税务转正总结大全11篇
时间：2022-07-04 22:36:19
税务转正总结篇（1）
[例1]某工业企业上年度6月份售给甲厂A产品400件，单价1250元，售价总额500000元，成本总额320000元(400件×800元)，企业账务处理为：
借：银行存款
500000
贷：其他应付款――甲厂
500000
借：其他应付款――甲厂
320000
贷：库存商品
320000
因企业未通过“销售收入”账户核算，因而漏缴了增值税(销项税额)85000元(500000×170)，同时少实现企业利润95000元(500000-85000―320000)。
第一种情况：如果税务机关的纳税检查是在企业上年度决算编报之前进行的，因上年度尚未结账，可根据正常的会计核算程序直接调整上年度账项，应通过“主营业务收入”科目核算产品(商品)的销售收入，通过“主营业务成本”科目核算产品(商品)销售成本，同时结转产品(商品)的销售利润。
其账务调整过程应如下(500000元为含税售价总额，应分解为不含税售价)：
(1)计入收入
借：银行存款
500000
贷：主营业务收入――A产品427350(500000+1.17)
应交税金――增值税检查调整72650(427350×17％)
(2)结转销售成本
借：主营业务成本
320000
贷：库存商品
320000
(3)将收入和成本结转入“本年利润”科目
借：主营业务收入：427350
贷：本年利润427350
借：本年利润：
320000
贷：主营业务成本：
320000
(4)计算企业所得税
该笔业务实现利润为107350(427350-320000)，应交企业所得税35426(107350×33％)。
借：所得税
35426
贷：应交税金――应交所得税35426
上交时
借：应交税金――应交所得税35426
贷：银行存款
35426
(5)结转所得税科目
借：本年利润
35426
贷：所得税
35426
(6)将“本年利润”科目余额结转到“利润分配一未分配利润”科目
借：本年利润
71924(427350-320000-35426)
贷：利润分配――未分配利润71924
第二种情况：如果税务机关的纳税检查是在企业上年度决算后进行的，且影响上年利润的项目，由于企业上年度已结账，所有的损益类账户在当期都结转至“本年利润”账户，凡涉及调整会计利润的，不能通过正常的会计核算程序对“本年利润”科目进行调整，而应通过“以前年度损益调整”科目进行调整。
[例2]资本同例1。
(1)红字冲销原分录不变，其调整分录如下：
借：银行存款
500000
贷：以前年度损益调整427350(500000+1.17)
应交税金――增值税检查调整72650(427350 x 17％)
借：以前年度损益调整
320000
贷：库存商品
320000
(2)计算企业所得税35426元[(427350―320000)×33％]
借：以前年度损益调整
35426
贷：应交税金――应交所得税35426
(3)上交时
借：应交税金――应交所得税35426
贷：银行存款
35426
(4)将“以前年度损益调整”科目结转到“利润分配――未分配利润”科目
税务转正总结篇（2）
关键词 ：房地产企业；预收账款；结转收入；税收风险
房地产企业产品开发周期长，产品的销售方式主要以预售为主，在完工年度结转销售收入时预收账款的正确结转对当期纳税金额的影响重大。即使结转相同的主营业务收入，是前期预收账款的房屋结转收入还是由当期销售的房屋结转收入，当期缴纳的营业税及企业所得税金额是不同的，这是由于企业会计准则和税法对房地产这种特殊产品收入确认和纳税的相关规定决定的。
一、房地产企业确认收入的会计及税务处理依据
根据《企业会计准则》规定，房地产企业收到预收房款时，由于不符合收入的确认原则，不确认收入，而是作为负债计入预收账款，待房屋交给购买方时，再确认收入。对于预售收入，按规定应缴纳的营业税及土地增值税等，房地产企业直接在会计科目“应交税费”的借方反映，销售收入实现时，再将预缴税费转入“营业税金及附加。”房地产开发企业销售收入结转的税务处理，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》国税发[2009]31 号文第六条“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认销售收入的实现”。房地产开发企业根据签订《房地产销售合同》及销售部门提供的房屋销售明细，对符合收入结转条件的预收账款结转为收入，对符合收入确认条件未实际收到的款项作为应收账款。
预收账款结转收入时，应调整以前年度预计毛利，国税发[2009]31 号文第九条指出“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。”即房地产开发企业办理好预售房产证后，可以对外销售未完工房产取得预收账款的当年，以预收账款金额乘以当地税务机关按开发项目所在地区确定的预计毛利率计算预计毛利，合并入当期的利润总额，作为应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。开发产品完工的年度，企业应按规定结转当年的销售收入和计税成本，计算实际利润额，对以前预计毛利进行调整。
二、实践中结转销售收入时可能涉及的税收风险
企业在完工年度预收账款结转销售收入可能涉及的税收风险有以下两种情况：一是提前将预收账款结转销售收入、提前调整预计毛利，即前期部分预收帐款在完工年度不符合税法规定的结转销售收入条件，却将相应以前年度已预计的毛利当年调整转回，前期预收账款已缴纳的营业税金及附加结转入当年税金计算利润；二是已签订销售合同交付使用的房屋未按销售合同金额足额确认收入，仅按已收到的预收账款确认收入，少确认销售收入，即应收未收的尾款未确认收入，未缴纳相应税金。以上情况造成少缴纳当期营业税及企业所得税，为企业带来税收风险。
案例：A房地产公司2011预收账款5630万元，是预售未完工商品房取得的房款；2012年当年新增预收房款11930 万元，利润总额124.02 万元，开发项目于2012 年10 月完工，2012 年签订销售合同并已交付用户使用的房屋80户，实现销售房屋售房款为13600万元。
情况一、该企业房屋销售明细显示，2012 年确认收入13600万元房款中有2011 年预收款5630 万元、2012年预收账款7970万元；
情况二、该企业因有部分房屋向内部职工及关系单位销售，对此部分房屋已交房款总金额80%以上并签订售房销售合同，余款在2013 年底前交齐的用户将房屋交付其使用。房屋销售明细表显示，2012 年确认收入13600 万元房款中有2011 年预收账款4030 万元、2012年预收账款6600 万元，其余2970 万元为2012 年应确认收入但应收未收的房款；
假设当地规定的预计毛利率为15%、土地增值税按3%预缴、营业税金及附加为5.65%，且不考虑例中未涉及因素。（计算保留两位小数）
情况一、2012 年企业应缴纳的营业税及附加为11930×5.65%=674.05万元，预缴土地增值税11930×3%=357.90万元，企业所得税汇算清缴纳税调整项目为：纳税调整增加额：2012 年预计利润（11930-7970）×（15%-5.65%-3%）=251.46万元纳税调整减少额：2011 年预计利润5630×（15%-5.65%-3%）=357.51万元
应纳税所得额：124.02+251.46-357.51=17.97万元应纳所得税额：17.97*25%=4.49 万元
情况二、2012 年企业应缴纳的营业税及附加为（11930+2970）×5.65%=841.85 万元，预缴土地增值税（11930+2970）×3%=447.00万元。企业所得税汇算清缴纳税调整项目为：
纳税调整增加额：2012 年预计利润（11930-6600）×（15%-5.65%-3%）=338.46万元纳税调整减少额：2011年预计利润4030×（15%-5.65%-3%）=255.91万元；
应纳税所得额：124.02+338.46-255.91=206.57万元应纳所得税额：206.57×25%=51.64万元
以上案例说明，由于企业实际确认收入的产品收款方式不同，情况二比情况一2012 年多缴纳营业税及附加税2970×5.65%=167.81 万元，多预缴土地增值税2970×3%=89.10 万元，多缴纳企业所得税51.64-4.49=47.15万元。情况二中2012 年应纳企业所得税金额大，是因为当期有部分预收款的预计毛利未能在本年度调减，留待以后年度符合收入结转时再调整转回。由此可以看出，如果当期销售收入由前期预收账款结转来，不仅能结转前期收款时已缴纳记入“应交税费”挂账的营业税及附加，而且相应前期已做纳税调增的预计毛利当期能调减应纳税所得额，否则预收的房款已缴纳的税金及已纳企业所得税的预计毛利要等到此笔预收房款的房屋交付使用，确认收入时才能调整结转；企业应根据签订的销售合同及实际房屋交付使用情况如实结转收入，准确计算税金，合理纳税。
三、总结与思考
房地产企业在完工年度结转销售收入时，要正确区分是已预收房款的产品结转收入还是当期实现销售的产品结转收入，销售的房屋应按销售合同金额足额确认收入。对于多项目同时开发的企业更应清晰地核算结转产品收入，以免造成前期与当期、此项目与其他项目连环递延少缴纳税款。房地产企业应依据真实的房屋销售情况正确结转收入，避免少缴税款造成的税收风险。
参考文献：
税务转正总结篇（3）
