代位权和撤销权等,透过私法行为的表面发现其实质的经济意义,并课以准确的税负(即实质课税原则),体现国家“公权力”对社会“私权利”的合理干预。

总之,以“税法与私法的关系”为基础完善中国现代税法具体制度的意义,不仅在于确认和保障作为纳税人的私人经济主体的合法权利,约束和规范作为征税主体的国家和征税机关的征税权力,更在于在市场经济条件下,如何寻求纳税**利与租税国权力在法治层面的协调和一致,从而使税法与私法能够统一于法治国的宪法指导理念之下。

(三)超越传统税法研究的学科局限,拓宽研究视野,以“税法与私法的关系”为起点开展多学科、多层次、多角度的综合研究——本选题的方法论意义

一个学科要从“独立”走向“成熟”,“当然要致力于本部门法、本学科研究,要‘钻进去’;但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科,要研究它们的相互关系,为此,有时需要‘跳出来’,站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律学科体系的全局,在全局中把握…”①。传统税法理论研究者由于其自身知识结构的局限,并受长期以来注释法学和服务法学的驱动,以及依附于税收经济学研究的惯性作用,偏重于对税法作(税收学意义上)制度层面的建构和释义,淡化、忽视甚至回避了有如税法的起源和本质等根本性的基本理论问题,更遑论与其他法学学科的交叉、融合分析与比较研究,并未形成自身系统的研究方法。

仅仅局限在某一部门法自身,容易使研究陷入“规则解释”或“注释法条”的简单表层,对理论研究虽有必要,但不应成为研究的唯一方式甚至全部内容。特别是对于税法学这样一个年轻的学科,在比其他成熟学科晚了几十年、甚至成百上千年发展的劣势下,要想尽快赶上,必须首先在研究方法上要成熟起来。事实也已证明,中国税法学要由“传统”走向“现代”,就不能不正视其与他法学学科,比如法理学、宪法学、民商法学、行政法学、诉讼法学、国际法学等,甚至是政治学、社会学、经济学等非法学学科之间的广泛联系。我们不妨就以“税法与私法的关系”研究作为中国现代税法学研究方法系统化的起点,而且也是其理应起点。这种“关系研究”在方法论上的定位主要就是“比较”。例如,纳税人与私法上的“人”、税收债权债务与私法上债权债务的异同,当私法上的所有权与税法上的所有权不相一致时对纳税人的确定等等。其实,即使是以“税法与私法的关系”为中心,也不可避免地会涉及到税法学与其他法学学科之间关系的探讨,这种“关系研究”又不仅仅限于比较,还包括对其他学科理论的引入和借鉴。无论如何,笔者都希望能通过税法与私法之间的“关系研究”带动对税法与他学科之间广泛关系分析的全面展开,从而拓宽现代税法学的研究视野,开展多学科、多层次、多角度的综合研究。

四、结论

物质财富——财产,不仅为人民生存之根本,亦为国家发展之基础,其对二者之重要性本难分轩轾。民富才能国富,倘私人财产得在为法所承认并保障之基础上,通过自由市场体制而流转获利,则国家以“公权力”为后盾,凭“公共利益”之名义分享私人财产之收益以支国用,倒也是天经地义、无可厚非。相对于人民而言,国家总是居于强势地位:国家是一种“从社会中产生但又自居于社会之上并且日益同社会脱离的力量”,“国家的本质特征,是和人民大众分离的公共权力”②;而公共利益一旦从个人利益中分离出来也具有了相对独立性,与作为个体的单个社会成员来说难以形成直接的一一对应关系(此即税收之无偿性所在)。因此,本应为一体之国家及其利益与人民及其利益又分离开来。公共利益虽应优于个体私人利益,但其前提在于,个体私人利益获得了相应足够的保护,但在我国目前税法中却付之阙如;从某种意义上来说,也削弱了私法对财产权的保护。症结就在于传统税法尚缺乏对“(私人)财产权的确认和保障”之理念。

从市场经济对财产所有权之确认,以及依法治国(依法治税)之宪法意旨对权力掌控之角度来看,税法与私法之关系,本质上应为统一。传统税法研究既将“确保国家财政收入和经济的高效运行”作为其自身立场,因此必然以侵犯纳税人的(财产)权利作为代价,于是作为“侵权法”的税法与作为“维权法”的私法难免产生对立。如果将税法的基本立场转变为“以纳税人(财产)权利为中心”,则税法与私法之关系自可一统而无疑义。此一立场之转变,在立法方面,应以税收法定主义作为宪法性原则之明定为先声;在理论研究方面,或可以笔者主张之“中国税法之现代化”为目标;在实务方面,不妨以税法对私法制度之引入与借鉴为途径。

反观当今税法学研究最为发达的德国和日本,基于不同的学科角度对税法的研究甚至已经形成了不同的流派:在德国,有以奥特·麦雅(ottomaery)为代表的租税权力关系学派,以阿尔巴特·亨塞尔(alberthensel)(一译“海扎尔”,故又被称为“海扎尔税法学”)为代表的租税债务关系学派;①在日本,有田中胜次郎的官僚税法学,中川一郎的市民税法学,北野弘久的税法解释学(亦被称为宪法税法学或“北野税法学”),②金子宏则以“税收法律关系”为主线、注重从私法角度对税收实体法作了阐释。在我国,税法最先进者应属台湾地区;台湾学者的最大功绩就在于引入了德国和日本的税法理论与制度,并以此为基础使台湾地区的税法与私法在理论和制度方面都达到了比较和谐的统一,同时也就深化了税法理论、完善了税法制度。相较之下,我国大陆地区的税法学研究不禁让人有些汗颜。如此,则“税法与私法关系之研究”不失为一契机,或可改变中国传统税法研究不合法理、落后时代的旧貌,若进而还可迎来中国现代税法学之新颜,乃至百家争鸣、流派纷呈之势,则幸莫大焉。

(作者系武汉大学法学院博士研究生,指导教师:漆多俊教授。

①参见漆多俊:《论权力》,《法学研究》2001年第1期。

②[日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,中国财政经济出版社1989年版,第48页。

③本文所谓之“财产权”,泛指以所有权为主的有关财产的各种权利。

①“租税国家”(steuerstaat,taxstate)一词最早见于德国经济学家熊彼特(josephaloisschumpeter)1918年所著《租税国家的危机》(diekrisedessteuerstaats)一书;后被日本税法学家北野弘久用来作为指称一国财政收入的绝大部分依靠租税的体制的宪法学概念。参见[日]北野弘久:《日本国宪法秩序与纳税者基本权——租税国家的宪法保障装置》,陈刚、雷田庆子译,《外国法学研究》1998年第2期。

②葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,《台**学论丛》1996年第25卷第2期,第149页。

③参见蔡茂寅:《财政作用之权力性与公共性》,《台**学论丛》1996年第25卷第4期,第71页。

④[法]卢梭:《社会契约论》,何兆武译,商务印书馆1980年第2版,第104页。

⑤马寅初:《财政学与中国财政》(上册),商务印书馆2001年版,第66页。

⑥史际春、邓峰:《经济法总论》,法律出版社1998年版,第195页。

⑦徐孟洲主编:《税法》,中国人民大学出版社1999年版,第7-8页。

①参见余能斌、马俊驹主编:《现代民法学》,武汉大学出版社1995年版,第481-482页。

②参见史际春、邓峰:《经济法总论》,第196-197页。

③参见孙宪忠:《德国当代物权法》,法律出版社1997年版,第23页。

④参见舒适:《法国公产制度介评》,《外国法学研究》1995年第3期,第8页。

⑤参见马寅初:《财政学与中国财政》(上册),第76页。

⑥宋德安、邢西唯:《论“依法治税”》,《人文杂志》1996年第1期,第65页。

⑦[英]洛克:《政府论》(下篇),叶启芳、瞿菊农译,商务印书馆1964年版,第88页。

①陈刚:《宪法化的税法学与纳税者基本权——代译者序》,[日]北野弘久:《税法学原论》,陈刚等译,中国检察出版社2001年版,第18页。

②参见陈清秀:《税捐法定主义》,载《当代公法理论》,台湾月旦出版公司1993年版,第590页。

③参见[日]中川一郎:《税法之最高原则与税法之解释及适用》,郑玉波节译,载郑玉波:《民商法问题研究(一)》,作者自刊,1983年第4版,第565页。

④参见张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期,第59页。

⑤据笔者目前所掌握的资料来看,税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀栻研究员介绍到我国来的,而现行宪法在1982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义。参见谢怀栻:《西方国家税法中的几个基本原则》,载刘隆亨主编:《以法治税简论》,北京大学出版社1989年版。

⑥参见葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,第149-150页。

⑦郑玉波:《民商法问题研究(一)》,第547页。

⑧正如我们把民商法视为对市场经济关系的“第一次调节”,而把经济法作为对市场经济关系的“第二次调节”一样。如果从所有“公权力”均本源于“私权利”这个角度来说的话,可以认为,公法亦导源于私法,公法对私法领域的介入以及私法对公法领域的渗透,其最终目的都是为了更好地维护“私权利”。参见漆多俊:《论权力》。

①参见李刚:《契约精神与中国税法之现代化》(未刊稿)。

①漆多俊:《经济法基础理论》,武汉大学出版社2000年第3版,第10-11页。

财税法学论文篇(6)

一、引 言

在新中国,税法研究从20世纪80年代中期发端,至今已有十六、七年的时间。相对于其它法学学科发展的蓬勃态势,税法研究却仍然以“税收制度研究”的面目在税收经济学的圈子里“邯郸学步”;只是在20世纪末、21世纪初才涌现出了一批真正具有法学意味的研究成果。虽然已有学者对此作了诸多原因分析,但笔者认为,其中最根本、最关键的因素乃是传统税法研究缺乏自己的基本理论,以至于今日能否被称为“税法学”尚存疑问。——这是传统税法研究面临的最大理论困境。

在学者们孜孜以求解决之道时,税法与私法之间的关系问题浮出水面,吸引了大家的笔墨,也理所当然地成为当前税法学研究的重点与前沿问题。本文拟就税法与私法之间何以能发生关系、即其本源问题,以及税法与私法关系研究之意义作一初步探讨,以期为今后更加深入的研究铺路垫石而起引玉之效。

二、税法与私法关系之本源——对(私人)财产权的确认和保障

我国传统税法研究,强调税法乃是强制、无偿地取得税收收入之法,其主要功能在于“财政功能”——确保国家财政收入的获得,对纳税人权利的保护被置于次要地位。在这种指导思想下,税法得以借国家政治权力,在“公共利益”的名义下恣意侵犯纳税人的权利(主要是财产权利),以致(征税)权力超越了本应作为其本源的(纳税人的)权利,并异化而为权利的对立面。①从这个意义上说,税法是一种“侵犯”纳税人财产权利的“侵权法”;其与以“维护(财产)权利”为宗旨的私法——“维权法”自然形成对抗,而无从加以联系。

然而,被西方税法学界奉为圭皋的税收法定主义乃源于对人民财产权利的保护,其在近代资产阶级革命中,与维护人民之人身权利的“罪刑法定主义”具有同等地位,甚至被认为“在近代法治主义的确立上,起到了先导的和核心的作用。”②所以,税法亦应为“维权法”。但是,税法与私法欲有异曲同工之妙,尚需两个基础或前提条件。

(一)市场经济对私人财产权的确认

前提条件之一在于对“私人财产权”③的确认;我国传统税法研究一直忽视、甚至回避税法与私法之间关系问题的主要原因或者障碍亦在于此。

众所周知,自1804年《法国民法典》第一次以民法典的形式确认了“所有权神圣原则”以来,该原则就被其后各国民法典奉为金科玉律而为效仿,成为私人从事经济交易的前提之一——享有交易物之所有权的重要保障,其与“自由和平等原则”以及“契约自由原则”一起,对资本主义自由市场经济的迅速发展厥功甚伟。

资本主义经济之所以要求“所有权神圣”,与其“租税国家” ①的性质有关:现代国家财政收入既赖税收,则须赋予私人以财产权,以其自由交换而产生收益,再由国家通过征税“分享”之,所以,“国家自己不必取得公有财产或经济公营事业,财产与营业得以完全私有,国民之纳税义务本质上是其营业自由与职业自由之对价。没有纳税义务,就不可能有经济自由。”②故资本主义实为“无产国家”,意指国家无产、而私人有产,国家藉由征税分享私人之经济收益以为国用,又可名为“租税国家”。③其实,现代国家之“租税国”性质,早在卢梭那里就已有体现,他认为:“在全世界的一切政府中,公家都是只消费而不生产的。…正是个人的剩余,才提供了公家的所需。”④