有消息称，中部地区实施增值税转型的时间被锁定在7月1日。
区域“试水”支持中部崛起
近期，关于增值税改革向中部延伸还是直接推向全国的讨论又热起来。国家税务总局局长谢旭人在全国税收工作会议上指出，2007年将推进中部地区部分城市增值税转型改革实施工作，进一步研究完善在全国全面实施的方案。
财政部副部长李勇日前也表示，今年在推进新型工业化道路上，要积极推进实施增值税转型改革，“在总结增值税转型改革试点经验的基础上，逐步在全国范围内推行”。
《国务院2007年工作要点》也指出，要制定全面实施增值税转型方案和措施。
分析人士认为，李林军日前对增值税转型将花落中部的表述似乎平息了“全国转，或继续试”的争议，表明增值税转型仍锁定区域试水方案。
根据国家税务总局副局长王力的解释，这项改革之所以向中部延伸，是因为中部地区工业基础比较雄厚，是我国重要的能源、原材料和装备制造业基地，而现行增值税制度不利于促进中部地区企业技术改造和调整产品结构的步伐。
但业内专家表示，增值税落户中部主要是为了落实中部崛起有关政策，而并非增值税改革思路不成熟，因此，虽然增值税转型将“小步慢行”，但并不影响在“十一五”期间完成增值税转型的整体目标。
财政部原副部长楼继伟说，从规范税制、统一政策、方便征管以及为各地经济发展创造良好环境等角度考虑，“十一五”应加快增值税转型改革在全国范围推开的步伐。
财政有能力为转型埋单
企业所得税法按既定目标在今年两会上通过似乎加快了整个税制改革的步伐，增值税转型被很多专家誉为税制改革的高潮。
有关专家表示，增值税是我国的第一大税种，保证增值税收入的平稳关系到财政收入的稳定，因此，国家有关部门对增值税转型非常谨慎。
我国首先在东北老工业基地选择8个行业进行试点，测算增值税转型可能带来的财政减收。试点情况表明，增值税转型对财政收入的负面影响并不会影响到财政收入的稳定增长。李林军透露，2004年7月1日到2006年上半年，东北地区因增值税转型发生的抵扣进项税额仅93.46亿元，其中，抵减欠税4.39亿元，退税59.76亿元，抵退税合计64.75亿元，占固定资产进项税额的69%。
社科院财贸所副所长高培勇不止一次说过，真正意义的税制改革大潮将会在2008年到来，“两税合一”为增值税转型带来“钥匙”，而目前正是进行这两项税制改革最好的时机，因为，我国财政收入连续多年以年均超5000亿元的速度递增，“财政收入快速增长完全能够抵消因税制改革带来的税收收入减少”。
税务转正总结篇（4）
（四）跨国公司避税影响因素的相关理论综述
与本文有关的理论主要有三类：第一类研究税收筹划和避税港经营问题，如Fuest和Riedel。
我们通过第一类理论文献了解税收筹划的策略手段，学习有税收筹划倾向的企业特征有哪些。
一、文献综述
对美国跨国公司避税进行实证研究的文献较多，学者们研究公司是否通过利润转移行为最小化其税负，以及转移利润的途径和结果。Fuest和Riedel也指出，在全球化的市场经济中，美国的跨国公司将其在美国和欧洲高税率国家获得的利润转移至避税港。
在高税率的国家举债融资，利润多流向税率低于10%的国家。Desai等[10]研究跨国公司利用利息支出可从税基中扣除来转移利润，因此在高税率国家的子公司多采用债务融资。
通过第二类理论文献总结研究方法。如Schwarz[6]采用截面数据回归模型检验美国跨国公司是否通过利润转移行为最小化其税负。Rego[7]采用COMPUSTAT数据集中1990—1997年微观企业面板数据建立回归模型，检验了跨国公司税收筹划与经营范围和经营规模的正相关关系。Mills等[8]通过采用企业3年平均ETR为因变量，采用税收筹划投资（企业税务部工资+税收筹划费用），规模，国外资产虚拟变量，长期负债率（长期负债/总资产），固定资产率，库存集中度等为自变量建立回归模型并得出税收筹划投资多和杠杆比率高与企业ETR低相联系的结论。
第三类理论文献指出避税企业的报告会计—应税利润差较大，二者相关度高。Manzon 和 Plesko[9]估计了一个固定影响模型，采用企业会计—应税利润差额为因变量，采用有利节税的投资和融资（利润率、亏损经营、销售额变化），随时间变化的投资（厂房设备和其它资产的定期折价/退休福利），永久性差异（1993年前的商誉），偶然因素（亏损额变动、国外经营范围、规模、之后的扩张）等为自变量进行实证分析。Desai 和 Dharmapala[10]利用会计—应税利润差额中不能解释的部分作为避税指标进行固定影响模型分析。因变量采用递延收入对会计—应税利润差额回归残差做Y，自变量包括激励补偿和管理变量。
二、数据来源及统计分析
1.在华跨国公司相关数据来源
实证研究数据来源于某省国家税务局税收征管信息系统。本文采集了某省国家税务局2011年管辖范围内，申报财务报表的营业收入10万元以上的A类外商投资、2 424户独资企业所得税纳税人截面数据①。采集数据范围包括企业类纳税人税务登记信息、税收申报表信息、财务报表信息以及对企业实施稽查后制作的《税务处理决定书》等二十余项企业报告及税务检查信息。在此基础上剔除报告信息缺失或造成变量计算错误的企业样本，得到参与模型估计的有效样本企业1 999户。剔除的样本企业包括：总资产小于等于0或未填报者；总负债小于等于0或未填报者；固定资产大于等于总资产者；总负债大于等于总资产者。
2.在华跨国公司样本的统计分析
按照营业收入划分企业规模及户均实际缴纳企业所得税来看，两者成正相关关系。有效样本企业统计分析情况，如表1所示。 A类企业所得税纳税人为查账征收企业，B类企业所得税纳税人为核定征收企业，与A类纳税人相比，企业规模相对较小、报告数据资料少，因而不做为本文实证研究的考察对象。
从表1中可以看出，在1 999户企业所得税纳税人中，营业收入在10亿元以上的特大型企业64户，占样本企业总户数的3.20%，缴纳企业所得税510 399万元，占总数的67.36%。营业收入在3 000万元—10亿元之间的大型企业713户，占样本企业总户数的35.67%，缴纳企业所得税237 973万元，占总数的31.40%。营业收入在3 000万元以下的中小型企业1 222户，占样本企业总户数的61.13%，缴纳企业所得税9 392万元，占总数的1.24%。
企业的亏损面与企业规模呈负相关关系，营业收入在3 000万元以下的中小型企业的亏损面最大，达到57.28%。报告研发支出的企业户数仅占总数的2.50%，研发企业随企业规模增大而增多，支出金额也逐渐增加。税务机关对企业近年的税收遵从情况检查结果显示，企业的不遵从户数比重达到9.80%。不遵从户数比重随企业规模增加而增加。
3.在华跨国公司样本统计分析的结果
有效样本企业中，户数最多的三个行业分别为非金属矿物制品业195户、房地产业150户和纺织服装、服饰业146户。户均实际缴纳企业所得税最多的三个行业分别为汽车制造业3 625.63万元、房地产业1 261.21万元和金属制品业346.88万元。盈利企业占行业户数最多的三个行业分别为汽车制造业71.76%、金属制品业65.69%和电气机械和器材制造业59.14%。亏损企业占行业户数超过50%的行业 分别为批发业、农副食品加工业和纺织服装、服饰业。在亏损企业中，户均亏损额最多的三个行业分别为房地产业1 917.24万元、汽车制造业1 214.39万元和非金属矿物制品业852.98万元。
三、跨国公司避税影响因素的实证分析
1.估计模型的变量定义
本文借用Rego[7] 和Dyreng等[11]等文献的实证研究方法，首先，定义因变量1，即Y1为有效税率变量（Effective Tax Rate，ETR）。且ETR=实缴所得税/税前会计利润。
如果两个企业税前会计收入相等，缴税少的企业有效税率低，可视为税收筹划更加有效。所以，政策制定者和学者们均把ETR做为衡量企业税收负担的重要指标。Levenson 认为，股票市场把企业缴纳税收多少做为衡量企业控制成本能力的衡量指标。因此，ETR是众多股东关注的重要企业表现指标。实际计算时，如果企业亏损的话，变量值取0。
其次，定义因变量2，即Y2为企业报告会计—应税利润差额（Book-Tax Difference，BTD）。指标值为企业报告会计利润总额与应纳税所得额之间的差额，如果差额为0，指标取值0，其它情况下将差额的数量级取自然对数进行缩减。会计—应税利润差额是Lisowsky 等[14]采用的避税指标，也是Chen等 [15]采用的4个避税指标之一。 Chen等[15]实证研究采用的因变量分别为：GAAP ETRs，CASH ETRs，全部会计—应税利润差额和非正常的会计—应税利润差额。
最后，定义因变量3，即Y3为企业负债率（Long-Run Leverage）。界定跨国企业收入转移存在难度，跨国公司分支机构一般共享企业独特的资源，如品牌或技术，这些商品极少与第三方进行交易，因此难以取得其定价标准，也难以对其子公司利润分配的真实性、客观性予以证实。现有的实证研究多关注收入转移的动因及规模，一方面从动机出发，如看企业负债情况，研究其它因素相同的情况下，跨国公司是否在高税率地区有更多负债；另一方面研究转移定价和无形资产的属地问题。因Y3在因变量为Y1、Y2的模型估计中充当自变量，定义参见下文的自变量定义。
2.估计模型的自变量定义
模型估计采用的自变量定义如下：
企业规模（Size）：企业的营业收入取自然对数值。在美国国内经营和跨国经营的总体样本中，规模较大的企业，ETR也较高，这与Zimmerman[16]和 Omer等[17]关于大企业与小企业相比承担了更多的政治成本的结论一致。跨国企业扩张地域越广泛，其ETR与国内企业相比越小，所以说企业经济规模与税收筹划相关。