我国也强调“所有权神圣”,但却是“国家”所有权神圣,而非“私人”所有权神圣。社会主义国家之所以一直不承认或不言明“私有财产神圣不可侵犯”,而代之以“生产资料全民所有制”,乃缘于其“所有者国家”或称“企业主国家”性质:社会主义既为无产阶级之主义,而无产阶级无资产,亦即无负担税收之能力,故对其课税有违社会主义本质;但国家仍需国用,在无税收来源的情况下,只有国家通过自己掌握资产并加以经营来获得财源,所以社会主义国家强调公有制(所有者国家),强调国有企业(企业主国家),皆源于此。在确保国家财政收入的名义下,税法维护的是国家(财政收入)的公权(力),而非本来意义纳税人的私权(利)。

“社会主义经济学者,以租税乃资本主义制度下之产物,负担难趋公平,贫民所受压力甚大,遂对租税加以抨击,主张以国营事业之收入代之。但自苏俄试行以后,世界各国尚无敢悍然废止租税者。”⑤公有财产与私有财产相比,因其产权不明晰的特性而有致命的弱点,这从我国国有企业先上缴利润、后“利改税”、最后只纳税,而国有企业改革二十多年来屡改屡败、最后国有经济成分不得不逐步从竞争领域退出的一系列事件中均可获得例证。而“私有财产则天然地具有人格和人格化的意志,人格化意志之直接驱动和约束、对利益最大化之追求,使得私有财产与市场经济天然地相吻合”⑥。既然我国早已抛去市场经济“姓‘社’姓‘资’”之疑虑而厉行之,则对“私人财产权”的确认和保障当属其题中应有之义;否则,所有权主体总是处于不确定状态,市场交易之物随时有被追索之危,交易安全也就永远无法保证。事实上,我国已有学者认为:“国家的存在和居民独立财产的存在是税收产生的根本原因,……。居民独立财产的出现是税收产生和存在的内因,国家的存在是税收产生和存在的外因。”⑦只不过该学者对“居民独立财产”却语焉不详,其实就是“私人财产(所有)权”。

需要说明的是,承认“私人财产权”并非否认“公有制”,更非主张“私有制”;私人财产权与公有制绝不矛盾,公有制下亦需承认私人财产权。此“私人”乃指依私法规则,而得为自由交易主体之人,包括自然人、法人和非法人组织。自然人与非国有性质之法人自不待言,即便是国有企业等国有性质法人,若无此意义上之“私人财产权”,恐也难以正常参与经济交易活动。传统税法以“所有权之让渡”说明非国有性质纳税人的纳税行为,而以“支配权之移转”概括国有性质纳税人之相同行为。因为以国有企业为主的国有性质纳税人与税务机关二者皆为国有,故税款在二者间之移转,不过是同一所有权人之下占有主体的变更。其实,对此可供类比的最佳例子是民法上有关全民所有制性质的当事人之间通过买卖合同转移的是否为财产所有权的争论。归纳起来,理论界对此有五种意见:一是经营管理权,二是占有权,三是用益权,四是持有权,五是法人所有权。其中较为普遍的看法是第一种,这与国有企业的企业法人财产权的性质是保持一致的。但也有学者认为,根据买卖合同的本质属性,买卖合同转移的都应是财产所有权,况且,全民所有制单位依法享有的经营管理权,在流通领域中和所有权在性质上并无二致;因此,从理论和法律的形态上说,全民所有制单位之间的买卖合同转移的是财产的经营管理权,但从实践的角度讲,转移的则是财产所有权。①

笔者比较赞同上述观点。事实上,即使同在全民所有制性质单位之间,亦存在着为其各自专属专用的所谓“国家私产”或称“国有主体专用财产”②:在德国,根据“公法法人的私有财产所有权理论”,公共权力机构所享有的所有权,只能是一种私有权,即这些主体以自己的名义享有并行使的所有权;而且各公法法人的所有权都是独立的;③在法国,行政主体的财产则分为公产和私产,后者适用私法规则,其争议由普通法院而非行政法院管辖。④由此,笔者认为,传统税法以“所有权”与“支配权”之差异而对国有与非国有性质的纳税人区别对待,不仅有违税法的公平原则,而且与法理不通,实属多余。因此,不论是从理论、立法或是实践的角度出发,亦不论纳税主体性质之国有与否,都应当认为其转移给征税机关的是税款的所有权;其前提仍在于纳税人对其作为税源之财产享有权利,亦即其“私人财产权”得为法所确认,国有企业概莫例外。

总而言之,现代国家概应为租税国家,而以税收为获取国家财政收入之主要手段;既然要获得稳定、长期的税收收入,自应保持税源的丰足无虞。故首须确认作为税源之所得与财产的所有权,否则,财产流转始终处于不确定状态,纳税主体与课税对象更无从设定。市场经济以市场主体地位平等之肯定、财产权归属之确认及交易规则之遵循为构成要素,其理亦在于此。唯有在承认“(私人)财产权”的基础上,通过市场经济体制使财富能够自由交换用于生产投资,进而增长获利,才有国家财源之持续供应。倘若既不承认“私人财产权”,又一味扩大税收规模,无异于竭泽而渔,故有学者言之,“没有经济,哪有财政?…藏富于民,培养税源,才是正常的办法,才谈得上‘提倡’二字。”⑤

(二)依法治国对私人财产权的保障

前提条件之二在于“税收法定主义”的确立,或者说在承认“私人财产权”的基础上对之加以保障。仅承认“私人财产权”,却又任由国家税权随意侵入而不加以足够保护,恐适得其反。故须限制公权的肆意扩张,并排除公权侵犯私权之可能性:此在国家而言,为依法治国;在税收而言,则为依法治税。

依法治税,与依法治国乃是一脉相承,是指通过税收法制建设,使征税主体依法征税,纳税主体依法纳税,从而达到税收法治的状态。依法治税以税收法定主义为核心,其理在于:倘治税所依之“法”,仍是“侵权法”,则无异于法律工具主义之“人治”观,故有学者指出传统税法所强调的“‘依法治税’这一口号则明确地将纳税人推到法的对立面,成为被‘治’的对象”⑥;若为“维权法”,则当有依法治国之实质在税收领域“依法治(税)权,依法治(税)吏”的体现,纳税人于是成为依法治税的主体,而税权和税吏才是依法治税的首要对象。而该所依之“法”是“维权”抑或“侵权”,全在于是否恪守税收法定主义。

税收法定主义,其基本含义是指,征税主体征税必须依且仅依法律的规定,纳税主体依且仅依法律的规定纳税;其具体内容包括税种法定原则、税收要素确定原则和程序法定原则。其法理基础在于:人民(通过代议机关)与国家达成意思表示一致,转让自己的部分财产权利以构成国家财政收入,从而供国家组织“公共服务”或提供“公共产品”所需;国家与人民之间由此建立税收债权债务关系,人民因纳税——其税收债务的偿付,从而获得要求并享有公共服务的权利,国家因征税——其税收债权的满足,也就同时负有提供与满足人民对公共服务需要的义务。而唯一前提便是人民的同意,“因为如果任何人凭着自己的权势,主张向人民征课赋税而无需取得人民的那种同意(指代议机关的同意——笔者注),他们就侵犯了有关财产权的基本规定,破坏了政府的目的。”⑦这种“同意”就是立法机关制定的宪法和法律。近代以来,税收法定主义也正是首先在西方各国宪法中得以确立,成为人民和国家在税收方面达成合意而为“契约”的最佳表现形式。

税收法定主义既为限制国家税权而存,反面言之,亦为保障纳税人权利而设。“若从现代税法体现的人权意识出发,税法不单纯是税务机关行使征税权的根据即‘征税之法’,更重要的是,税法是保障纳税者基本权利的、旨在对抗征税权滥用的‘权利之法’。”①依笔者之见,税法是经济法与行政法的交叉领域:从经济法注重公共利益的角度来看,税法确是保证公共服务所需财政收入之法,但公共利益乃由个体利益汇聚而成,不关注以私人财产权为代表的个体利益,公共利益遂成“无源之水,无本之木”;从行政法的角度而言,税法更应秉承其“限权法”或“控权法”之性质,将规制重点置于征税主体之税权。同时,税法又是公法与私法的交叉领域,与其上位法——经济法同具公私混合法的性质,因此,税法与私法实为殊途同归:私法是对私人(财产)权利的直接确认和保障,而税法则是通过控制税权而对私人财产权利的间接确认和保障。

若宪法仅规定纳税人有“依法律纳税的义务”(如我国宪法第56条、台湾地区“宪法”第19条)或“依法律之所定负纳税义务”(如日本宪法第30条),则类似条文是否体现了税收法定主义,学者们对此有两种不同的意见。一种认为,这种规定明文揭示了税收法定主义的意旨,②或从法解释学的角度,认为该规定亦有税收法定主义之内涵。③另一种则认为,该规定仅说明了公民依法律纳税的义务,并未说明更重要的方面,即征税主体依法律征税,因而无法全面体现税收法定主义的精神。④

笔者赞同后一种观点。因为税收法定主义的本质和最主要的作用在于对征税主体的权力的限制,弃此不言,而仅规定纳税主体的依法纳税义务,无疑仍是传统税法理论轻视纳税人权利保护的体现;况且,我国1982年宪法制定时,立法机关制定上述条款本无体现税收法定主义之意。⑤然而,不管争论如何,我国宪法应对税收法定主义予以明文准确规定,这一点当无疑义。目前需考虑如下三点:(1)从立法技术的角度,应用怎样的立法语言在宪法条文中将税收法定主义明白无误地准确表述;(2)如何选择适当时机,以宪法修正案的形式将规定税收法定主义的条文补进现行宪法中;(3)在目前一时难以对宪法加以修正的情况下,可以采取由全国人大对宪法第56条进行立法解释,或在将来制定《税收基本法》时加以规定的方式来确定税收法定主义。

综上所述,现代国家既为法治国,必同时为租税国;⑥反之亦然。只有以“治权、治吏”为宗旨之法治,方可控制国家税权于正当、合理界限之内;反映于税收领域,则为税收法定主义及以之为核心的依法治税。我国台湾学者郑玉波认为,“无法律无罪,无法律无罚”之罪刑法定主义与“非依法律无赋税”之税收法定主义两者,“实为今日法治主义之两大枢纽。”⑦

(三)小结

现代国家作为租税国家,在放弃由自己占有并经营财产以获得收益(财政收入)、即所谓“所有者国家或企业主国家”角色的同时,必然要通过税法制度“分享”私人经济主体的经济收益以维持国用;而私人经济主体欲安全享有其财产,并通过自由经济体制加以经营盈利,就必须付出一定的代价——纳税,以获得国家的保护。于是,基于共同的对象——私人财产权利以及自由市场经济关系,税法作为公法,与作为私法的民商法之间,产生了内在的联系。表面上,税法表现为以国家“公(财政)权力”对“私(财产)权利”的限制和剥夺,而民商法则表现为对“私权利”的确认和保障,二者之间似乎是对立的。但纳税人依法缴纳的税收同时也是为其财产权利和经济自由而支付的“对价”。所以,在内涵税收法定主义之法治的宪法理念下,相对于民商法是从横向上对财产权和经济关系的平面保护——“第一次保护”而言,税法其实是从纵向上对财产权和经济关系的立体保护——“第二次保护”,是一种更高层次、更重要的保护。⑧

三、税法与私法关系研究之意义——中国现代税法学之创建

受私法规范之对象——财产,同时即为课税之对象,故基于对(私人)财产权的确认和保障,税法与私法之间实有内在而广泛的关系存在,二者皆可由此互相渗透。故笔者主张,可乘此良机,促成中国税法学研究由传统向现代之转变,创建中国现代税法学。

中国税法(学)之现代化,简单来说,就是“税收法治”(Rule of Tax Law)的实现;这是一个大题目,非本文所能解决。但就“税法与私法关系”此一选题而言,其对中国税法现代化之意义,至少可从以下三方面观察。

(一)突破传统税法研究的理论困境,以“税法与私法的关系”为契机建立中国现代税法学的基本理论——本选题的理论意义

纵观新中国税法研究有史以来的研究成果,其赖以建立的理论基础是马克思主义国家学说中的国家分配论和国家意志论。马克思主义的国家学说认为国家是阶级斗争的产物,这种充满了“斗争与对立”、突出强调“国家权力”的观念已由最初的“统治阶级与被统治阶级”之间的一种外部对抗关系异化成为“纳税人与征税机关”之间的内部矛盾关系,从而导致了传统税法理论中一系列难以自圆其说的悖论:如果说社会主义国家中已经不存在阶级斗争,那么税收就不可能是统治阶级镇压被统治阶级的财政经费;如果说阶级斗争仍然存在,那么要被统治阶级也缴纳税收供镇压自己所用,似乎更不可能。反观西方以社会契约论为基础的国家理论及其税收理论,从“契约”、意即双方意思表示一致的角度来解释国家与税收的产生,使国家与人民在“意思自治”的基础上对税收问题达成一种和谐统一的观念(税收法定主义),并进一步引申出人民对公共服务之需要的权利,以及国家提供公共服务之义务的一种双向法律关系;其中反映的是“交换”、“对价”和“权利义务等量”等来源于私法自治的观念,体现了纳税人权利作为租税国权力本源的实质,贯穿始终的则是以“自由、平等和权利”为内涵的“契约精神”。一为“斗争”,一为“团结”;一为“对立”,一为“统一”。两相比较,后者似乎能够给中国传统税法研究带来走出困境的一线光明,能够为整合纳税人与征税机关、尤其是纳税人与作为实质意义之征税主体的国家之间的关系提供一条可行的理论途径。

因此,私法原理可经由私人财产权及其关系延伸至税法,比如,对税收法律关系之“债权债务关系”性质的分析,从物权法、侵权行为法和债法的角度对税收行为之私法性质的探讨,“平等互利”、“诚实信用”等私法基本原则在税法中的运用;反之,税法亦影响私法原理,比如税法对“所有权绝对原则”和“契约自由原则”的限制,税法对私法主体形态演变的作用等等。因此,笔者主张,以“税法与私法的关系”为契机,并以社会契约论的合理内核——契约精神为支点,来反思并进而修正和完善我国传统税法研究与实务操作,从而推动我国现代税法学基本理论框架的形成。①

(二)摆脱传统税法研究之“税收学附庸”地位,以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度——本选题的实践意义

有如前述,传统税法研究由于缺乏自身合理的理论基础的支撑,因此表现为对税收经济学从理论到制度几乎是不假思索的、完全的照搬照用,以至于“税收学附庸”地位成为其一贯的“特色”,直至今日,这种“寄人篱下”之地位仍然未有大的改观。如果说,以“税法与私法的关系”为契机建立起中国税法研究基本理论框架是其真正作为一门“独立学科”、并完成由传统向现代转变之任务的根本标准的话,那么,能否以“税法与私法的关系”为基础完善中国税法的具体制度则是其脱离税收学附庸地位的具体表现。

无法回避的现实是,在市场经济不断完善,民商事主体形态日益增多,民商事交易形式逐渐多样化的今天,依然“植根”于税收经济学的税收制度在保障纳税人基本权以及有效发挥其财政作用等方面,都显得有些力不从心。所以,一方面,税法要充分尊重私法自治,在准确理解和适用私法制度的前提下设计税收的主客体、环节、征管等具体制度,合理分享私法主体的经济收益;同时还要正确处理私法主体权利与国家征税权力之间的关系,避免国家税收以“社会公共利益”的名义不正当地侵入私法领域,限制或剥夺私法主体的“个人经济利益”,扭曲商品的流转关系从而破坏作为租税国家之经济基础的市场经济关系。比如,借鉴私法中的债法理论与制度分析税法上的税收债权债务,如何在确保税收优先权的同时减轻其对私法担保物权制度的冲击,如何运用法人本质学说合理解释双重征税问题等等。另一方面,在民商事主体滥用私法自治,以脱法行为逃避税收负担(即租税规避行为)的时候,税法则要在其制度中充分结合某些私法制度,例如法人格否认制度、代位权和撤销权等,透过私法行为的表面发现其实质的经济意义,并课以准确的税负(即实质课税原则),体现国家“公权力”对社会“私权利”的合理干预。

总之,以“税法与私法的关系”为基础完善中国现代税法具体制度的意义,不仅在于确认和保障作为纳税人的私人经济主体的合法权利,约束和规范作为征税主体的国家和征税机关的征税权力,更在于在市场经济条件下,如何寻求纳税人权利与租税国权力在法治层面的协调和一致,从而使税法与私法能够统一于法治国的宪法指导理念之下。

(三)超越传统税法研究的学科局限,拓宽研究视野,以“税法与私法的关系”为起点开展多学科、多层次、多角度的综合研究——本选题的方法论意义

一个学科要从“独立”走向“成熟”,“当然要致力于本部门法、本学科研究,要‘钻进去’;但也需要顾及相关和相邻的部门法和学科,要研究它们的相互关系,为此,有时需要‘跳出来’,站在更高、更广的角度统观整个法的体系和法律学科体系的全局,在全局中把握…”①。传统税法理论研究者由于其自身知识结构的局限,并受长期以来注释法学和服务法学的驱动,以及依附于税收经济学研究的惯性作用,偏重于对税法作(税收学意义上)制度层面的建构和释义,淡化、忽视甚至回避了有如税法的起源和本质等根本性的基本理论问题,更遑论与其他法学学科的交叉、融合分析与比较研究,并未形成自身系统的研究方法。

仅仅局限在某一部门法自身,容易使研究陷入“规则解释”或“注释法条”的简单表层,对理论研究虽有必要,但不应成为研究的唯一方式甚至全部内容。特别是对于税法学这样一个年轻的学科,在比其他成熟学科晚了几十年、甚至成百上千年发展的劣势下,要想尽快赶上,必须首先在研究方法上要成熟起来。事实也已证明,中国税法学要由“传统”走向“现代”,就不能不正视其与他法学学科,比如法理学、宪法学、民商法学、行政法学、诉讼法学、国际法学等,甚至是政治学、社会学、经济学等非法学学科之间的广泛联系。我们不妨就以“税法与私法的关系”研究作为中国现代税法学研究方法系统化的起点,而且也是其理应起点。这种“关系研究”在方法论上的定位主要就是“比较”。例如,纳税人与私法上的“人”、税收债权债务与私法上债权债务的异同,当私法上的所有权与税法上的所有权不相一致时对纳税人的确定等等。其实,即使是以“税法与私法的关系”为中心,也不可避免地会涉及到税法学与其他法学学科之间关系的探讨,这种“关系研究”又不仅仅限于比较,还包括对其他学科理论的引入和借鉴。无论如何,笔者都希望能通过税法与私法之间的“关系研究”带动对税法与他学科之间广泛关系分析的全面展开,从而拓宽现代税法学的研究视野,开展多学科、多层次、多角度的综合研究。

四、结 论

物质财富——财产,不仅为人民生存之根本,亦为国家发展之基础,其对二者之重要性本难分轩轾。民富才能国富,倘私人财产得在为法所承认并保障之基础上,通过自由市场体制而流转获利,则国家以“公权力”为后盾,凭“公共利益”之名义分享私人财产之收益以支国用,倒也是天经地义、无可厚非。相对于人民而言,国家总是居于强势地位:国家是一种“从社会中产生但又自居于社会之上并且日益同社会脱离的力量”,“国家的本质特征,是和人民大众分离的公共权力”②;而公共利益一旦从个人利益中分离出来也具有了相对独立性,与作为个体的单个社会成员来说难以形成直接的一一对应关系(此即税收之无偿性所在)。因此,本应为一体之国家及其利益与人民及其利益又分离开来。公共利益虽应优于个体私人利益,但其前提在于,个体私人利益获得了相应足够的保护,但在我国目前税法中却付之阙如;从某种意义上来说,也削弱了私法对财产权的保护。症结就在于传统税法尚缺乏对“(私人)财产权的确认和保障”之理念。

从市场经济对财产所有权之确认,以及依法治国(依法治税)之宪法意旨对权力掌控之角度来看,税法与私法之关系,本质上应为统一。传统税法研究既将“确保国家财政收入和经济的高效运行”作为其自身立场,因此必然以侵犯纳税人的(财产)权利作为代价,于是作为“侵权法”的税法与作为“维权法”的私法难免产生对立。如果将税法的基本立场转变为“以纳税人(财产)权利为中心”,则税法与私法之关系自可一统而无疑义。此一立场之转变,在立法方面,应以税收法定主义作为宪法性原则之明定为先声;在理论研究方面,或可以笔者主张之“中国税法之现代化”为目标;在实务方面,不妨以税法对私法制度之引入与借鉴为途径。

反观当今税法学研究最为发达的德国和日本,基于不同的学科角度对税法的研究甚至已经形成了不同的流派:在德国,有以奥特·麦雅(Otto Maery)为代表的租税权力关系学派,以阿尔巴特·亨塞尔(Albert Hensel)(一译“海扎尔”,故又被称为“海扎尔税法学”)为代表的租税债务关系学派;①在日本,有田中胜次郎的官僚税法学,中川一郎的市民税法学,北野弘久的税法解释学(亦被称为宪法税法学或“北野税法学”),②金子宏则以“税收法律关系”为主线、注重从私法角度对税收实体法作了阐释。在我国,税法最先进者应属台湾地区;台湾学者的最大功绩就在于引入了德国和日本的税法理论与制度,并以此为基础使台湾地区的税法与私法在理论和制度方面都达到了比较和谐的统一,同时也就深化了税法理论、完善了税法制度。相较之下,我国大陆地区的税法学研究不禁让人有些汗颜。如此,则“税法与私法关系之研究”不失为一契机,或可改变中国传统税法研究不合法理、落后时代的旧貌,若进而还可迎来中国现代税法学之新颜,乃至百家争鸣、流派纷呈之势,则幸莫大焉。

( 作者系武汉大学法学院博士研究生,指导教师:漆多俊教授。

① 参见漆多俊:《论权力》,《法学研究》2001年第1期。

② [日]金子宏:《日本税法原理》,刘多田等译,中国财政经济出版社1989年版,第48页。

③ 本文所谓之“财产权”,泛指以所有权为主的有关财产的各种权利。

① “租税国家”(Steuerstaat,Tax State)一词最早见于德国经济学家熊彼特(Joseph Alois Schumpeter)1918年所著《租税国家的危机》(Diekrise des Steuerstaats)一书;后被日本税法学家北野弘久用来作为指称一国财政收入的绝大部分依靠租税的体制的宪法学概念。参见[日]北野弘久:《日本国宪法秩序与纳税者基本权——租税国家的宪法保障装置》,陈刚、雷田庆子译,《外国法学研究》1998年第2期。

② 葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,《台大法学论丛》1996年第25卷第2期,第149页。

③ 参见蔡茂寅:《财政作用之权力性与公共性》,《台大法学论丛》1996年第25卷第4期,第71页。

④ [法]卢梭:《社会契约论》,何兆武译,商务印书馆1980年第2版,第104页。

⑤ 马寅初:《财政学与中国财政》(上册),商务印书馆2001年版,第66页。

⑥ 史际春、邓峰:《经济法总论》,法律出版社1998年版,第195页。

⑦ 徐孟洲主编:《税法》,中国人民大学出版社1999年版,第7-8页。

① 参见余能斌、马俊驹主编:《现代民法学》,武汉大学出版社1995年版,第481-482页。

② 参见史际春、邓峰:《经济法总论》,第196-197页。

③ 参见孙宪忠:《德国当代物权法》,法律出版社1997年版,第23页。

④ 参见舒适:《法国公产制度介评》,《外国法学研究》1995年第3期,第8页。

⑤ 参见马寅初:《财政学与中国财政》(上册),第76页。

⑥ 宋德安、邢西唯:《论“依法治税”》,《人文杂志》1996年第1期,第65页。

⑦ [英]洛克:《政府论》(下篇),叶启芳、瞿菊农译,商务印书馆1964年版,第88页。

① 陈刚:《宪法化的税法学与纳税者基本权——代译者序》,[日]北野弘久:《税法学原论》,陈刚等译,中国检察出版社2001年版,第18页。

② 参见陈清秀:《税捐法定主义》,载《当代公法理论》,台湾月旦出版公司1993年版,第590页。

③ 参见[日]中川一郎:《税法之最高原则与税法之解释及适用》,郑玉波节译,载郑玉波:《民商法问题研究(一)》,作者自刊,1983年第4版,第565页。

④ 参见张守文:《论税收法定主义》,《法学研究》1996年第6期,第59页。

⑤ 据笔者目前所掌握的资料来看,税收法定主义最早是于1989年作为西方国家税法的四大基本原则之一由谢怀?蜓芯吭苯樯艿轿夜?吹模??中邢芊ㄔ?982年制定时当然无从体现尚未有所认识的税收法定主义。参见谢怀?颍骸段鞣焦?宜胺ㄖ械募父龌?驹?颉罚?亓趼『嘀鞅啵骸兑苑ㄖ嗡凹蚵邸罚?本笱С霭嫔?989年版。

⑥ 参见葛克昌:《社会福利给付与租税正义》,第149-150页。

⑦ 郑玉波:《民商法问题研究(一)》,第547页。

⑧ 正如我们把民商法视为对市场经济关系的“第一次调节”,而把经济法作为对市场经济关系的“第二次调节”一样。如果从所有“公权力”均本源于“私权利”这个角度来说的话,可以认为,公法亦导源于私法,公法对私法领域的介入以及私法对公法领域的渗透,其最终目的都是为了更好地维护“私权利”。参见漆多俊:《论权力》。

① 参见李刚:《契约精神与中国税法之现代化》(未刊稿)。

① 漆多俊:《经济法基础理论》,武汉大学出版社2000年第3版,第10-11页。

财税法学论文篇(7)

中国财政学会、中国税务学会、中国国际税收研究会十分重视这次会议,中国财政学会发来贺电;中国国际税收研究会卢仁发会长、中国税务学会李长海副秘书长等领导专程从北京赶来,亲临指导;*市社团局和*市社联十分重视本市财税学术团体的建设,市民政局副局长、市社团局局长谢玲丽同志、市社联党组副书记、副主席潘世伟同志等领导也参加今天的会议,以示支持。在此,请允许我代表*市财政局、*市国家税务局、*市地方税务局,对他们光临会议以及长期以来对*财税学会工作的关心和帮助,表示衷心的感谢!