利润率（Profit）：企业报告会计利润总额/营业收入。Grubert和 Mutti [2] 估计美国跨国公司在税率为40%的国家报告平均税前利润率（税前利润/销售收入）为9.30%，在税率为20%的国家报告平均税前利润率为15.75%，由此推断存在由节税驱动的利润转移现象。从收入转移的动因出发，企业会把利润率高的项目放在低税率地区进行。因此，在一定的假设前提下，如果企业规模相同的话，可以推断利润多的企业因为筹划意识强而避税更多，ETR相对较小。
亏损企业虚拟变量（Loss）： 当企业利润总额<0时，变量值为1，其它情况下变量值为0。亏损企业税负低，并且在税收征管实践中也通常被认为避税嫌疑大，所以，该变量与企业避税正相关。
企业亏损额（Net Operation Loss，NOL）：当企业亏损额>0时，变量值取ln（亏损额），其它情况下变量值为0。Dyreng等[11]认为，如果亏损额增加的话，企业可能采取避税行动，本文采用该指标模拟企业避税额度的差别。但是也有观点认为，因为亏损企业无税收负担，跨国企业有动机将利润转移至亏损子公司进行避税。所以，该变量与企业避税的关系尚无定论。
企业广告和业务宣传费支出：广告和业务宣传费支出/总资产。企业公众可见度越高，避税越少。Dyreng等[11]采用该指标做公众可见度的指标，所以，该变量与企业避税负相关。
企业研发支出：研发支出/总资产×100。Hanlon等[18]指出研发支出可进行税收扣除，并且Dyreng等[11]认为它代表无形资产，为企业进行税收筹划提供更多的机会，所以，该变量与企业避税正相关。
固定资产比率：固定资产/总资产。Mills等[8]指出资本密集型企业有多种税收筹划方法，包括资产是购买还是租赁取得、购买和处置的时间等，所以，该变量与企业避税正相关。
无形资产比率：无形资产/总资产。Dyreng等[11]认为，无形资产价值可做为企业转移收入难易的衡量指标。一个极端的例子是，没有实物资产的企业，摆脱了固定资产的负担，可以轻易的易址至税收优惠地区，所以，该变量与企业避税正相关。
负债率：长期负债/总资产。债务利息可税前扣除，降低企业税负，举债融资是跨国公司在高税率国家常用的避税手段。另外，债务融资能力也是企业在当地政治力的一种体现。Dyreng等[11]将其做为企业财务复杂性的指标，所以，该变量与企业避税正相关。
3.估计模型的行业虚拟变量定义
行业虚拟变量 （Industry Dummy）：当某行业企业超过40户时，对该行业赋予一个虚拟变量。例如当企业为房地产业时，I2变量值为1，其它企业I2变量值为0。依此类推，共12个，如表2所示。指标可解释为在控制了以上变量变化的同时，某些行业的税负高，某些行业的税负低。
从变量的统计描述可以看到，样本企业平均有效税率15%，低于我国标准企业所得税率10个百分点，企业利润率较低，亏损情况较严重，研发支出少，企业自主研发能力不强，可持续发展性较差。由于企业避税手段相对于逃税方式更加隐蔽，不易被发现，税务机关通过稽查方式发现的不遵从企业数量较多，而通过反避税工作发现的不遵从企业数量较少，这从一个侧面反映了反避税工作的艰巨性和复杂性。
模型估计前进行变量相关性检验，发现自变量LOSS与NOL变量高度相关，相关系数达到0.97。因此，在模型估计时，将两者替换使用。其余变量之间的相关系数均低于0.70，保证了模型估计不存在多重 共线性问题。
四、研究跨国公司避税的影响因素的结论与应用
从模型估计结果来看，避税与规模呈负相关关系，但显著性较低，与以往研究结论相反。说明企业越大，避税额越小。这与税务机关对大规模企业的关注程度高、管理监控严格到位不无关系。企业利润率越高，进行税收筹划的可用资源越多，从而避税的可能性越大。由于亏损企业无税收负担，亏损额越多，企业避税动机越小，因而亏损额与避税呈负相关关系。
企业研发支出可申报免税收入加计扣除，因而研发支出与避税呈正相关。固定资产和无形资产比率高，均为企业避税提供了更多便利，此两项与避税呈正相关。利息支出可税前扣除，因而负债率高的企业避税额大。税务机关对企业前期避税检查有效减少了企业后期的避税额度，但该变量的显著性较低。广告支出和前期税务稽查行为对避税均无显著影响。一般来讲，广告宣传费越多，企业知名度越高，企业避税一旦被发现，由于声誉受损而产生的成本较高。Gallemore等 [20]提到，美国国内税务局（IRS）局长指出，“过度避税”（tax aggressiveness）战略会对企业声誉造成显著的风险，但实证证据很少。但Gallemore等[19]实证分析了一组因过度避税而被税务机关查处的大企业样本，采用多指标衡量声誉成本，包括管理层轮换率、营业利润、广告费用改变、财富杂志等媒体排名，实证研究结果与人们的直觉相悖，企业避税对其声誉无显著影响。
本文的实证研究结论也证实了这一点。前期税务稽查对企业税收遵从行为的影响尚无定论，本文研究结果表明，税务稽查对企业税收遵从行为无显著影响，印证了税收法律“棍棒”对遵从行为没有明显影响。
在控制了以上诸多自变量影响的基础上，房地产业和农副食品加工业企业避税额显著高于其它行业，而金属制品业企业避税额显著低于其它行业，但变量显著性较低。
综上所述，本文实证研究得到的基本结论是：影响在华跨国企业避税额的主要因素有利润率、亏损额、企业的研发支出、固定资产、无形资产比率等。企业利润率越高、研发支出越多、固定资产、无形资产比率越高、长期负债率越高，避税越多；企业亏损额越多，避税越少，税务机关前期对企业的反避税检查工作在一定程度上抑制了企业后期的避税行为。本文实证研究采用的数据无法获知企业国外母公司及其它分公司的属地、税收政策法规、税率及企业经营情况，使实证研究难以鉴别企业是否存在避税港经营等某些重要的避税决定因素。
税务转正总结篇（5）
[中图分类号]F81242 [文献标识码]B [文章编号]
2095-3283（2012）08-0154-02
作者简介：陈平平（1974-），女，江苏常州人，会计学硕士研究生，上海远程教育集团上海开放大学讲师。
一、简化我国增值税账务处理的必要性
增值税从20世纪70年代末引入我国，到1994年已经是我国第一大税种，所提供的税收收入超过税收总收入的40%。2009年为了更好地发挥增值税的作用，我国增值税制实现了从生产型向消费型的全面转型，表明我国的增值税制向世界上多数国家和地区实行的增值税制靠近，也意味着增值税中性调节作用将能够得到更恰当的发挥。
2012年我国营业税改征增值税试点的序幕在上海拉开，我国税制现代化的进程意味着营业税最终必然被增值税制所取代。营业税是我国最为重要的地方税，增值税又是我国最重要的税种，改征这两大税种成为我国税制改革的一项重要任务，从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业率先开展营业税改征增值税改革试点。营业税改征增值税试点取得经验之后将向全国推广，届时涉及增值税的企业将更广泛。
而在会计实务工作中，增值税账务处理比较繁琐复杂，期末结转等细节也不统一。这些都给会计人员处理增值税事项带来困惑和困难，从而导致不能正确提供涉税信息。因此，探讨如何简化我国增值税账务处理有其现实必要性。
二、目前我国增值税账务处理存在的问题
目前我国企业对于增值税的涉税会计核算仍然存在一定的困惑区，尤其是对增值税明细科目的设置和结转以及一些特殊业务的处理不能够准确把握，导致不能正确提供涉税信息，也给审计工作带来一些不便。主要问题如下：
1增值税明细科目的设置过于复杂
一般情况下，企业在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”两个二级明细科目。在“应交增值税”明细科目下设置“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销产品应纳税额”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”和“转出多交增值税”等专栏。在“应交增值税”明细科目下借方设“转出未交增值税”和贷方设“转出多交增值税”专栏，分别记录企业月终转出未交或多交的增值税。无论是借方余额还是贷方余额，“应交增值税”一律转入“未交增值税”明细账。“未交增值税”明细科目分别反映企业欠交增值税款、待抵扣增值税以及转入多交的增值税。从这些描述中我们可以看出，增值税明细科目多，尤其是二级明细和专栏科目借贷方设置和核算复杂。
2增值税明细科目的结转不规范
会计期末，企业将欠交或多交的增值税从“应交税费——应交增值税”账户转入“应交税费——未交增值税”账户。将本月应交未交的增值税，借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税），贷：应交税费——未交增值税。当月缴纳当期增值税时，借：应交税费——应交增值税（已交税金），贷：银行存款。当月缴纳上月应交未交的增值税，应交税费——未交增值税，贷：银行存款。将本月多交的增值税，借：应交税费——未交增值税，贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税）。期末留抵税额表现为“应交税费——应交增值税”账户的借方余额，不转出。由于多交增值税在转出之前与期末留抵税额一样，都表现为“应交税费——应交增值税”账户的借方余额，加之增值税核算比较复杂，在实践操作中很容易将二者混淆，也不太容易划分。
另外，对于“应交增值税”二级明细科目下设置的“进项税额” “销项税额”等专栏的结转问题，无论是准则还是会计基础操作业务规范都没有具体规定。这也给会计实务工作者带来一些困惑，有的企业财务人员业务不是很熟练，就会发生结转错误，审计发现错误还不能根据年底汇总数调整，必须逐月调整。企业的增值税明细科目的实际结转情况各不相同：有的企业是每月底结转；有的企业是每年底结转；有的企业是历年累计不结转，导致累计账面金额巨大。
企业除了需要处置常规的增值税账务处理，还会遇到一些特殊业务，如“进项税额”发生进货退回时的核算、“减免税款”与即征即退、先征后返、先征后退业务处理等。这些都增加了增值税账务处理的复杂程度。
三、简化增值税账务处理的具体方法
根据现行会计准则对企业增值税的规范，主要是对月末结转及上缴的账务处理作了较大范围的调整，对增值税会计核算所使用的账户在原有账户的基础上进行了简化。笔者结合现行会计准则规范，对企业增值税账务处理简化提出如下的具体建议：
1企业增值税日常账务处理的简化
企业增值税的科目设置：保留“应交税费——应交增值税”下设置“进项税额”、“销项税额”、“出口退税”、“进项税额转出”、“已交税金”等专栏；取消在“应交增值税”明细科目下借方设“转出未交增值税”和贷方设“转出多交增值税”专栏。
陈平平：简化我国增值税账务处理的探讨
陈平平：简化我国增值税账务处理的探讨
（1）一般购销业务进项税额、销项税额的账务处理
企业采购物资等，按应计入采购成本的金额，借记“材料采购”、“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。若购入物资发生的退货做相反的会计分录。
销售物资或提供应税劳务，按营业收入和应收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”科目。若发生的销售退回做相反的会计分录。
如企业购进材料时：
借：材料采购
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
如企业销售商品时：
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
若出口产品按规定退税时：
借：其他应收款
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）
（2）缴纳增值税的账务处理
税法规定，增值税的纳税期限分为按月纳税和按日纳税。按月纳税适用于为数众多的中小型企业，按日纳税适用于特大型企业、大型企业及部分中型企业。
企业上交本期应交的增值税时：
借：应交税费——应交增值税（已交税金）
贷：银行存款
2企业增值税结转账务处理的简化
每月月底，将“应交税费——应交增值税”下面的专栏“进项税额”、“销项税额” “出口退税”、“进项税额转出”、“已交税金”等全部结转，转入“应交税费——未交增值税”账户。结转后，“应交税费—应交增值税”账户没有余额，只在“应交税费——未交增值税”账户下有余额。
即每月底做一笔结转分录，分别将“应交税费——应交增值”下面的借、贷方专栏反向结转转入“应交税费——未交增值税”，具体如下（以常规需在下月初缴纳本月增值税款为例。如果企业有尚未抵扣的增值税或多交的增值税，则“应交税费——未交增值税”在分录的借方）：
借：应交税费——应交增值税（销项税额）
——应交增值税（出口退税）
贷：应交税费——应交增值税（进项税额）
——应交增值税（已交税金）
应交税费——未交增值税
“应交税费——未交增值税”账户的期末贷方余额，反映企业以后尚需缴纳的增值税；“应交税费——未交增值税”账户的期末借方余额，反映以后企业可以少交的增值税额，是企业尚未抵扣的增值税或多交的增值税，具体数据可以直接查看增值税明细账的专栏合计数中的“本月合计”和“本年累计”数，也可查看企业单独装订的增值税进项与销项发票汇总额。
综上所述，随着2012年营业税改征增值税，增值税作为第一大税占税收比重将更高，涉及增值税的企业将更多。在遵循现行会计准则的前提下，取消“转出未交增值税”和 “转出多交增值税”专栏，每个月月末将“应交增值税”余额转销，只留有“未交增值税”账户余额，简化增值税账务处理过程和结转过程，这样既有利于企业会计实务操作，正确提供涉税信息，也便于审计工作的顺利进行。
税务转正总结篇（6）
比率分析法是通过计算多个财务指标，查找企业存在税务风险的原因，用财务比率揭示企业经济活动变动程度及财务状况的一种方法。这种税务风险识别方法具备计算简单、直观的特点，能够通过计算为财务报表使用者提供所需的财务数据。但是，该方法计算出来的指标往往难以准确反映出企业的纳税状况，不能很好地明确财务报表与税务风险的关系。比率分析法主要包括以下内容：一是相关比率，通过计算财务报表中两个或两个以上相关的财务数据获取财务比率指标。如，产权比率、资产负债率等；二是构成比率，将财务报表视为一个整体，将财务数据视为其组成部分，对各个组成部分与总体之间的比重，以及指标构成内容的变化进行分析。如，流动资产占资产总额的比率等；三是效率比率，是指通过评价企业的经济效益，进而反映企业某项经济活动投入与产出的关系。如，资产效率比率等。
2.趋势分析法。
趋势分析法是通过对两期或多期连续的财务报表中的相关指标或比率进行定基对比或环比对比，进而得出分析对象增减变动方向、幅度以及数额的一种方法，其分析结果可以反映出企业一段时期内的经营情况、财务状况和现金流量变化趋势。通过对多期财务报表的内容进行分析，以及对报表与报表之间的数据勾稽关系进行核对，能够为识别纳税风险提供有力依据。
3.因素分析法。
因素分析法是纳税评估的重要方法，可以有效诊断出企业的税务状况，识别企业潜在的税务风险。该方法选择在几个有相互联系的财务指标之间进行综合分析，这几个有联系的财务指标是另一个财务指标的构成要素，通过分析指标与指标的内在联系性，揭示其对某一项经济指标的影响。因素分析法能够查找出影响企业纳税指标高低的主要原因，揭露财务指标各因素对企业纳税状况的影响程度，为合法开展税务筹划活动提供依据。
4.项目分析法。
项目分析法以项目评估为主、指标评估为辅，在识别税务风险方面体现出了更大的优越性。该方法在综合比对资产负债表、利润表、现金流量表的项目之间勾稽关系的基础上，对项目之间的关联关系进行联动分析，充分挖掘项目关联关系中隐藏的涉税信息，进而确定税务管理的重点。如，通过关联分析“应收账款”、“营业收入”、“营业外收入”项目，可以及时发现企业是否存在账外经营入账不及时的问题，进而识别税务风险，采取有效应对措施。
二、从企业财务报表上识别税务风险的具体运用
1.资产负债表上的税务风险识别。
从税务风险管理的角度上来看，企业营运能力分析指标中包含着与涉税行为相关的各类数据，如存货周转率、应收账款周转率、资产周转率等，所以在识别企业税务风险时，可以将这些财务指标作为判断依据。
1.1存货周转率分析。
当存货周转率过高时，表明企业存货占有水平较低，具有较强流动性。在这种情况下，如果企业应纳税额不增反减，那么就要分析企业是否存在虚增成本或多结转档期销售成本的问题；当存货周转率过低时，表明企业存货的流动性较差，占有水平较高。在这种情况下，如果企业申报纳税额减少，那么就要分析企业是否存在多结转销售成本、虚开发票、多抵扣进项金额等问题。
1.2应收账款周转率分析。
在分析应收账款周转率时，将其与企业前期指标、所处行业水平等多个参照体系中的指标进行对比，以此判断该项指标是否正常。如果存在异常波动，那么就要检查企业是否存在隐藏收入问题，并认真审查企业坏账准备计提、坏账损失处理等情况的真实性。
1.3资产周转率分析。
资产周转率主要包括总资产周转率、流动资产周转率、固定资产周转率等。资产周转率越高，则表明企业的资产利用率越高，生产能力和获利能力也应该越高。如果此时企业的获利能力与同行业平均水平相比偏低，那么就要分析企业在成本核算过程中是否存在人为调节利润的行为。
2.利润表上的税务风险识别。
利润表上的税务风险识别主要是根据年度利润表，分析净利润的构成情况、增减变化、结构变化等，并结合税法和会计制度寻找企业在申报纳税时是否存在不合法、不合规的调整行为。
2.1主营业务收入变动率、主营业务成本变动率、主营业务利润变动率、销售毛利率变动率分析。
在排除企业外部经营环境发生重大变化的情况下，这四项指标的变动趋势和幅度应大致相同。若四项指标中有某项指标出现异常波动，则要结合财务报表的相关数据对纳税风险进行识别。如，在主营业务收入增幅小于主营业务成本增幅的情况下，应分析企业是否存在少计收入的情况，并审查企业委托代销商品、分期收款发出商品的核算是否正确。与此同时，还要分析企业否存在多列支工资、多计提固定资产、多计成本等问题。
2.2其他业务利润增减变动率分析。
当其他业务利润增减变动率出现异常时，要根据企业经营业务，分析企业在销售附产品、残次品的过程中是否存在收入不入账的问题，检查企业是否存在账外账，核对企业是否漏计增值税销项税额或少缴所得税。
2.3期间费用增减变动率分析。
当期间费用增减变动较大时，应当结合企业各项往来账目，如预提费用、应付账款、其他应付款、应付工资等科目进行分析，查看企业是否存在多列支费用、管理费用核算范围不正确、资本化利息计入当期财务费用等问题。
3.现金流量表上的税务风险识别。
从税务风险识别的角度上来看，要重点分析现金流量表的内部结构，掌握主表和补充资料中相关信息的变化。
3.1主表部分分析。