在这次大会上,我荣幸地被推选为新一届学会的会长,这是大家对我的信任和厚爱,深感责任重大。我将与学会领导班子和全体会员一起,在党的*大精神指引下,在市委、市政府和财政部、国家税务总局的正确领导下,在中国财政学会、中国税务学会、中国国际税收研究会和社会各界的关心指导和大力支持下,继承和发扬历任会长和前任周有道同志等历届老领导的优秀传统,坚持开创性、坚韧性和操作性的有机统一,紧紧依靠广大会员的共同努力,全面实践“三个代表”重要思想,团结拼搏,负重奋进,把*财政税务学会的工作做得更加扎实、更加出色。

下面,我结合当前*财税改革与发展的实际,就新一届学会的有关工作讲几点意见:

一、明确财税学会的功能定位

同志担任*市委书记时在市社科联第四次大会上,曾就社科联的性质、地位和作用等作了非常完整、系统、准确的阐述和概括。同志,社团工作要在加强党和政府同广大社会科学工作者的联系方面积极发挥桥梁和纽带作用,要在组织广大社会科学工作者进行学术研究和参与决策方面充分发挥组织协调作用,要在促进社会科学研究成果的社会化方面积极探索咨询服务作用,要在帮助广大干部群众增强理论素养提高理论水平方面努力发挥宣传普及作用。这一重要指示,对于我们更好地开展学会工作,仍然具有十分重要的现实指导意义。

*财政税务学会是一个群众性的学术团体,学会的宗旨是联系理论界、教育界和财税系统及社会各界关心财税科学理论和实践的人士,推动财税科学研究,促进财税事业可持续发展。二十多年来,*市财政税务学会集中了一大批财税系统内具有丰富实践经验、较高政策水平的领导干部和业务骨干,联系了大批社会各界关心、热心财税研究,具有深厚理论功底和学术造诣的专家学者,紧紧围绕经济建设这个中心,发挥学会的综合优势和组织协调作用,为我国和*的财税改革与发展做出了重要贡献。在迈入新世纪后*经济发展的新阶段、新时期,我们一定要认真学习领会党的*大精神,明确功能定位,进一步把广大干部的思想认识真正统一到党的*大精神和“三个代表”重要思想上来,把广大会员的力量真正凝聚到抓住机遇、实现*“四个中心”的宏伟目标上来,努力营造积极向上、开拓创新、团结奋进的理论研究氛围。当前,要按照同志的“发展要有新思路、改革要有新突破、开放要有新局面、各项工作要有新举措”的“四新”要求,“思考得更深一些、眼光更宽一些、要求更高一些”,在解放思想中统一和提高思想认识,在转变观念中开拓创新、与时俱进,进一步密切财税部门同专家、学者及社会各界关心财税事业人士的联系,加强财税科学的理论探讨、实践调研和专业培训,按照“普及基础上提高、提高指导下普及”的总体要求,努力发挥学会的桥梁纽带、组织协调、咨询服务和宣传普及等各方面的重要作用,开创学会工作新局面。

二、把握财税学会的工作重点

党的*大对今后五年我国改革开放和社会主义现代化建设作出了全面部署,对财税改革了新的目标和任务;也为财税科研了新的课题和要求。党的*大报告:要“完善政府的经济调节、市场监管、社会管理和公共服务的职能,减少和规范行政审批。要把促进经济增长、增加就业、稳定物价、保持国际收支平衡作为宏观调控的主要目标。坚持扩大内需的方针。根据形势需要实施相应的宏观经济政策。完善国家计划和财政政策、货币政策等相互配合的宏观调控体系,发挥经济杠杆的调节作用,深化财政、税收、金融和投融资体制改革。完善预算决策和管理制度,加强对财政收支的监督,强化税收征管。”等等。党的*大报告,是我们党团结和带领全国各族人民在新世纪新阶段继续奋勇前进的政治宣言和行动纲领。今后几年,我们要根据上述要求,着眼于马克思主义理论的运用,着眼于实际问题的理论思考,结合借鉴国内外财税理论与实践的新发展,立足社会经济运行全局,把握财税科研的重点,不断拓展*财税科研工作的广度和深度,更好地为财税工作服务,为财税改革服务,为*新一轮的发展服务。

1.组织重点财税专题调研。理论源于实践,实践检验理论。我们要着眼提高财税实践效益和效率的新起点,开展多层次多角度的群众性专题调研,既要深入研究事关*长远发展,具有全局性、宏观性、战略性、开创性和前瞻性的重大财税改革问题;又要切实探讨事关财税实务高效运作,体现公开、公平、公正和低成本优化管理的具体财税服务事项。近期涵盖面较广的重点专题有以下几个方面:一是如何适应市场化改革和生产力发展的进程,正确处理中央与*市、市与区县、市财政与市政府其他部门、市财政与预算执行单位和委办局部门、区县之间的财税工作关系,加快构建社会主义公共财政框架。二是如何适应经济全球化、全球信息化和我国加入世贸组织的新形势,进一步深化财税改革,转变财税职能,加快建立体现世界级国际大都市特点的财税管理体制和运行机制。三是如何结合实施扩大内需、科教兴国和可持续发展三项基本国策,根据国内外形势变化,适时调整财政政策的内容、范围、力度和方向,发挥财政政策调动社会资源“四两拨千斤”的作用。四是如何结合实施新《征管法》和税费改革,建立新型的财税征管体系,统筹预算内外收入,均衡各级政府财力,建立各级财政收入稳定增长的长效机制。五是如何加快以部门预算、国库集中支付和

政府采购制度为重点的支出管理改革;有序推进建立管理规范、约束有力、讲求效益的综合预算管理体系,强化政府财政预算的统一性、完整性、科学性和权威性。六是如何以财税信用体系建设为基础,加强财税监督管理,完善财税政务公开,整治财税违规行为,防范财税运作风险,营造依法理财治税的良好社会环境。七是如何以财税网站和财税运作信息化为抓手,严格各项财税业务规程约束,严格各项财税工作事项责任考核,促进财税干部业务素质提高,全面提升财税专业运作能力和效率。总之;我们要通过专题调研和预案研究,牢牢把握*财税改革发展的主动权,更有效地发挥财税在改革、社会经济发展、稳定中的应有职能。

2.组织财税学术交流活动。理论的价值在交流共享中体现,在交流争论中提高。组织学术交流,就是把自己的成果推向社会,把社会的成果引进来,拓展成果的共享面和争论深度。近期学术交流要从基础性、制度化着手:一是建设“财税科研数据库”,逐步完善财税运行基础数据、财税法规政策、财税科研成果等信息采集,努力实现财税部门与各政府机关、科研院所、图书馆等信息资源的开发使用,减少对财税工作热点、难点和敏感点进行调研的前期工作量,提高调研分析效率。二是建立财经形势分析会制度,定期或不定期地学会借助“外脑”,组织内外有关部门和专家“跳出财税看财税”,分析国民经济及财税运行的优势和瓶颈,预测走势,探讨对策建议,及时上报上级领导部门,为财税部门改进工作和上级领导决策提供咨询服务。三是举办形式多样的财税学术报告和研讨活动,邀请社会各界专家、学者作财税专题讲座和相关各类学术报告,并争取市委、市府有关部门和中国财政学会、中国税务学会、中国国际税收研究会等方面的支持,有计划地承办一些大型的国内国际财经学术研讨会,为广大会员开展财税科研开阔眼界、启发思路。四是办好《*财税》等刊物。《*财税》可以说既是市局局刊,又是学会会刊,一方面要宣传党的*大精神,宣传党和国家财政税收方针政策,另一方面要汇聚国内外财税科研和实务的成果,反映*财税理论与实践的进步。同时,要改善学会内部交流刊物的办刊质量,围绕当前经济发展的热点问题和财税中心工作,促进全市基层财税分会的群众性学术活动。五是要编好财税志和财税年鉴,加强与各兄弟学会、协会的联络,开展跨地区、跨领域的学术交流。

3.组织财税业务培训和咨询。根据改革开放和经济发展的需要,充分发挥学会的人才、智力和信息等组织优势,面向基层、面向纳税人和预算单位、面向社会,配合主管部门开展形式多样的财税业务培训和咨询,也是当前*财税学会的一项重要任务。我们要按照中国财政学会、中国税务学会、中国国际税收研究会的统一部署,贯彻市局意图,执行社团管理部门的要求,认真学习和借鉴工商、计划、统计、劳动等兄弟学会的好的经验和好的做法,结合*的实际建立上下联动、各有侧重、职责明确、廉洁高效的培训和咨询网络,有计划、有步骤地开展一些市场需要、社会欢迎的专业性社会服务,承接财政、税务等有关部门和预算单位、纳税单位的委托;进行财税咨询、人才培训、专题调查等项业务,在发挥学会社会效用的实务中提高学会会员的财税理论与实践相结合的能力。学会秘书处作为*财税学会的日常办事机构,要切实履行起职责,认真做好学会各方面工作的组织协调、管理服务和监督指导。

三、增强财税学会的运作合力

学会工作是整个财税工作中不可或缺的重要组成部分。要真正发挥学会的作用,仅仅依靠学会领导机构和秘书处同志单枪匹马、孤军奋战是远远不够的,必须依靠方方面面的关心、理解、支持和帮助。只有多管齐下、形成合力,才能开创学会工作的新局面。各级财税部门作为学会的主管部门,更应重视和加强对所主管的学会的领导,切实推动学会运作融入财税改革与发展。一是在组织上,各单位、各部门的领导对学会工作要高度重视,列入重要的议事日程。主要领导不仅要亲自关心、过问和支持学会工作,而且要明确一位领导具体分管,指导学会选准调研课题,帮助学会落实科研条件,并配备精于的办事人员,安排适量的活动经费,支持学会有效运作。二是在业务上,各单位、各部门要把学会工作与整个财税行政业务工作有机地结合起来,同步考虑同步计划、同步部署、同步检查,积极发挥学会在组织调研和培训方面的潜能,努力实现学会工作与财税行政业务工作的良性互动,促进本单位、本部门提高业务水平。三是在制度上,各单位、各部门要结合各自的实际,建立健全学会调研成果的交流制度、考核制度、评比制度和档案制度,逐步形成全市财税系统内行政与学会、专业性与群众性调研相互交融的学术调研氛围,推动财税干部更多地关注自身财税理论与实践能力的提高。

各位代表,各位来宾,同志们,*财政税务学会换届大会举行后,还要召开全市财税工作会议,市委副书记、市长韩正同志将对五年来的财税工作进行回顾,并今后五年财税改革与发展的目标和要求。我将具体布置今年财税工作,今年是财税文化建设年。在今天的会上,我想就学会如何围绕财税文化建设这一中心任务,再谈些想法。

近年来,财税系统致力于财税队伍的思想建设、廉政建设、作风建设、组织建设和业务建设,取得了比较明显的成效。今年我们突出文化建设,是基于财税改革与发展面临更新更高的要求。我们知道,文化决不仅仅是琴棋书画、文艺体育,应当包容人类正确认识自然、认识社会和认识自身的所有知识,涵盖认识方法、思想观念及理想追求等。联合国把2003年定为知识经济年;党的*大物质文明与政治文明、精神文明一起抓;市委、市政府提倡城市精神。我们讲财税文化建设,确立*财税系统的先进文化和良好精神风貌,就是贯彻落实党的*大和市委、市政府要求的重要举措。

在我国改革开放进程中逐步形成一种企业经营的“坎理论”。就是说所有企业在发展过程中要经历几道坎,包括技术坎、营销坎、管理坎、理念坎、战略坎、文化坎等六道“坎”,最后一道是文化坎,文化经营是企业经营的最高境界。这是因为企业文化最能反映企业成长发展的成熟程度,最能体现企业的管理、精神、形象。作为国家政府部门,要提高行政能力,要体现政府管理水平,树立政府形象,最终的坎也应该是文化坎。一