主表分析中可能会存在以下问题：如果工资支出和税费支出与主营业务收入和利润总额相比出现较大反差，那么就要分析企业是否存在账外销售问题；如果销售商品、提供劳务收到的现金与购买货物、接受劳务支出的现金出现大额正差，那么就要审查企业是否存在收入不入账的情况；如果投资活动产生的现金流量与投资收益、营业外支出相比存在较大反差，那么就要检查企业是否存在多计营业外支出、少计投资收益等问题。
3.2补充资料分析。
在对补充资料进行税务风险分析时，要结合企业所得税的应纳税所得额调整进行分析，用于验证应纳税所得额的真实性和准确性。主要分析的内容包括：资产减值准备、固定资产折旧与管理费用对比；固定资产处置、无形资产损失与营业外支出对比；财务费用、投资损失与投资收入对比等。
税务转正总结篇（7）
税收政策作为国家的宏观财政手段对国家财政大局和经济有着不可言喻的重要性。国内各类型经济产业是税收政策的直接作用对象。因此对经济企业和工商行业等不同产业的划分和税收制度尤为突出。随着以服务行业为代表的第三产业发展和崛起，原本的税收制度呈现多种问题，不能满足其要求。服务行业自兴起以来依据自身资源消耗低，经济附加值大的特点迅速导向市场。为协调第三产业在传统经济模式下的融合性和连带性，“营增改”应运而生。
一、我国服务行业的发展现状和分析
随着人类文明的进步、社会和谐的安定、生活与市场的负责化和经济科学的发展等诸多因素，服务行业为人提供便捷、解答和维护，为社会经济产业化便于接轨人民生活的宗旨早在二战期间就已经初现端倪。现代服务行业的确定是由美国社会学家丹尼尔提出来的。他指出服务行业在工业发展模式中最直接的表象是交通运输业和商品零售业。服务行业的出现和发展使各经济产业无不通过人性化的吸纳和融合来大范围提升企业价值和经济营销模式。这一现象导致市场规模的模糊和混乱。对行业之间的确立关系被服务行业的介入而打破。执行传统的以企业营业税为税收对象导致经济性产业和服务性产业出现双重税收，这对服务行业的发展造成巨大阻碍。尽快给服务行业找一个“安身立命”的市场并合理控制各企业之间产业链的调整和延伸，进而完成服务型行业的华丽转型。所以面对服务行业跻身各产业链的同时有效的规划市场服务类别并针对其市场经济转型和服务型经济的发展完善落实税收政策的改革是十分必要的。根据世界贸易组织的国际服务贸易分类表显示：现代服务行业可分为商业服务、通信服务、建筑有关工程服务、教育服务、环境服务、销售服务、金融服务、旅游服务、健康和社会服务、交通运输服务、娱乐文化服务等诸多类型。由于服务行业的发展迅速和其本身具有复杂化和多变化，致使现在理论界都不能统一的为服务行业有一个明确的概念分析。而通过服务行业在人民生活和产业工作的融入中的行业规整确定了服务行业典型的三大支柱，分别为生产、科技型服务、新兴。中国虽然发展成为世界贸易大国，但是服务行业的起步还是相对发达国家较晚。中国服务业的发展应该优先借鉴国外成功的服务发展模式，取其精华、因地制宜、推陈出新。尽快确立服务行业规章制度，通过完善的服务体系运用制度化，科学化的管理手段创造具有中国特色的服务行业。
二、实施“营增改”税收政策的试点分析
“营增改”的宗旨就是通过现代服务行业的结构性减税来解决市场行业重复征税的问题。这对企业化的结构调整和转型升级有长远的影响。2012年“营增改”税收模式率先在上海市的交通运输和现代服务业作为试点研究分析。根据国民经济和社会发展统计数据发现上海市在2011年的国民生产总值是14900.93亿元，其中以交通运输和现代服务行业为代表的第三产业贡献值比例占58.05％。第三产业的发展和建设已经成为上海经济发展和未来产业发展的焦点。因此国家税务局和财政部于2012年1月1日将上海作为“营增改”税收政策试点研究进行税收政策的改革，一年期间上海市的试点企业扩展到15.9万家，市场经济企业和纳税人的税收相对减少了166亿元，“营增改”的推行减轻了90％的企业税收负担。同年八月份国家税务局将北京、天津、广东等八个省份纳入新型税收政策试点范围中，两年后“营增改”推行全国。在现行增值税17％和13％两档税率的基础上，新增11％和6％两档税率。虽然在“营增改”税收模式下国家财政局的税收值明显下降，但相对于我国经济市场转型服务经济的发展来说。“营增改”对我国现代服务行业的优先发展和经济水平是利大于弊。当然还需要分析试点地区税收政策实施的优劣并综合国家和区域特点来进一步对新型税收政策进行考验和修正。国家税务总局为缓解试点地区产业税收转变的过度影响将传统税收模式中纳税人的营业税减免政策调整为增值税免税或者即征即退方式，非试点地区一般纳税人可凭借增值税专用发票抵扣进项税额，而原本试点地区的营业税收入依然归属于试点地区。通过传统营业税和新型增值税的双向计算和抵扣有效的链接了原本税收模式进项税额抵扣链。缓解了地方经济企业转型服务经济中税收模式的阻碍和压力，同时保持了中央和地方现行财政体制的基本稳定。本次“营增改”税收模式改革仍采用纳税人分类管理模式。以应税服务中增值税销售额为500万为界限分为一般纳税人和小规模纳税人。
三、数据分析“营增改”前后服务行业的税负影响
1、对小规模纳税人的税负影响
“营增改”后小规模纳税人的税收计算为：应纳增值税额=营业收入÷（1+3％）×3%。虽然在“营增改”后小规模纳税人征收率沿用传统税收仍为3％，但是相比于之前的纳税方式以营业收入全额乘以百分之五的税率来看，小规模纳税人收益比较明显。况且“营增改”后小规模纳税人的营业收入包括了含税销售额，这使应纳税额进一步降低。例证分析：假设某家小型服务公司的年营业额为200万元。在“营增改”钱应纳税额=100×5%=5万元；“营增改”后应纳税额=100÷（1+3%）×3%=2.91万元。经过分析计算比较“营增改”前后纳税额的比率为（5-2.91）÷5=0.418。由此可见运用增值税纳税模式小规模纳税额明显降低。
2、对一般纳税人的税负影响
改征增值税后一般纳税人有原本缴纳5%营业税改为缴纳6%增值税，企业购进的固定资产和按照进项税额进行税收抵扣，购进企业营运设备，加大固体成本额等成为了一般纳税人税收筹划的最佳选择。增值税的计税对象由传统纳税的营业总额改成营业增值计税。这里的营业收入总额也是包括含税销售额的。具体税收计算方式为：销项税额=营业收入÷（1+6%）×6%进项税额=经济成本÷6%应纳增值税额=销项税额-进项税额例证分析：假设有家大型技术服务企业其年营业额假定为1000万元，并且单从营业销售额（不考虑企业固定资本的进项税额抵扣）来计算比较“营增改”前后该企业所承担税额的比率和企业营业总额。那么该企业在“营增改”前改年度的营业缴纳税额=1000×5%=50万元；附加税费（城建税7%、教育费3%）=50×（7%+3%）=5万元。所以该年度本企业的税收总额为50+5=55万元；营业总额=1000-55=945万元。改征增值税后本年度企业应缴纳的增值税=1000÷（1+6%）×6%=943.40×6%=56.60万元，由于这里的营业销售额包含税销售额，所以附加税可在所得税前抵扣。最终企业应纳税所得额=56.60×（7%+3%）=5.66万元，出去应缴纳的增值税和附加税后改企业的净营业额=943.40-5.66=937.74万元。通过数据分析发现：改征增值税后实际税流转率为0.66%，正是应为实际税率小于名义税率，即0.66%＜（6%-5%）才能有效的保证企业利益。由此可见税负的下降取决于进项税额和年营业总额的比率大小。0.66%作为“营增改”后的实际流转税率成为衡量企业年缴纳税额比例的临界点。如果进项税额和营业总额的比率大于0.66%，那么该企业的税负就会降低，企业盈利指标也会随之提高。反之企业就有可能出现税负升高的情况。
四、软件技术服务行业“营增改”税收问题和措施
通过数据的计算分析可以知道当企业进项税额和营业税额的比率小于0.66%时企业的税负是呈现一个增长的趋势，就是说“营增改”政策也有可能加重部分行业的税负。软件开发服务行业就是“营增改”中税负不减反增的服务行业之一。由于营业税和增值税都是属于流转税，软件开发服务业固定资产相对不足、技术成本大都是人力知识成本，这是导致软件服务业税负增加的主要原因。在对上海服务行业的试点政策统计中发现，“营增改”后税负下降的服务业占比为90％，但其中有35.6％的企业反映“营增改”后税负水平升高或者基本不变。其中有形租赁业和公共运输业相比之下税负增长严重制约了其发展，上海政府积极出台了相关财政扶持政策。通过实行特别行业税收即征即退、先征后退或者建议征税的方式来缓解“营增改”税负的过渡期。“营增改”税负不减反增的反常现象并不是意外，这种税负变化是长期发展可持续、可控制的。增值税和营业税并存的双轨税制正处在发展探索阶段，“十二五”计划以来我为实现软件服务行业的健康发展，财政部和税务局制定实施了18号文和70号文，不断加强税收政策方面的优惠制度和扶持力度，在“企业据实申请、财政分类扶持、资金及时预拨”的影响下尽可能的减轻税负对软件服务业的影响。软件服务业也要积极响应国家政策和法规，及时务实的向国家反馈市场经济税负变化和影响，在国家的制度方针下考虑企业发展，寻求新的发展机遇。同时“营增改”中对服务行业的进项抵扣范围也应该适当的扩大，增强增值税抵扣链条的完整性和科学性。解决企业增值税务的正规发票是当下解决软件服务业税负问题的可行措施。
五、结语
“营增改”的实施降低了现代技术服务业的流转税负，进而提高经济企业的盈利能力，发展运营能力和资金流转能力。为实现经济和服务之间更加融洽的转型和升级提供政策上的助力。然我国服务行业中改收增值税的政策税务模式仍处于初级阶段，在实际过程中要注意规避风险，设计融资方式，进而探索出一条适用经济市场发展和服务行业高水准的税务税收多极化途径。
【参考文献】
[1]郑桢：营业税改增值税对现代服务业的影响分析[D].中央民族大学，2013.
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税务转正总结篇（8）
关键词 施工企业 工程分包 涉税问题
目前，我国建筑业经过20年改革开放的实践，在企业管理、生产经营、财务管理方面取得了突飞猛进的发展，随着建筑市场开放性程度的提高，以及国外建筑投资商和承包商的进入，国家相关政策法律和法规正逐渐与国际接轨，建筑工程分包过程中的涉税问题，也成为了国内大型建筑总承包企业面临现实问题。
一、 工程项目的分包及特征分析
施工企业的工程项目分包是指总承包人、或者勘察、设计、施工承包人，在承接某一工程后，经发包人同意，将其承包的某些非主要或者专业性较强的部分工程，再另行承揽给具备相应资质的其他承包人，并与其签订分包工程合同。《中华人民共和国建筑法》规定：建筑工程的总承包方可以根据工程的需要，将所承包工程中的部分工程承包给具有相应资质条件的建筑工程单位，而分包方所承担的相应的项目工程，除原定的总的分包合同以外的分包工程，必须经发包单位同意。
工程分包不同于工程转包。转包（也可称“违法转包”）是指承包人在承包工程后，不履行合同约定的责任和义务，未获得发包方同意，又将其承包的工程建设任务转让给第三人，转让人退出现场承包关系，受让人成为承包合同的另一方当事人的行为。转包与分包的根本区别在于：在转包行为中，原承包人以盈利为目的，将工程全部转手他人，自己并不具体履行承包合同中所约定的相应义务；而在分包行为中，承包人只将其所承包的某一部分或者某几部分工程分包给其他承包人，承包人仍要履行承包合同所约定的义务，并要向发包人负有相应责任。同时，由于转包容易使不具有相应资质的承包者进行工程建设，以致造成工程质量低下、建设市场混乱，所以在《中华人民共和国建筑法》、《中华人民共和国合同法》等法律文件中对于工程转包都做出了禁止性规定[1]。
从以上的相关法律规定来看，工程分包的主要特征包括分包行为必须在承发包合同中事先约定或者经发包方认可；符合合同约定或发包人许可的分包工程的行为才是企业正常的经营活动的范围，它与工程转包有本质的不同。因此，工程分包的这些特征，决定了在施工企业分包过程中的税务与会计处理所特有的原则和方法。
二、分包工程的营业税扣缴义务和计税依据
1.营业税的计税依据及扣缴义务
2009年，新修订了《中华人民共和国营业税暂行条例》，在其第五条第三款规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额[2]。同时，按照《条例》规定，总承包人属于法定的代扣代缴纳税义务人，在对已完工程价款进行结算时，还应以同分包方结算的工程价款为依据，来计算代扣代缴的营业税。
简单来说，相对于工程的总承包单位，必须以自行参与施工的建筑工程所产生的工程的价款来作为申报缴纳营业税的计税依据，另一方面还必须对分包单位所分包出去的工程所产生的税款申报，并且赋有代口代缴的义务。而工程的分包方需要根据工程总承包方所代口代缴的完税凭证到地税局换开发票，来作为分包单位的缴税凭证。
2.分包工程的个税及企业所得税问题
总承包方在选择合作的分包单位时，除了注重其施工资质和能力以外，还应当特别注意其税务情况，为以后分包发票的开据提供便利，防止发生不必要的纠纷。其中，分包方必须要有税务登记，开展正常税务业务，能够开据《外出经营税收管理证明》并且根据需要提供相关的税务的完税证明。因涉及到营业税缴税的抵顶扣减方面的问题，分包单位都是根据总承包单位所属的地税机关开具的相关的营业税的完税证明材料或者是工程结算的发票，来换开分包单位的发票。而地税机关会根据分包单位提供的材料，例如，营业执照、税务登记证、工程结算单、与总包单位签订的分包合同、付款证明、经办人的身份证、总承包单位开具的代扣代缴的完税证明等。如分包方不能提供以上的相关材料，地税部门将按分包结算价款的2-3%对其征收企业所得税，按照结算价款的0.4-1%征收其个人所得税。
值得一提的是，由于部分财务人员对工程分包的纳税义务的认识不足，或者部分地区对于工程施工的缴纳归属地的管理和划分存在差异，在申报缴纳税款的过程中，往往因为总承包单位不能够及时提供相应的代扣代缴的完税证明，或者没有把分包工程的所产生的工程价款作为营业税申报的总价款的范围内，从而造成纳税义务得不到履行，纳税行为不规范的情况。
三、分包工程营业税代扣代缴及其涉税会计处理
众所周知，会计核算的依据是国家的相关法律、法规和企业会计制度、会计准则。然而，就施工企业如何对分包工程扣缴税款进行正确的核算，在《施工企业会计核算办法》、《企业会计制度》和2006年颁布的《企业会计准则第15号――建造合同》中均没有作出明确的规定。
但是，在当前施工企业的会计实践中，对分包工程代扣代缴营业税的会计处理主要有两种方法，两种方法各具特点。
一是视分包工程与总承包方没有关系，分包工程收入和成本均不作为总承包方的利润而体现，而是在取得建设方的工程计量签证时，直接将分包方结算的部分作为总承包方的“应付账款”。但是，此种作法尽管和《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定相符, 但是却没能全面地反映出总承包方的收入与费用。
二是将分包工程的所得归入总承包方的收入之中，将与分包方结算的分包工程的款项作为施工成本进行相同处理。 这种做法不但可以客观地反映总承包方的成本与收入，还与《中华人民共和国建筑法》以及《中华人民共和国合同法》中关于总承包方的有关规定相符；同时，依据这种做法所确认的收入与新颁布的《营业税暂行条例》中规定的营业额呈正常差异，不影响对分包工程的会计核算。[3]因此，总承包方在核算分包工程时应该依据后者进行会计处理。
例如，某市政工程公司中标得工程项目，总承包额为800万，而后将其中一部分以100万的价格分包给另一公司。
对于此项业务，主要的会计分录如下：
(1)与建设方结算工程款时的会计处理：
借：应收账款800万
贷：工程结算700万
应付账款100万
(2)收到款项时，应作的会计处理：
借：银行存款800万
贷：应收账款800万。
(3)确认收入及成本(设成本为400万)，应作的会计处理：
借：主营业务成本400万
工程施工――合同毛利300万
贷：主营业务收入700万。
(4)计提本单位税金及附加，应作的会计处理：
借：主营业务税金及附加23．4万，
贷：应交税金――营业税21万，
应交税金――应交城市维护建设税1．48万．
其他应交款――应交教育费附加0．52万
(5)扣缴公司税金及附加，应作的会计处理：
借：应付账款5．1万，
贷：应交税金――营业税3万，
应交税金――应交城市维护建设税0．32万．
其他应交款――应交教育费附加0．14万(
(6)代扣税金转交后，公司开来发票100万．支付公司分包款，应作的会计处理：
借：应付账款194．9万(100―5．1)
贷：银行存款194．9万
综上所说，在施工企业项目分包的纳税实践中，应在准确把握相关法律规定的基础上，可按照第二种方法进行会计处理，确保施工企业的精细化管理。
参考文献：
税务转正总结篇（9）
随着疫情防控形势的逐渐好转，各地经济发展都按下了“复工键”“加速键”。很多退役军人也跃跃欲试，希望在机遇与挑战中觅得先机，找到自己发展的新机遇。
疫情期间的税收优惠政策
一是困难企业方面。《财政部、税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》(2020年第 8 号)、《国家税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收征收管理事项的公告》(2020 年第 4 号)规定 ：自 2020 年 1 月 1 日起，受疫情影响较大的困难行业企业 2020 年度发生的亏损，最长结转年限由 5 年延长至 8 年。 困难行业企业，包括交通运输、餐饮、住宿、旅游(指旅行社及相关服务、游览景区管理两类)四大类，具体判断标准按照现行《国民经济行业分类》执行。困难行业企业2020 年度主营业务收入须占收入总额(剔除不征税收入和投资收益)的 50% 以上。受疫情影响较大的困难行业企业按规定适用延长亏损结转年限政策的，应当在2020 年度企业所得税汇算清缴时，通过电子税务局提交《适用延长亏损结转年限政策声明》。
纳税人应在《适用延长亏损结转年限政策声明》填入纳税人名称、纳税人识别号 ( 统一社会信用代码 )、所属的具体行业三项信息，并对其符合政策规定、主营业务收入占比符合要求、勾选的所属困难行业等信息的真实性、准确性、完整性负责。 二是房产税、城镇土地使用税减免政策。房产税暂行条例规定，纳税人纳税确有困难的，可由省、自治区、直辖市人民政府确定，定期减征或者免征房产税。城镇土地使用税暂行条例规定，纳税人缴纳土地使用税确有困难需要定期减免的，由县以上税务机关批准。纳税人受疫情影响发生重大亏损导致纳税确有困难的，可按当地有关规定申请房土两税困难减免，具体办理建议咨询当地主管税务机关。 因疫情原因导致企业重大损失或正常生产经营活动受到重大影响的中小企业，如符合当地人民政府和税务部门出台的房产税、城镇土地使用税优惠政策，可申请享受房土两税减免。申请流程建议向当地税务机关咨询。
三是增值税优惠政策。《财政部、税务总局关于支持个体工商户复工复业增值税政策的公告》(2020 年第 13 号)、《国家税务总局关于支持个体工商户复工复业等税收征收管理事项的公告》(2020 年第 5 号)规定 ：自 2020 年 3 月 1 日至 5 月 31 日，对湖北省增值税小规模纳税人，适用 3% 征收率的应税销售收入，免征增值税;适用 3% 预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。
自2020 年 3 月 1 日至 5 月 31 日，除湖北省外，其他省、自治区、直辖市的增值税小规模纳税人，适用 3% 征收率的应税销售收入，减按1% 征收率征收增值税，按以下公式计算销售额：销售额 = 含 税销售额 /(1+1%);适用 3% 预征率的预缴增值税项目，减按 1% 预征率预缴增值税。 四是社会保险费减免政策。《人力资源社会保障部、财政部、税务总局关于阶段性减免企业社会保险费的通知》(人社部发〔2020〕11 号)、《国家税务总局关于贯彻落实阶段性减免企业社会保险费政策的通知》(税总函〔2020〕33 号)规定 ：自 2020 年 2 月起，湖北省可免征各类参保单位(不含机关事业单位)三项社会保险单位缴费部分，免征期限不超过 5 个月。