位日本资深专家认为*有望超越东京成为世界级经济中心的优势有三条;第一条就是文化,*文化贯通中西,海纳百川。第二条是政治稳定,不论处在哪个历史时期,当局都需要*在政治上保持稳定。第三条才是区位优势,具有超级海空大港、气候适宜、经济实力和广阔腹地等条件。从*加快建设世界级国际大都市的意义上讲,突出城市精神、文化建设,适逢其时。

财税文化建设,最根本的是要按照“三个代表”的要求,体现文化的先进性,确立文化建设的基本观念:即终身学习的观念,择善自律的观念,知识管理的观念,全面发展的观念;确定财税文化建设所要达到的主要目标:即发扬财税人的敬业精神,提升财税人的整体素质,树立财税人的公仆形象。

财税法学论文篇(8)

【正文】

一、财税法学课程开设的必要性

伴随着我国市场经济的迅猛发展,财政税收在经济中的作用日益为人们所关注,计划经济体制下诸如行政命令等等直接干预经济的行政性手段逐渐为政府所摒弃,取而代之的是运用财税、金融等间接性手段对国家宏观经济加以调控。因此,不仅仅得到政府官方的重视,我国的国民也对其倾注了前所未有的热情,而这一热情一方面是来源于财税在国民经济中的作用,另一方面是源于财税与国民生活紧密程度的增强,加之人们逐渐对于税收本质认识的加深,更是给了财税法的发展以强大的动力。

在国外,税法对于国民的影响是我们所不可想象的,正如西方的那句谚语所讲:人的一生有两件事是不可避免的,死亡和税收。因此,各个国家对于税法的教学和研究也是颇为重视,不论从开设该课程的学校数量还是开设的学时,以及所讲的内容方面等等,都是我们所不及的。诸如美国的德克萨斯州大学法学院的税法的设置位居国家众多项目之首;俄亥俄州大学要求申请法律硕士课程(master of laws programs)的申请者,必须是已经修读了联邦个人所得税等课程。欧洲的很多国家都将税法作为一门强制性的课程来设置,只是在本科生阶段和研究生阶段的侧重会有所不同。与之相比,我们财税法课程的开设在全国高等院校中(包括综合性大学和财经类、税务类院校)都是极为有限的,税法课的学时绝大多数是36学时,个别的是54学时,且讲授的内容很多的涉及到财经类等经济方面的内容,对于财税法学的研究和法学所特有的权利义务并为被其所重视。

自由、民主和法治已经理直气壮地成为当今政治生活的主题和时代的主旋律。它不仅成为社会民众的最强音,而且也成为当权者致力实现的根本愿望;它不仅以显赫的文字载入国家的根本大法,而且以崇高的精神追求占据着人们的心灵。它将不再是中国人的梦,也不再是西方人的专利品和中国人的奢侈品,而是中国政府和民众的共同理想,以及正将这一理想付诸实施的行动。[1] 随着“依法治国”思想的树立以及该思想在我国经济发展中逐渐在各个领域中不同程度的贯彻,相应的财税法治也被提上日程。因此,财税法治建设成为我国财税法发展的必然趋势,上层建筑决定于经济基础,但是并不是一一对应的关系。法律法规是法治建设的最基本要件,是硬性的指标,无法可依只会导致法治建设成为空中楼阁,无法从何而谈法治!我们不得不承认,法律法规的制定是人们尊中规律的基础之上,发挥主观能动性的结果,因此,立法者的素质势必影响到整个法治的进程。这种影响是最基础的,没有权威的、有预见性、前瞻性的法律文本,法治对于经济的促进作用是不现实的。

伴随着经济法作为一门独立的法学部门为越来越多的人所接受,财税法在整个经济法中的地位逐渐凸现,并成为一门显学为法学家和法学研究所关注。财税法人才的培养是财税法治进程中的必备环节。而作为我们这些法学的学生而言,在本科阶段仅仅对财税法有一个比较粗浅的、单一的学习,对于今后的研究仅仅是一个薄弱的基础,因此,在研究生阶段极有必要在深度和广度方面加以拓展,才能保证今后在该领域的研究,并可能有所建树,否则都是纸上谈兵。

二、财税法学教学应以法学特有的“权利义务”角度为根本研究路径

现今全国开设税法或者财税法的课程的高等院校虽然在数量上有一比较大的提高,但是设置的课时却是极为有限的,绝大多数是36学时,个别的学校是54学时,如北京大学、中国政法大学、长春税务学院等等。但是,我们还应该注意到,现今对于财税法或者是税法的讲授很多的时候是以财政、税务、税收以及会计知识为主的,对于法学知识的讲授却是非常有限,从财税法或者税法基础理论的探讨更是如数家珍,对于权利义务线索的把握和灌输确实不足的。财税法和财政税收等经济学等之后虽然会有交叉,但是我们不能否认这两门学科还是有本质的不同,这正是法学学生和财政、税收学学生所存在的差异,权利义务是我们学习应该遵循的最基本路径。而从笔者自身学习的过程来看,我们在本科阶段对于财税法知识的了解和接受不仅有限,而且偏离了法学特有的研究路径的把握,所以在理论根基上并不是扎实的;同时,对于一些财政、税收、会计方面知识的缺乏又使得我们在实务中不能运用自如,出现了一种极为尴尬的局面。因此,笔者以为,我们财税法课程应该遵循“权利义务”基本路径进行研究,运用法学的理论和方法对其深入探究;其次,财税法学相对于法学的其他部门法应用方面更为频繁、综合性更强,因此,研究财税法的学生势必要辅之以一定的财务会计和税收学知识,这也是专业型人才培养。

“依法治国”首先要“依宪治国”,宪法是我国的根本大法,具有最高的权威性,其他任何法律法规都不得同它相抵触,财税法治也必须遵循这一原则。公共财政、税收法定主义是我们所极力倡导的,随着对财政和税收研究的深入,不少学者对于财政、税收有一个全新的认识:公共财政这一服务于市场的财政,是将财政活动限定于服务市场的范围内,避免财政供给的不足或是过量,防止财政资金的浪费,财政活动的适度适时是我们财政活动的目标的;而税收作为一种侵犯国民财产的手段,更是将其定位于“债”的属性,是国民为享有国家提供的公共物品而支付的对价。纳税不是义务性的进贡,而是获得相应服务的方式,纳税人权利的意识不断浮出水面。一方面是人权在各个领域中的落实和实现,另一方面也是保护财产权的理论支持。2004年宪法修正案中明确提出:第十三条规定,公民的合法的私有财产不受侵犯。国家依照法律规定保护公民的私有财产权和继承权。这种种情况无不表明,对于财税的研究从法学角度进行探究,对于权力的监督,权利意识的树立意义颇为重大。因此,作为一名法学学生,在研究生阶段更是要把握这一根本的线索,这也是区别于其他税收学等方面研究的显著方面。因此,从法理学和宪法学、行政法学的角度切入,从更为广泛的背景下研究财税内容,势必会有一种全新的认识,这也是研究范式的一种转化。正如,日本学者北野弘久教授所阐述的税法并非是“征税之法”,更是纳税人据以对抗、制衡国家课税权的“权利之法”,这对于学生的学习则是另一全新的视角,权力和权利的研究也是我们在以后学习中所应重点关注的线索。

此外,要密切加强对法律关系、法律行为以及基本价值和基本原则等基础性知识在财税法中的具体的研究,尤其是该学科所特有的内容的研究。

同时,在自己的一些实习或者是实务操作中,笔者发现,我们现有的法学知识对于研究财税法是远远不够的,财税法学这一学科本身的特点表明:必要的经济学、税收学以及会计学知识的积累,是深入研究财税法的理论问题以及实务操作中所不可或缺的。没有调查就没有发言权,理论认识的研究最终势必要运用于实践中,这是一个不争的事实。正确的理论对于实践的指导作用是积极促进的,而没有任何指导意义的认识从成本收益角度看是无效的,结论正确与否要得到检验唯一的途径就是回到实践中去,特别是像财税法这样一门应用性较强的学科,更是如此。

我们不少研究财税法理论的学者或者以税收学位基础简单的附加法学方法对此进行研究,或者是从法学理论对此进行探究却忽视了财税法本身固有的财税经济方面的知识,总是给人以各行的感觉,因此,作为法学专业的学生,要想从专业的角度对此深入研究,势必要辅之财政、税收以及会计方面的知识,真正挖掘学科自身的特点,从一个独特的角度诠释该学科。

财税法学专业人才的培养是一个综合素质的积累过程,是多领域知识兼备的人才。当然,财税法的讲授必须坚持“权利义务”、“权力权利”等法学特有的研究路径这一根本要求,相关知识的具备是该学科发展的要求,也是该专业人才培养所必备的素质,两者兼而有之,但是应该有所侧重。

三、财税法将案例教学与实务实践操作相结合

传统的教育模式,财税法课堂的教学重视基本知识的讲授,更多的是知识的介绍,尤其是在总论部分许多理论的介绍这是必要的,然而,在具体到之后许多具体内容的讲授,仍然不能脱离这样的模式,使得学生只有一种抽象、宏观的概念,对于数字、公式的机械的接受,对于以后的实践并无多大的意义,许多学生在学习过财税法课程之后,仍然对一些基本税种的征收是不知所云的,从教学方面是失误的,而就学生个人而言也是没有丝毫获益的,只是机械的或者迫于考试等压力记忆,过后就没有丝毫的印象,这是许多学生学习过后的真实体会。因此,有不少教师讲案例教学的方法引入,通过一个个切实具体的案例对具体税种进行讲授,不仅形象具体,同时真正使学生有一种学有所用的感觉,促使学生萌发了学习的兴趣,主动接受且保持持久的记忆效果。

财税法案例教学法最早起源于美国,以案例作为教材,在教师的引导下,学生通过运用掌握的理论知识,分析、讨论案例的疑难细节,从中形成各自的解决方案,培养了学生的思考问题、分析问题的能力,真正将法学这一应用性学科体现的真真切切。财税法学当然具备这一特点,并且具有更为频繁的实践性。但是,在我们现在财税法学教学中还没有充足的案例,虽然不少的学者为搜集财税法的案例作了很大的努力,并且也是卓有成效的,使得我们案例教学成为可能。然而,笔者以为社会生活是纷繁复杂的,丰富各异的,我们面对的现实并不是完全符合法律规定的情况,更多的时候是出现多种冲突,和法律规定情形相差很大,教师教学过程中更多的时候是先讲述一个结论,再为此寻求一个典型的案例,当然这一案例可以很好的印证该结论,但是这并不利于法学的研究,也不利于学生提出问题、思考问题和解决问题能力的培养,所以,教师在教学过程中更应该注意现实中非典型案例的讨论,以激发学生的思考。

笔者以为,通过引入案例教学的方法使学生对理论知识点的认识具体化,对实务性的操作能有一个渐进的过程,同时运用实证分析的方法对于案例所要证明的理论加以检验,这也是对知识再认识的过程,一方面加深对知识的全面深入地掌握,另一方面也是丰富案例、拓展视眼的过程,对于教师和学生都是极为有意义的。

鉴于法学是一门实践性较强的学科,许多学校都栽在法学专业的课程中开设律师实务、毕业实习等,很多学校的法学院系还聘请资深法官、检察官、律师等实务部门的人作为兼职教授,讲授他们在司法实践中的经验,这无疑是一种值得采纳的教学方式。财税法教学也同样,可以聘请会计师事务所、税务师事务所等实践部门人员。 笔者以为,我们更重要的是给学生提供现实的实践机会,真正给学生以接触社会的机会,以保证在毕业之时能更快的融入社会当中。

财税法学论文篇(9)

【正文】

一、财税法学课程开设的必要性

伴随着我国市场经济的迅猛 发展 ,财政税收在经济中的作用日益为人们所关注,计划经济体制下诸如行政命令等等直接干预经济的行政性手段逐渐为政府所摒弃,取而代之的是运用财税、 金融 等间接性手段对国家宏观经济加以调控。因此,不仅仅得到政府官方的重视,我国的国民也对其倾注了前所未有的热情,而这一热情一方面是来源于财税在国民经济中的作用,另一方面是源于财税与国民生活紧密程度的增强,加之人们逐渐对于税收本质认识的加深,更是给了财税法的发展以强大的动力。