自2020 年 2 月起，各省、自治区、直辖市(除湖北省外)及新疆生产建设兵团可根据受疫情影响情况和基金承受能力，免征中小微企业三项社会保险单位缴费部分，免征期限不超过 5 个月 ;对大型企业等其他参保单位(不含机关事业单位)三项社会保险单位缴费部分可减半征收，减征期限不超过 3 个月。受疫情影响生产经营出现严重困难的企业，可申请缓缴社会保险费，缓缴期限原则上不超过 6 个月，缓缴期间免收滞纳金。 五是职工医保费减征优惠。《国家医保局、财政部、税务总局关于阶段性减征职工基本医疗保险费的指导意见》(医保发〔2020〕6 号)、《国家税务总局关于贯彻落实阶段性减免企业社会保险费政策的通知》(税总函〔2020〕 33 号)规定 ：自 2020 年 2 月起，各省、自治区、直辖市及新疆生产建设兵团(以下统称省)可指导统筹地区根据基金运行情况和实际工作需要，在确保基金收支中长期平衡的前提下，对职工医保单位缴费部分实行减半征收，减征期限不超过 5 个月。 原则上，统筹基金累计结存可支付月数大于6个月的统筹地区，可实施减征;可支付月数小于 6 个月但确有必要减征的统筹地区，由各省指导统筹 考虑安排。缓缴政策可继续执行，缓缴期限原则上不超过 6 个月，缓缴期间免收滞纳金。
其他税收政策
(一)营业税：1、军转干部就业免税。从事个体经营的军队专业干部，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。([国转联2001]8号、财税[2003]26号)
2、为安置军转干部就业而新开办的企业，凡军转干部占企业总人数60%及其以上的，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。([国转联2001]8号、财税[2003]26号)
3、转业军人自主择业免税。从事个体经营的军队转业干部和为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%(含60%)以上的企业，从2003年5月1日起，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。已经从事个体经营的军队转业干部和符合本通知规定条件的企业，如果已按国转联[2001]8号文件的规定，享受税收优惠，可继续执行到期满为止;没有享受税收优惠政策的，自本通知生效之日起， 3年内免征营业税。个体经营是指其雇工7人(含7人)以下的个体经营行为。(财税[2003]26号、财税[2005]18号)
4、为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型企业(除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30%以上，并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，3年内免征营业税。(财税[2004]93号)
5、对自谋职业的城镇退役士兵从事个体经营(除建筑业、娱乐业以及广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)的，自领取税务登记之日起，3年内免征营业税。(财税[2004]93号)
6、对自谋职业的城镇退役士兵从事农业机耕、排灌、病虫害防治、植保、农牧保险和相关技术培训业务以及家禽、牲畜、水生动物的繁殖和疾病防治业务的，按现行营业税规定免征营业税。(财税[2004]93号)
(二)企业所得税：1、军转干部就业免税。对为安置军队转业干部而新开办的企业，凡安置军转干部占企业总人数60%及其以上的，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征企业所得税。([2001]国转联8号、财税[2003]26号)
2、安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型、商业零售企业。自2004年1月1日起，对为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型企业(除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)、商业零售企业当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30%以上，并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，3年内免征企业所得税。企业当年新安置自谋职业的城镇退役士兵人数不足职工总数30%，但与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，3年内可按计算的减征比例减征企业所得税。减征比例=(企业当年新招用自谋职业的城镇退役士兵人数÷企业职工总数×100%)×2。(财税[2004]93号)
3、安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的从事商品零售兼营批发业务的商业零售企业。自2004年1月1日起，对于新办的从事商品零售兼营批发业务的商业零售企业，凡安置自谋职业的城镇退役士兵并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，每吸纳1名自谋职业的城镇退役士兵，每年可享受企业所得税2000元定额税收扣减优惠。当年不足扣减的，可结转至下一年继续扣减，但结转期不能超过两年。(财税[2004]93号)
(三)个人所得税：1、军人的转业费、复员费免纳个人所得税。(条例第4条)2、军转干部就业免税。从2003年5月1日起，军队转业干部从事个体经营的，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。([2001]国转联8号、财税[2003]26号)
3、退役士兵自谋职业免税。对自谋职业的城镇退役士兵从事个体经营(除建筑业、娱乐业以及广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)的，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。[国办发(2004)10号]
4、转业干部自主择业免税。从2003年5月1日起，从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，3年内免征个人所得税。([2001]国转联8号、财税[2003]26号)
(四)城市维护建设税：1、对为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的商业零售企业，当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30%以上，并与其签订1年以上期限劳动合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，3年内免征城市维护建设税、教育费附加。(财税[2004]93号)
税务转正总结篇（10）
我国《增值税暂行条例》规定：（1）企业购进的货物及在产品、产成品发生非正常损失；（2）纳税人购进货物或应税劳务改变用途（如用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等）；其已抵扣的进项税额必须转出，不得从销项税额中作抵扣。进项税额之所以要转出，是因为原来购进的货物或应税劳务不能产生增值税销项税额，已抵扣的进项税额失去了抵扣的来源。但在一些特殊情况下发生的损失到底是否非正常损失，以及如何转出已抵扣的进项税额，转出多少，在实务中是需要企业财务人员进行分析、研究和判断的。本文就以下几种情况对增值税进项税额转出账务处理进行探讨解析。
一、存货购进短缺毁损进项税额转出
（一）企业购进原材料如果发生短缺毁损应分别按情况处理。情况一：属于运输途中的合理损耗，如：购入中的自然损耗，即正常损失，材料按实际成本结转入库，原材料的总成本不变，但原材料的单位成本提高，其进项税额不作转出处理。情况二：属于购入中的不合理损耗，即非正常损失，在尚未查明原因前，损失的成本及其进项税额转入“待处理财产损溢”账户，待查明原因后再作相关的账务处理。关于非正常损失，根据增值税暂行条例实施细则规定，非正常损失是指企业生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：1、自然灾害损失；2、因管理不善造成存货被盗、丢失、发生霉烂质变等损失；3、其他非正常损失。税法对非正常损失采用的是“正列举”的方法，税法没有列举的就不属于非正常损失范畴。因此企业购进原材料如果发生短缺毁损，财会人员首先应正确判断存货的损失性质，即正常损失或是非正常损失，然后再按相关的会计核算方法进行账务处理。
例1：甲公司是增值税一般纳税人，12日从乙公司购入a材料，增值税专用发票上注明：材料数量500千克，单价200元，金额100000元，增值税额为17000元。另支付运输费300元（可按7%的扣除率计算进项税额）。15日材料验收入库，发现短缺20千克，属于不合理损耗，原因待查。
（二）首先该笔经济业务已明确了短缺属于不合理损耗（非正常损失），该业务的账务处理是：1、在查明原因之前先将a材料的实际采购成本为100000+300×93%=100279元，借记“在途物资”账户，购买材料所支付的进项税额为17000+300×7%=17021元，借记“应缴税费—应交增值税(进项税额)”账户，贷记“银行存款”等相关账户。此步骤不涉及进项税额转出；2、核算入库材料的实际成本，由于是购料阶段发生短缺毁损，短缺材料不应负担该批材料的运杂费用。所以短缺材料成本为20×200=4000元，验收入库材料成本为100279－4000=96279元，进项税额转出为4000×17%=680元，账务处理为：
（1）借：原材料—a材料96279.00
贷：在途物资96279.00
（2）借：待处理财产损溢—待处理流动资产损溢4680.00
贷：在途物资4000
应缴税费—应交增值税(进项税额转出)680.00
从以上账务处理可以看出，企业实际只可抵扣的进项税额是16341元，而不是17021元，从企业的角度来看，企业的税负增加了，但从税法上来讲是符合规定的。
二、存货盘亏进项税额转出
《企业会计制度》规定，企业存货应定期进行盘点，盘亏的存货在查明原因之前，其成本应转入“待处理财产损溢”账户。而盘亏存货的进项税额是否应同时转入“待处理财产损溢”账户，《企业会计制度》没有明确说明，在财会字\[1993\]83号文《关于增值税会计处理的规定》规定：企业购进的货物、在产品、产成品发生非正常损失，其进项税额应通过“应交税费—应交增值税（进项税转出）”转入相关科目，借记“待处理财产损溢”等科目。但在存货尚未查明原因前，财务人员并不能确定盘亏的存货是否属于非正常损失，而如果是正常损耗，其进项税额不需要转出。如果在查明原因前将盘亏存货的进项税全部转出，有可能造成企业要多缴增值税，会损害到企业的利益。因此笔者认为，存货在盘亏时只应将盘亏的存货成本转入“待处理财产损溢”账户，至于其相应的进项税额，待查明原因之后再确定是否转出。至于以什么作为基数计算转出的进项税额，2009年财税主管部门下发的《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》财税\[2009\]57号文规定：对企业毁损、报废的存货，以其存货的成本减除残值后的余额作为基数，计算发生非正常损失需要转出的进项税额。该文规范了企业资产损失税务处理办法及程序，资产损失税务处理的正确与否，直接影响到税务机关对企业资产损失的认定结果和税收负担。在实务中企业许多资产损失税务处理失误之处，不在于处理办法和程序不当，而在于对资产损失税务处理存在着不少误区，即把正常损失当成非正常损失处理，或把非正常损失均认为是正常损失，前者涉及的进项税额不该转出却作了转出处理，即增加了企业增值税负担，又在税务机关审批时得不到认可，产生不必要的税务纠纷。而后者应转出却不作转出处理，往往造成企业存在少缴税款的税务风险。