在国外,税法对于国民的 影响 是我们所不可想象的,正如西方的那句谚语所讲:人的一生有两件事是不可避免的,死亡和税收。因此,各个国家对于税法的教学和 研究 也是颇为重视,不论从开设该课程的学校数量还是开设的学时,以及所讲的 内容 方面等等,都是我们所不及的。诸如美国的德克萨斯州大学法学院的税法的设置位居国家众多项目之首;俄亥俄州大学要求申请 法律 硕士课程(master of laws programs)的申请者,必须是已经修读了联邦个人所得税等课程。欧洲的很多国家都将税法作为一门强制性的课程来设置,只是在本科生阶段和研究生阶段的侧重会有所不同。与之相比,我们财税法课程的开设在全国高等院校中(包括综合性大学和财经类、税务类院校)都是极为有限的,税法课的学时绝大多数是36学时,个别的是54学时,且讲授的内容很多的涉及到财经类等经济方面的内容,对于财税法学的研究和法学所特有的权利义务并为被其所重视。

自由、民主和法治已经理直气壮地成为当今 政治 生活的主题和 时代 的主旋律。它不仅成为 社会 民众的最强音,而且也成为当权者致力实现的根本愿望;它不仅以显赫的文字载入国家的根本大法,而且以崇高的精神追求占据着人们的心灵。它将不再是 中国 人的梦,也不再是西方人的专利品和中国人的奢侈品,而是中国政府和民众的共同理想,以及正将这一理想付诸实施的行动。[1] 随着“依法治国”思想的树立以及该思想在我国经济发展中逐渐在各个领域中不同程度的贯彻,相应的财税法治也被提上日程。因此,财税法治建设成为我国财税法发展的必然趋势,上层建筑决定于经济基础,但是并不是一一对应的关系。法律法规是法治建设的最基本要件,是硬性的指标,无法可依只会导致法治建设成为空中楼阁,无法从何而谈法治!我们不得不承认,法律法规的制定是人们尊中 规律 的基础之上,发挥主观能动性的结果,因此,立法者的素质势必影响到整个法治的进程。这种影响是最基础的,没有权威的、有预见性、前瞻性的法律文本,法治对于经济的促进作用是不现实的。

伴随着经济法作为一门独立的法学部门为越来越多的人所接受,财税法在整个经济法中的地位逐渐凸现,并成为一门显学为法学家和法学研究所关注。财税法人才的培养是财税法治进程中的必备环节。而作为我们这些法学的学生而言,在本科阶段仅仅对财税法有一个比较粗浅的、单一的学习,对于今后的研究仅仅是一个薄弱的基础,因此,在研究生阶段极有必要在深度和广度方面加以拓展,才能保证今后在该领域的研究,并可能有所建树,否则都是纸上谈兵。

二、财税法学教学应以法学特有的“权利义务”角度为根本研究路径

现今全国开设税法或者财税法的课程的高等院校虽然在数量上有一比较大的提高,但是设置的课时却是极为有限的,绝大多数是36学时,个别的学校是54学时,如北京大学、中国政法大学、长春税务学院等等。但是,我们还应该注意到,现今对于财税法或者是税法的讲授很多的时候是以财政、税务、税收以及 会计 知识为主的,对于法学知识的讲授却是非常有限,从财税法或者税法基础 理论 的探讨更是如数家珍,对于权利义务线索的把握和灌输确实不足的。财税法和财政税收等经济学等之后虽然会有交叉,但是我们不能否认这两门学科还是有本质的不同,这正是法学学生和财政、税收学学生所存在的差异,权利义务是我们学习应该遵循的最基本路径。而从笔者自身学习的过程来看,我们在本科阶段对于财税法知识的了解和接受不仅有限,而且偏离了法学特有的研究路径的把握,所以在理论根基上并不是扎实的;同时,对于一些财政、税收、会计方面知识的缺乏又使得我们在实务中不能运用自如,出现了一种极为尴尬的局面。因此,笔者以为,我们财税法课程应该遵循“权利义务”基本路径进行研究,运用法学的理论和方法对其深入探究;其次,财税法学相对于法学的其他部门法 应用 方面更为频繁、综合性更强,因此,研究财税法的学生势必要辅之以一定的财务会计和税收学知识,这也是专业型人才培养。

“依法治国”首先要“依宪治国”,宪法是我国的根本大法,具有最高的权威性,其他任何法律法规都不得同它相抵触,财税法治也必须遵循这一原则。公共财政、税收法定主义是我们所极力倡导的,随着对财政和税收研究的深入,不少学者对于财政、税收有一个全新的认识:公共财政这一服务于市场的财政,是将财政活动限定于服务市场的范围内,避免财政供给的不足或是过量,防止财政资金的浪费,财政活动的适度适时是我们财政活动的目标的;而税收作为一种侵犯国民财产的手段,更是将其定位于“债”的属性,是国民为享有国家提供的公共物品而支付的对价。纳税不是义务性的进贡,而是获得相应服务的方式,纳税人权利的意识不断浮出水面。一方面是人权在各个领域中的落实和实现,另一方面也是保护财产权的理论支持。2004年宪法修正案中明确提出:第十三条规定,公民的合法的私有财产不受侵犯。国家依照法律规定保护公民的私有财产权和继承权。这种种情况无不表明,对于财税的研究从法学角度进行探究,对于权力的监督,权利意识的树立意义颇为重大。因此,作为一名法学学生,在研究生阶段更是要把握这一根本的线索,这也是区别于其他税收学等方面研究的显著方面。因此,从法 理学 和宪法学、行政法学的角度切入,从更为广泛的背景下研究财税内容,势必会有一种全新的认识,这也是研究范式的一种转化。正如,日本学者北野弘久教授所阐述的税法并非是“征税之法”,更是纳税人据以对抗、制衡国家课税权的“权利之法”,这对于学生的学习则是另一全新的视角,权力和权利的研究也是我们在以后学习中所应重点关注的线索。

此外,要密切加强对 法律 关系、法律行为以及基本价值和基本原则等基础性知识在财税法中的具体的 研究 ,尤其是该学科所特有的 内容 的研究。

同时,在自己的一些实习或者是实务操作中,笔者发现,我们现有的法学知识对于研究财税法是远远不够的,财税法学这一学科本身的特点表明:必要的 经济 学、税收学以及 会计 学知识的积累,是深入研究财税法的 理论 问题 以及实务操作中所不可或缺的。没有调查就没有发言权,理论认识的研究最终势必要运用于实践中,这是一个不争的事实。正确的理论对于实践的指导作用是积极促进的,而没有任何指导意义的认识从成本收益角度看是无效的,结论正确与否要得到检验唯一的途径就是回到实践中去,特别是像财税法这样一门 应用 性较强的学科,更是如此。

我们不少研究财税法理论的学者或者以税收学位基础简单的附加法学 方法 对此进行研究,或者是从法学理论对此进行探究却忽视了财税法本身固有的财税经济方面的知识,总是给人以各行的感觉,因此,作为法学专业的学生,要想从专业的角度对此深入研究,势必要辅之财政、税收以及会计方面的知识,真正挖掘学科自身的特点,从一个独特的角度诠释该学科。

财税法学专业人才的培养是一个综合素质的积累过程,是多领域知识兼备的人才。当然,财税法的讲授必须坚持“权利义务”、“权力权利”等法学特有的研究路径这一根本要求,相关知识的具备是该学科 发展 的要求,也是该专业人才培养所必备的素质,两者兼而有之,但是应该有所侧重。

三、财税法将案例教学与实务实践操作相结合

传统的 教育 模式,财税法课堂的教学重视基本知识的讲授,更多的是知识的介绍,尤其是在总论部分许多理论的介绍这是必要的,然而,在具体到之后许多具体内容的讲授,仍然不能脱离这样的模式,使得学生只有一种抽象、宏观的概念,对于数字、公式的机械的接受,对于以后的实践并无多大的意义,许多学生在 学习 过财税法课程之后,仍然对一些基本税种的征收是不知所云的,从教学方面是失误的,而就学生个人而言也是没有丝毫获益的,只是机械的或者迫于 考试 等压力记忆,过后就没有丝毫的印象,这是许多学生学习过后的真实体会。因此,有不少教师讲案例教学的方法引入,通过一个个切实具体的案例对具体税种进行讲授,不仅形象具体,同时真正使学生有一种学有所用的感觉,促使学生萌发了学习的兴趣,主动接受且保持持久的记忆效果。

财税法案例教学法最早起源于美国,以案例作为教材,在教师的引导下,学生通过运用掌握的理论知识, 分析 、讨论案例的疑难细节,从中形成各自的解决方案,培养了学生的思考问题、分析问题的能力,真正将法学这一应用性学科体现的真真切切。财税法学当然具备这一特点,并且具有更为频繁的实践性。但是,在我们现在财税法学教学中还没有充足的案例,虽然不少的学者为搜集财税法的案例作了很大的努力,并且也是卓有成效的,使得我们案例教学成为可能。然而,笔者以为 社会 生活是纷繁复杂的,丰富各异的,我们面对的现实并不是完全符合法律规定的情况,更多的时候是出现多种冲突,和法律规定情形相差很大,教师教学过程中更多的时候是先讲述一个结论,再为此寻求一个典型的案例,当然这一案例可以很好的印证该结论,但是这并不利于法学的研究,也不利于学生提出问题、思考问题和解决问题能力的培养,所以,教师在教学过程中更应该注意现实中非典型案例的讨论,以激发学生的思考。

笔者以为,通过引入案例教学的方法使学生对理论知识点的认识具体化,对实务性的操作能有一个渐进的过程,同时运用实证分析的方法对于案例所要证明的理论加以检验,这也是对知识再认识的过程,一方面加深对知识的全面深入地掌握,另一方面也是丰富案例、拓展视眼的过程,对于教师和学生都是极为有意义的。

财税法学论文篇(10)

随着用人单位对会计人才要求的提高,财务管理专业的学生不仅要熟练掌握经济业务的账务处理,还要灵活运用税法理论知识,解决企业实际面临的税务问题。为此,我校财务管理专业自2009年起开设了《税法》课程,以期提高学生解决实际税务问题的能力,进一步拓宽学生的就业面。截至目前,《税法》教学仍然停留在理论教学层面,没有开设实践教学,使得《税法》课程教学存在严重的缺陷。

一、目前税法教学中存在的主要问题

1.师资力量薄弱。

财务管理专业中,目前专门从事《税法》课程教学的教师只有一名,这直接导致了教学中师资力量薄弱,教师教学工作量较大的问题。并且受教师个人知识面的影响,学生能够获取的信息是较有限的,尤其是前沿的知识。

2.教学培养方案有待进一步规范。

目前在财务管理专业培养方案中,《税法》的先修课程是《财政学》,在《税法》课程之后,没有后继的课程做补充。在其他大多学校的培养方案中,在完成《税法》课程教学之后,还开设了《税务会计》、《税务筹划》等作为后继课程。这样做一方面可以巩固税法的基础知识,另一方面可以提高学生涉税问题的账务处理能力。财务管理专业培养方案在设置上有待进一步规范。

3.课程学时数需调整。

财务管理专业在11届、12届、13届开设的课程为《税法与企业纳税筹划》,学时数为56学时。在14届进行了调整,课程设置为《税法》,学时数下调为52学时。作为专业课,52学时是很难把《税法》相关的知识介绍得透彻的,存在教学紧张的问题。很多章节,尤其是小税种往往是由学生自学完成的,从而影响教学效果。

4.教材选择偏难。

目前我校《税法》课程教学选择的是由经济科学出版社出版的、注册会计师协会主编的注会教材《税法》。该教材信息量大,更新较快,能够实现与时俱进,为学生考注会打下基础。但是作为教材使用,在教学中,不论是学生还是老师都明显感觉偏难。在笔者进行的问卷调查中,受访者为100名财务管理学生,有86人反映主观感觉教材太难。

5.学生基础薄弱,学习方法有待改进。

本校财务管理专业学生在入校时,其高考成绩明显低于内地其他高校,学生理论基础较弱。在学习方法上,在接受问卷调查的学生中,有将近七成的学生上课之前不预习,下课之后不复习,而且不主动完成作业。在课程信息量大的背景下,这种学习方法明显使学生感觉吃力。

以上这些是课程教学中存在的主要问题,除此之外,在问卷反馈中,部分学生觉得学习《税法》较枯燥,接近90%的学生提出需要开设实践课程,使理论和实践相结合提高教学质量。

二、《税法》实践教学开设的必要性

1.适应市场对财务管理专业学生的要求。

目前企业对财务管理专业学生的要求已经由原来的只要懂财会知识即可转变为需要复合型人才,这就一方面要求学生熟练掌握财会知识,另一方面注重培养学生的实践动手能力。在税务方面,要求学生合理准确地计算企业的应纳税款,并能够进行纳税申报等涉税事务的处理。为适应企业的需要,《税法》课程的实践课开展是非常必要的。

2.可以有效提高教学质量。

随着目前税法的逐步健全和完善,《税法》课程涉及的内容越来越复杂。单纯的理论教学往往让学生觉得非常枯燥,如果开设了实践课程,则一方面可以提高学生的学习积极性,另一方面可以巩固加深学生对理论知识的掌握。在实践课程中,还可以通过形式多样的课程设计达到锻炼学生能力的目的。《税法》实践课程的开设可以有效提高教学质量。

3.是完善财务管理专业课程体系的必然要求。

目前国内大多财经院校的财务管理专业在课程体系设置上都开设了《税法》课程(包含理论和实践教学),还开设了《税务会计》、《企业纳税实务》、《企业税收筹划》等课程作为补充。我校当前财务管理专业只开设了《税法》课程,没有后继课程,从这个角度来看,课程体系是不健全的。为了财务管理专业未来更好的发展,完善课程体系是必要的。当前,我们不可能对财务管理专业做很大的变革,但是至少可以从开设《税法》实践课做起,逐渐完善课程体系。

三、我校财务管理专业《税法》实践课程开设的可行性

1.《税法》实践课程可以采取多种形式。

目前,开设实践课程可以采取的形式是多样的,如在实验室模拟企业进行税务处理、填制纳税申报表等,可以把学生带到税务机关或企业,实地参与企业的各项税务活动,还可以把专业的税务人员、税务人、企业办税人员等实际从事税务工作的专业人员请到学校,为学生介绍相关知识,开展一系列实践教学活动。形式多样的实践教学具有较强的可行性。以到税务机关去参观为例,本校附近就是本地的国税局,学生可以就近参观。另外,前期我院在地区国税局建立了实习点,学校与税务机关一直保持较好关系,为实践教学的开展奠定了良好的条件。

2.开设实践课的基础设施保障。

本院目前专门建立了财会模拟实验室,实验室建筑面积90平方米,实验室各类资产总价值约15万元,可同时容纳100余名学生同时开始会计手工模拟实验。此外,我院还拥有四个机房,就可以容纳200余名学生进行电子做账。如果《税法》课程开设实践课,就可以在财会模拟实验室进行手工税务实务的实践教学。如果需要进行模拟电子税务实践,那么只需要购买相应的软件即可。目前财务管理专业《税法》开设实践课还应从手工税务实务入手,学院良好的实验室基础为课程开设提供了较好的基础设施保障。

3.《税法》实践课程开设的其他保障。

在实践教学中需要相应的指导教程,目前专门针对我校财务管理专业编写的教程《税法实践教学指导书》已经编写完成。该教材整合了本院税法相关的3名教师经过多方资料的收集、内容的选择和认真的编写,为《税法》实践课程的开设奠定了良好的基础。

本院专门从事《税法》教学的教师利用假期到税务机关挂职培训,详细了解税务流程、征纳税过程中应该注意的事项,以及企业在纳税中面临的难题等,一方面提高了教师的实践能力,另一方面为指导学生的实践教学提供了保障。

综上所述,财务管理专业学生在步入社会之前必须具备全面能力,这就要求学校应该不遗余力地提高学生的实践能力,与企业密切相关的税务实务是学生必须掌握的。在我校当前只开设《税法》课程的背景下,《税法》实践课程的开设就显得非常必要。通过以上论证,我校财务管理开设《税法》实践课程非常必要。

参考文献:

[1]李晓红,谢晓燕.高校税法课程教学改革研究[J].会计之友,2010(10).

财税法学论文篇(11)

宪法与财政结合而成的财政宪法更是逐渐成为当代宪法及财政法学研究之潮流取向。[1](p110~111)在财政法、税法领域,无论是发达国家学者还是我国台湾地区学者,都立足于宪法,站在宪政的高度,对各种现行财政立法进行检讨点评。从方法论角度,可以把这种研究方法概括归纳为财政税收法的“宪法之维”或者“宪法研究范式”。

一、宪法研究范式的国家观

在研究税法、财政法时,重要的问题是整理好自己法学思维背后的“坐标系统。”那么,宪法研究范式应当树立什么样的“坐标系统”呢?这就是社会国、租税国和法治国的理念。

(一)树立社会国的理念

所谓社会国,是相对于自由国家而言,是指国家介入社会生活,肩负一定的社会政策,实现社会的福利。树立社会国理念的核心是要正确界定国家与社会的关系。一方面,要坚决反对主张国家自身具有独自生命与目的,将国家从社会中孤立划出或是将社会从国家划出的国家社会二元论;另一方面,也要适当区分社会与国家的功能和意思形成与决策程序。树立私法自治所为之运作模式及其功能在基本价值观上高于国家公权力运作模式和功能的理念,坚持“国家补充原则”。国家不能仅以“公共目的”为由就随意介入社会生活,而是要在社会不能靠自己达成目标时国家才能介入。而且即便是国家介入,单纯的“公共利益之促进”也不能成为国家行为的正当化基础,而是要考虑比例原则,采取对人民侵害最小的财政手段。[1](p39)

(二)树立租税国的理念

所谓租税国,乃相对于“所有权者国家”、“企业者国家”而言,是指以租税为国家主要收入的国家。在租税国中,课税不但是国家收入之合法形态,也是唯一之合法形态。除非公用事业及其它独占性企业,国家原则上不得从事营利活动;,非有特殊法律的依据,非租税之其它公课,不得成立。[1](p142~143)由于大多数近代国家都采取租税国家(tax state)的体制,即国家的财政收入几乎全部来自税收的一种体制,因此,租税国家的宪法政治可归结为如何征收租税,以及如何对征收的税金加以使用。换句话说,可以将宪法视为规定租税国家的税收方式和使用方法的法律规则。[2](p320)

(三)树立法治国的理念

所谓法治国的理念,就是实施法的统治(rule of law)。法治国家为近代宪法所普遍认可的国家理念和制度。近代自由国家演变为社会国家后,并没有改变法治国的传统与理念。“所谓现代社会法治国为社会国(民生福利国),主要系指以租税国之形态表现其功能。”意思是说,社会法治国以自由法治国理念为基础。而福利国家即社会国家如不放弃法治国家之基本保障,只有借助租税国形态作为中介。[1](p44)“法治国家”与“给付国家”并非是对立的,而是观察的角度不同。现代给付国家的理念乃是源自对自由法治国家的理念的不满,但是仍旧奠定在法治国家基础上。

二、宪法研究范式的宪法价值观

从宪法的意义和形态看,宪法有不同的分类,反映和体现了不同的宪法价值。在运用宪法作为财政税收法的分析背景、视角和标准时,不能不先对宪法价值有一个清楚、准确的认知和定位。

(一)固有意义的宪法还是立宪意义的宪法?所谓固有意义的宪法,是指以宪法为国家统治基本的法,关注的是国家政权的组织形式。这种意义的宪法不论在什么时代和国家都存在。而立宪意义的宪法,是指基于自由主义而制定的国家基本法。是指在十八世纪末期近代市民革命时代,以限制专治权力广泛保障国民权利的立宪主义思想为基本的宪法。其目的与其说是在于政治权力的组织化,毋宁说是在于限制权力保障人权。这种立宪意义的宪法,才是最具有特质的宪法,是宪法学对象的宪法。[3](p30)因此,作为财政税收法分析标准的宪法,应该是立宪意义的宪法,而不是固有意义的宪法。

(二)近代宪法还是现代宪法?近代宪法是近代资产阶级革命时期制定的宪法,而现代宪法是第一次世界大战和第二次世界大战后的宪法。如果说近代宪法的基本原理或特征是国民主权、自由平等和权力制约与平衡,那么,在进入现代宪法时期之后,近代宪法基本原理的具体内容则出现了一定的变迁,反映出传统自由国家向现代“社会国家”、“福利国家”的演进。然而,值得注意的是,西方先进立宪国家的“后现代宪法”现象呈现出向近代宪法价值原理的“复归”。[4](p25)那么,我国宪法的价值定位又当如何呢?一方面,由于我国基本上仍未完成近代立宪主义的课题,某种意义上面临近代宪法的补课问题;另一方面,适应“社会国”、“福利国家”而出现的现代宪法,代表和体现了一定的先进价值理念,需要我国借鉴、吸收。这样一来,我国的宪法价值取向的选择面临着更大的复杂性和困难性。中国宪法学选择宪法价值时,应偏重于近代课题中的宪法价值原理,而不是偏重于现代宪法。这是因为,20世纪的中国宪法并没有彻底完成立宪主义的近代课题,由此决定了近代课题的重要性和迫切性均可能超过了现代课题;对于我国来说,只有重视近代课题的价值原理,才能在“入世”之后契合世界潮流,并迎接国际上“后现代宪法”现象的挑战。[4](p26)

(三)规范性宪法、名义性宪法还是标签性宪法? 从宪法实施效果的角度,可以把宪法分为规范性宪法、名义性宪法和标签性宪法。所谓规范性宪法,是指宪法能规范国家的社会生活,具有法律规范的作用;所谓名义性宪法是指宪法仅仅徒有虚名,不能规范国家的社会生活;而标签性宪法是指宪法规定的权利被一部分人垄断,缺少权利的平等性。显然,作为宪法研究范式的宪法,应当是规范性宪法。

(四)国家的根本大法还是人民的根本大法?一提到宪法,人们的第一反应就是宪法是国家的根本大法,是关于国家根本制度的规定。这一认识是否恰当呢?从宪法的产生和发展看,宪法是民主的产物,也是民主的保证。1215年的《自由大宪章》就是限制王权,保障教会、领主的特权和骑士、市民的某些利益的产物。此后的《权利请愿书》、《人身保护法案》等,都直接而又明确地体现了限制王权的理念。因此,宪法理论一般认为宪法就是“限法”,是限制和规制政府权力,保障国民的人权的法,是人民的权利根本法。而简单强调宪法是国家的根本法,则没有反映和体现宪法内容的性质和价值定位。因此,在强调宪法是根本法并用以构建和研究财政宪法时,万万不可忽视了宪法是谁的根本法这一重要问题。

三、宪法范式与财政税收法的价值定位

我国台湾地区学者廖钦福认为,财政法学为新兴法学,过去在研究财政税收问题时,多从经济上追求效率的角度出发,而较少从财政作用的法学角度切入,造成法治的漏洞,形成财政事项往往无法控制在“宪法”的控制之下,造就了财政怪兽的出现。因此,有必要建立财政法学,特别是“财政宪法”。[5](p351)这种意义的财政法必然以控制政府权力、保障人民权益为价值定位。

日本学者北野弘久认为,传统上研究财政法学有两种方式。一种是从行政法学的角度对财政法进行法学研究,以财政权力作用法即税法为研究对象;第二种是狭义财政法即财政管理作用法为研究对象。这两种研究方式都不是自觉地从纳税者立场展开的研究,不能正确维护纳税者的权利,其价值定位有问题。因此,应当建立新财政法学。立足于纳税者的立场,从纳税者基本权角度统一地、综合地研究有关广义的租税概念,旨在维护纳税者的新的广义的财政法。而不是割裂税收的征收和适用并限制在税收的征收的狭义租税概念或狭义行政法。[6](p80)可见,北野弘久教授的新财政法或广义财政法以全面维护纳税人(人民)的权益为价值定位。

从财政论的变迁看,旧时代的财政承认少数统治者的独占利益。而新的财政观是财政理念的民主化。《英国大宪章》第12条规定,国王非经国会同意,不得课以租税和征收其他税金。《权利法案》规定,不仅课税权而且关于财产的开支决定,也有必要经国会同意。联邦德国基本法除本身规定财政制度外,还规定有必要根据议会制定的法律规定财政的详细情况。日本宪法第83条规定,“处理国家财政的权限,必须根据国会的决议行使之。”体现了鲜明的财政民主主义。[7](p267)

综上,从宪法特别是宪政的角度看,财政税收法的价值定位应该是控制政府的权力,体现人民的财政权,保护纳税人的合法权益。

四、宪法研究范式与财政税收法的概念

概念是法律和法学的基本构成要素。概念清晰准确是法学研究的基本要求。财政税收法学兴起较晚,不少概念直接取自财政学,未能体现财政税收法学的特质。因此,如何从法律上构筑财政税收的有关概念或者说是如何构筑财政税收法的有关概念,就是财政税收法学的一项重要的基础性工作。日本和我国台湾地区的学者从宪法层面构筑财政法学有关概念,大大提升了财政法学的研究水平。