三、购进货物或应税劳务改变用途进项税额转出
购进货物改变用途通常是指购进的货物在没有经过任何加工的情况下，对内改变用途的行为。如用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等行为，其已抵扣的进项税额应转出。根据《增值税暂行条例实施细则》规定：（一）纳税人在能够准确划分不得抵扣的进项税，则可将所耗用存货按购进时已抵扣的进项税额转出；（二）无法准确确定应转出进项税额的，则按所耗用存货的实际成本计算要转出的进项税额。企业如果采用第二种方法，其计算出来的结果一般要大于第一种，因为一方面存货的实际成本不但包括了买价，还包括了存货的采购费用；另一方面，所耗用的存货可能同时适用了不同的税率，比如适用了17%的税率和7%的扣除率（运输费）。如果改变用途的存货无法准确划分其实际成本里含有多少买价、杂费及运输费，用实际成本作为基数乘以17%税率计算转出增值税进项税额，计算结果不是很合理，会加重企业税收负担，因为实际成本里含有的运输费是以7%扣除率计算进项税额的。由此可见会计核算的准确与否对企业纳税的影响有多重要。
例2：某企业所属的职工食堂维修领用原材料一批，其实际采购成本6000元（含运输费，运输费按7%扣除率计算进项税）。
按第一种方法计算转出的进项税额：假设领用材料的实际成本含有100元的运输费，则要转出的进项税额为?6000－100?×17%?100×7%＝1010元。
按第二种方法计算转出的进项税额：假设不能准确划分领用材料成本里含有运输费多少，那么核算时只能以所领用材料的实际成本计算要转出的进项税额，即6000×17%＝1020元。
两种计算结果比较：后者大于前者，意味着企业要多缴纳增值税，后者计算增加了企业的税负，影响到企业的利益。所以企业财会人员、办税人员应该尽可能准确划分不得抵扣的进项税，以避免少缴税或多缴税现象的发生。
四、正确区分视同销售和进项税额转出
对于某些视同销售行为，实际上往往不是真正的销售行为，企业不会由于此项视同销售行为而取得销售收入，增加货币流量，在账务处理中也往往不作销售处理，只按成本转账。但实际操作中视同销售行为和不得抵扣销项税额行为往往很容易产生混淆，甚至有些教材也产生这方面的错误。某财务会计教材在讲解进项税额转出时举了这样一个例子：
例3：某企业购进原材料一批，购进成本15万元，进项税额2.55万元，均已登记入账。后来企业将该批原材料改变用途，用于对外投资。企业作了如下账务处理：
借：长期股权投资175500
贷：原材料150000
应交税费—应交增值税（进项税额转出）25500
按照税法规定，企业将购买的货物用于对外投资，应视同对外销售行为。虽然从会计角度看属于非货币性资产交易，会计核算遵照非货币性资产交易准则进行会计处理。但是无论会计上如何处理，只要税法规定需要交纳增值税的，应当计算需交纳的增值税。而不是作进项税额转出处理。因此该例子的讲解是错误的。正确的处理是：以该批原材料当月同类货物平均销售价格或最近时期同类货物的平均销售价格作参考计算其增值税销项税额，或者按组成计税价格确定其销售额，计算其销项税额。组成计税价格=成本×（1+成本利润率），1993年12月28日国家税务总局的《增值税若干具体问题的规定》规定了成本利润率为10%。假设该企业的成本利润率为10%，则该批原材料的组成计税价格=150000×（1+10%）=165000（元），销项税额=165000×17%=28050（元）。账务处理为：
（1）借：长期股权投资193050
贷：其他业务收入165000
应交税费—应交增值税（销项税额）28050
税务转正总结篇（11）
（1）债务重组收入确认。企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。
这里所说的债务重组应按财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第一条第（二）款的规定执行，即债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
（2）股权转让所得的确认和计算。企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
税务机关通常认为，按照《公司法》的规定，上述规定中所称的股权变更手续，是指企业在工商等公司登记机关办理完成的股权变更手续；按照《企业所得税法实施条例》第七十一条的规定，上述规定中所称“取得该股权所发生的成本”确定方法为：通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
上述规定所称“不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额”，是指不得再扣除投资企业投资后被投资企业新增的权属于投资企业的留存收益。
（3）股息、红利等权益性投资收益收入确认。企业权益性投资取得股息、 红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。
税务机关通常认为，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。被投资企业以盈余公积和未分配利润转增股本的应作为投资企业的红利所得，并增加其投资成本。
（4）免税收入所对应的费用扣除。根据《企业所得税法实施条例》第二十七条、第二十八条的规定，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
税务机关通常认为，免税收入所对应的各项成本费用的税务处理与不征税收入所对应的成本费用处理不同，对于不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。
（5）从事股权投资业务的企业业务招待费计算。对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。
税务机关通常认为，对从事股权投资业务的各类企业，当期从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入均可以作为计算业务招待费扣除限额的基数。企业当期取得的股权投资性收入可以作为计算业务招待费扣除限额的基数，但不能作为计算广告费和业务宣传费税前扣除限额的基数。
此外，《企业所得税法》实施后，部分省份已经停止执行递延纳税政策。国家税务总局《关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局2010年第19号公告）对此问题进行了统一，即除另有规定外，一律一次性计入当年所得。
这里还要提醒企业，申报纳税时提供的各种报表及附报资料都是法律文书，具有法律效力。如果企业申报内容与事后税务机关检查中的数据不相符，从而造成被处罚和补税的，企业要为此承担全部责任。逾期申报须交滞纳金，钱虽然不多，但将由此形成纳税污点。
（文/程彩清）
核定征收转查账征收 前期亏损不能扣除
2010年企业所得税汇算清缴正在进行，有些企业询问：2009年企业是核定征收，2010年转为查账征收的纳税人前期亏损能否在税前弥补？答案是不允许的，原因有以下3点。
第一，实行核定征收的前提决定不允许在转为查账征收后弥补前期亏损。
根据《企业所得税核定征收办法（试行）》（国税发〔2008〕30号）第三条规定，除国家税务总局另有规定者外，存有六种情形之一的纳税人要实行核定征收企业所得税：一是依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的纳税人；二是依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的纳税人；三是擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的纳税人； 四是虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全， 难以查实的纳税人；五是发生纳税义务， 未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的纳税人；六是申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的纳税人。对这6种情形的纳税人之所以采取核定征收方式，就是因为都存在收入或成本费用不实或无法核实的问题。收入不实，不记或者少记收入企业利润减少； 成本费用不实，多列成本或支出加大了税前扣除项目金额， 进而造成亏损不实，因此，税务上认为不真实的亏损在转为查账征收后是不能允许在税前弥补的。
第二，核定征收所依据指标的“单一性”决定转为查账征收后不弥补前期亏损。
根据《企业所得税核定征收办法（试行）》第四条规定，对需要采取核定方式征收企业所得税纳税人，要视其收入和成本费用核算情况，分别采取核定应税所得率或核定应纳所得税额两种方式：对能正确核算（查实）收入总额但不能正确核算（查实）成本费用总额或能正确核算（查实）成本费用总额但不能正确核算（查实）收入总额、或通过采取合理方法能够计算或者推定纳税人收入总额或成本费用总额的，采取核定应税所得率方式征收企业所得税；对不属于以上情形，即收入或成本费用都没能做到正确核算（查实）、通过合理方法也不能计算或推定的，实行核定应纳所得税额方式征收企业所得税。可见，不论是采取核定应税所得率方法，还是采取核定应纳所得税额方法，被核定企业核算的收入或成本费用数据至少有一项是不真实的，只要有一项不真实，其所形成的亏损乃至向以后年度结转的亏损额也是不真实的，不真实的亏损额是不能在税前弥补的。
第三，《企业所得税法》规定的核定方法决定转为查账征收后不能弥补前期亏损额。
《企业所得税核定征收办法（试行）》第五条给出了对实行核定征收企业所得税的纳税人确定定率或定额的四种方法，即：一是参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；二是按照应税收入额或成本费用支出额定率核定；三是按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或测算核定；四是按照其他合理方法核定。可见，不论采取哪种方法核定其核定的定率或定额都是不准确的，因此，其企业所形成的亏损额也不是准确的，核算不准确的亏损额是不能在所得税前弥补的。