北野弘久认为税法学视角下的租税概念并非是一般意义上的租税概念,而是法律上的租税概念。阐明法律概念必须要说明法律上的依据。就租税的法律概念而言,也必须依法特别是以宪法的规定作为构筑租税法律概念的根据。但是,宪法虽然有关于租税的条款,并没有具体规定租税概念。因此,我们只能运用法理构筑出宪法所预设的租税概念,并将该概念当作宪法意义上的租税概念。即从尊重纳税人主权和和平生存权在内的基本人权出发而构筑的租税概念,把租税看成是而且只能是:国民基于宪法的规定,对符合宪法(福利目的)理念所使用的租税,遵从合宪的法律所承担的纳税义务。[6](p15)这种概念规定是一种应然概念,是我们所期待的宪法中的租税概念,是指导纳税者、国民进行各项立法(包括预算)、行政以及裁判的基本法理,而且有时还是从法律上认定立法等因违宪而无效的依据。[6](p11)

我国台湾地区学者葛克昌教授认为,法律上的定义只能用作宪法上有关概念的辅助材料。因为,在方法论上,宪法系法律之最终审查标准,宪法概念,只有籍由宪法解释途径,由宪法整体秩序中寻求。[1](p115)

五、宪法研究范式与财政法基本原则

财政税收法的基本原则是什么,有哪些,是研究财政税收法学的重要问题。由于背景和出发点不同,关于财政税收法的基本原则并未达成一致和共识,特别是这些基本原则的法律依据何在,一直未能很好解决。而运用宪法学分析法,从宪政角度看财政法的基本原则,则会很好地解决这一问题。财政法基本原则的宪法分析,以立宪财政为基点,从应然与实然两个层面,解释财政法的基本原则,特别是其法理根据和法律根据,体现了规则与价值的有机结合。例如,日本政府关于财政的基本原则在宪法中规定,而财政的具体处理方法、具体标准是由《财政法》及其他法律规定作出规定,财政法服从宪法。《财政法》的基本原则是:第一,财政民主原则;第二,健全财政原则;第三,财政公正原则。政府经济活动不同于民间活动,不以追求最大利润为目的,而是要妥善支出,确保公正。[8](p453~454)我国台湾地区学者廖钦福在论述公债的财政健全原则时,也是从宪法层面找根据,深入分析了财政健全原则的宪法基础,认为政府永续发展与人民权利保障二者,为财政健全原则的“宪法”理论基础之所在。[5](p355)就税法的原则而言,根据宪法保障公民人身权、财产权、自由权的基本理念,应坚持未经人民同意,不以法律的形式,就不能对公民征税的税收法定主义原则;基于宪法上的平等原则,税法必需坚持税负公平的基本原则。根据宪法保障国民健康且富有文化性的最低限度的生活的规定和要求,应推出最低生活费不课税的原则和生存权财产不课税或轻课税的原则。[6](p100-102)

转贴于 六、宪法研究范式与税制改革

构建合理公平的税制,是税法学研究的重要课题之一,但是,什么样的税制才是公平合理的,从宪法特别是宪政的角度予以构筑,是一条通向真理之路。日本学者北野弘久和我国台湾地区学者葛克昌教授都作了卓有成效的探索。

(一)关于构建税制的指导原则。北野弘久认为,宪法是财政税收法的基础,议会的课税立法权是必须置于宪法制约之下的。由于不论在实体方面,还是在程序法方面,宪法都在规范上对租税的表现形式作了一定的约束。故,租税立法至少要符合日本宪法的人权秩序,使租税立法的内容首先符合作为法学的税法学的要求。例如,即使都是土地,因为该土地的所有人、使用目的和面积等的不同,而在宪法上产生不同的含义,所以,对税制构造也就不同。因此,必须将生存权方面的财产与投机性财产加以区别,要重视宪法在人权理论上对财产所作的这种区别,反对在宪法理论上不公平的税制。[6](p2~5)

(二)国税与地方税的改造。北野弘久认为,国税与地税都应当按照宪法规定的应能课税原则负担,而不是国税按照应能负担,而地税按应益负担原则承担。此其一。其二,在税源划分上,应将税源优先分配给最基本的地方自治体才符合宪法的“地方自治”要求。[6](p11)

(三)直接税与间接税的搭配。在间接税中,纳税义务人和担税人不统一,作为担税人的纳税人在排除在税收法律关系之外,无法从法律上主张任何权利。所以,从国民主权的原则出发,应建立起一个以直接税为中心的租税体系。[6](p24~27)

(四)纳税客体的人性化。纳税客体指的是对什么征税,理论上可以分为物税和人税。所谓人税是指以财产所得和财产的归属为中心并以改纳税人情况所课征的租税。而物税指的是只重视财产和权益本身而不考虑纳税人情况而课征的租税。课征人税必须尊重人的人权,所以,从宪法理论来讲,应尽可能在税务行政中将有关物税进行人税化改造。[6](p28)

七、宪法研究范式与财政税收法的解释

法律解释是法律适用的基本程序和工具,税法也不例外。然而,解释根据与价值取向不同,得出的解释结果必然不相同,法律适用的效果和结果也必然不一样。而宪法是法律价值和原则的集中体现,因此,税法解释必然也要以宪法为价值取向,并由此获得实证宪法的依据。这在法律解释上称为解释的“合宪性”要求。其功能有二:一是确保税法的解释不超出宪法所确认的价值之外;二是对不合宪法的税法解释的控制。[9](p286~287)北野弘久认为,在法解释论方面,税法的目的不在于确保征税,而是在于通过表示纳税义务的界限,征税权行使的界限,以维护纳税人的人权。[6](p69~71)

八、宪法研究范式与财政税收法的合宪性分析

宪政主义是指如何安排国家制度来保障人和公民的基本权利。而近代宪政主义的含义就是设定宪法应当采纳限定政府权力以保护个人权利的价值。长期以来,人们通过“无代表不纳税”的法律保留来制约税收,保障公民的财产权,起到了良好的效果。但是,由于税法轮廓的模糊化,税法立法者支出意愿的加强,议会之外制定税法等,都使得税法难免侵犯人民的财产权。因此,税法出现了由立法控制步向司法审查的趋势,税法需以宪法标准予以衡量或具体化。[10](p49~51)财政税收法的合宪性审查与控制成为财政税收法学的亮点之一,具有很强的方法论意义和价值论意义。

(一)实体法上的合宪性审查。德国学者ortz认为税课在宪法的界限,主要可从三个角度观察:(1)何种税及公课,宪法许其课征?国家及省县是否有课税之权限?(2)税法在立法及法律适用上宪法之界限;(3)税负担是否过高侵及人民财产权?[1](p163)葛克昌教授认为,应当对租税的正当性进行审查,构筑租税体系宪法上的蓝图。为避免租税对财产权的不当侵害,在宪法上可从两个层面加以审查:第一,对特定租税客体之负担是否该当;第二,对整体财产之税负是否合理正常?[1](p119)

(二)程序法上的合宪性审查。程序与实体的有机统一,决定了程序的合宪性审查是财政税收法学宪法分析的一个重要内容。我国台湾地区学者对此也作了富有成效的探索。如对限制欠税人出境制度合宪性之检讨、对税收复查限制之“违宪”审查等。黄俊杰先生从能否揭示实质平等原则、差别处置是否合理、限制是否必要、规定是否周延等方面对税收复查限制的合宪性进行审查,认为这些复查限制规定,不符合宪法规定,是对人民诉愿权及诉讼权之不必要限制,应当予以删除。[11](p219)

九、宪法研究范式的基本分析方法

对财政税收法的宪法研究不是以解说制度构架为目的,而是以探索其制度沿革,并针对其趣旨、目的与功能,比较研究相关的种种见解,比较衡量与之对抗对立或相互关联之种种价值与利益,具体地析明其本义,构架理论导出一定结论。[3](p4~5)为了取得宪法的实效性并防止宪法的形式化,必须根据国民主权主义来彻底地实现构成宪法的基本理念。因为,宪法分析是承担着提升社会任务的“既有政治性又有实践性的学问,”而不单纯是为学问而学问。[7](p2)具体说,宪法研究范式的基本分析方法包括:

(一)实证层面之分析、观察与规范、价值、应然层面研究的对立统一。事实与价值的关系,实证分析和规范分析的关系,始终是困扰法学研究的难题之一。从新康德主义出发,日本宪法学界认为应当坚持事实与价值的分离,实证分析与宪法分析的分离。理论宪法学应奉行实证研究,回答宪法实际上是什么,而应用宪法学应从价值角度进行规范研究,回答宪法应该是什么。[4](p16~19)但是,价值中立只能是相对的,实证分析和规范分析也是相对的。因此,应坚持实证层面之分析、观察与规范、价值、应然层面研究的对立统一。葛克昌在运用宪法分析法时,经过“宪法”层面的实证分析,认为租税国已确立为基本国家体制,具有宪法上的规范性,受宪法保障。但是,他也注意到租税国在台湾“宪法”所实行者,非纯粹理念之贯彻,财政学上的租税国概念,亦并非一成不变地反映到“宪法”条文中。完全按实证分析有一定的局限性。而租税国理念,犹如数学中的“坐标系统”,在宪法系统中,赋予各种制度以适当定位,故仍有认识的价值。[1](p163)又如,台湾“宪法”对国债并无规定,如果从实证法学分析出发,就很难说在宪法层面上对公债发行做合理限制。但是,如果就宪法整体精神观察,则应当作出限制性结论。[1](p110)这就是实证分析与规范研究的统一。北野弘久认为,税法学研究有两种研究方法,一种是法认识论的研究,将税法学当作一门科学,进行实证法学的研究,以客观解释和阐明其中的法规为目的。第二种是法实践论的研究方法。这种研究方法,不是科学的、实证的分析法学研究,而是以租税的法解释论、立法论进行研究,属于实用法学的领域。但是,而这并不是不相通。法实践论的研究应当吸取法认识论研究的成果,在以维护人权为至尊的宪法规定的实定法秩序下,去构筑一个最有助于维护一般纳税者、国民人权的或最富有合宪精神的法实践论。[6](p11)也是实证层面分析与应然层面分析的统一。

(二)比较分析法的引入与运用。比较法擦亮了法律学者们的眼睛,使其能够发现本国法律机制的一些缺陷与弱点。比较法学者能够对他自己国家的法律制度作出一种判断,这一判断更为成熟,并更具有批判性。[12](p19)无论是日本学者还使我国台湾地区学者在对财政税收法进行宪法分析时,都广泛运用比较法学的研究方法,在全球背景下审视和检讨本国、本地区财政税收法律制度,参照先进的理念与制度进行财政税收法律制度的重构,给人的感觉是眼界开阔、论述有力。

(三)分析资源的寻找与确定。在对财政税收法进行宪法分析时,很重要的一个问题就是分析资源的确定问题。有些国家与地区,立宪财政解决得比较好,财政宪法的内容比较丰富,自然有利于对财政税收法进行宪法分析。但是,还有些国家和地区,如果宪法上缺少财政的规定,那么,对财政税收法的宪法分析无疑更加迫切,但也面临很大困境。因此,寻找和确定宪法分析的资源,就成为一个迫切的问题。本国法上如果没有宪法分析资源,可以借用外国法和宪法理论进行财政税收法的宪法分析。

十、结论与启示

国外学者和我国台湾地区学者从宪法高度对财政税收法的研究,虽然与我国法制规定不一定相符,与我国的政治文化也不尽一致,但仍有很多值得反省参考之处。现从方法论的角度将财政税收法学的“宪法学研究范式”总结如下:

第一,对财政税收法学进行宪法分析,必须树立正确的社会观和国家观。具体说就是树立社会国、租税国和法治国三位一体,以法治国统帅社会国和租税国的理念。

第二,必须对财政税收法予以正确定位。具体说就是:坚持从宪政角度,把保障人民权利作为财政税收法的价值定位。

第三,树立正确的宪法价值观。目前,应当树立近代宪法也就是立宪宪法的价值取向,以此作为对财政税收法进行宪法分析的基准。

第四,财政税收法的宪法分析,涉及和涵盖财政税收法的全部,举凡概念、宗旨、理念、原则、原理、制度、规则、体系、当事人权利与义务、法律解释等等,都可以从宪法层面进行分析和阐明。宪法分析的核心,是使财政税收法建立在宪政的框架下,依据宪政的理念予以构建。

第五,在进行宪法分析时,应注意实证分析与应然性研究的统一。首先,要确立宪法所规定的基本人权和原理,紧接着以前述基本人权和原理为基准,检讨和分析现有财政税收法律制度,最后按照前述基本人权和原理的基准,对财政税收法律制度进行再造。这是一种从理论到实践再到理论和实践统一的有效研究方法。

第六,正确寻找和确定财政税收法的宪法资源是有效进行宪法分析的重要前提。在此问题上,应坚持实质意义的财政宪法而不是形式意义的宪法。在本国资源缺少时,可通过比较法学和宪法原理,寻找和确定对财政税收法进行宪法分析的宪法资源。

参考文献

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