流动资产概念大全11篇
时间：2023-07-04 16:21:32
流动资产概念篇（1）
一、研究内容的提出
会计概念框架作为会计知识体系的最基础最重要的组成部分，它通过指导、引导财务与会计从业人员形成认识和解释会计对象的一种认知结构。然而，会计概念框架又对从业人员形成的认知结构具有局限性，影响会计人员如何想、如何处理经济业务，并注意经济事实的某些方面，忽略其他方面；长期程式化会计处理程序和惯例产生会计认知刻板，框限主观认知会计世界的活动，导致忽略了框架外的世界；会计人员根据自己的会计认知结构对经济业务事项进行主观解释，建构企业现实的财务、经营和现金流量图像。会计概念框架体系包括已有的各种会计概念框架认知理论理念和会计研究者及从业人员各自的概念框架认识以及相互影响，两者之间应存在一定高度的相关性。
资产概念作为会计概念框架内容的重要组成部分，指导会计主体确认计量资金现在及运动的去向，在会计概念框架中具有重要地位，是会计概念框架中的核心概念之一，对会计实务的指导作用不可或缺，对其内涵和外延的研究具有很久远的历史。随着经济发展的起起伏伏、经济主体中各单位对资产有效使用的竞争、不同时空条件下资产价值的发现与消逝，理论界与实务界对资产的认识也不断加深，形成各种流派的资产概念框架，深刻影响了理论与实务界对资产的认识，本文研究旨在探讨各主要资产概念框架表述的内涵及各种资产概念框架之间的关系，并进一步从空间不同层面对资产内涵进行探求，以期进一步明了资产内涵。
二、资产概念框架综述及分析
资产的概念框架概括起来大致有四种：
第一种，历史成本为主导的“资产成本观”概念框架。该观点认为资产就是（历史）成本，从20世纪30年代开始，在经济危机的大背景下一度具有广泛的影响，直至今天，虽然仍无法从理论与实践上证明历史成本在资金运动中可以想当然的转移为企业新资产价值，但历史成本由于其真实可验证性被一直沿用，用以确认资产价值的计量。
第二种，以未来经济利益的预期流入为主的“未来经济利益观”概念框架。该观点首先在美国1980年FASB的SFAC NO.3《企业财务报告的要素》中被使用以后，成为至今资产主流概念之一，2006年我国新准则就采用了该概念，在《企业准则――基本准则》中规定，“资产是过去交易和事项形成的，企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”；然而就未来经济利益来看，“虽然企业持有资产的目的是为了获得未来经济利益”的流入，“但资产并不是未来经济利益本身”，未来经济利益流入需通过未来实际发生及发生多少予以证实，其描述是在说明资产运用的目的和可能的概括性结果而已。
第三种，资产的“权利观”概念框架。该观点认为“资产虽然含有未来经济利益，但资产不等于未来经济利益，而是对未来经济利益的权利或其他权益”，显然，该观点也内含着“该经济利益能够在未来多大程度上实现，则需通过未来实际发生多少经济利益来证实”的观点；但资产的权利观更侧重经济利益实现的条件，即企业是否具备实现的法律上、制度上的条件，显然其强调的也不是资产本身，而是说明资产运用的局限条件和可能获得经济利益的几种结果，至于实现为哪种形式需根据企业的实际需要和运用而定。
第四种，资产的“资源观”概念框架。该观点显然是在资产“历史成本观”、“未来经济利益观”、“权利观”基础上的完善扩展与综合，认为资产是企业过去交易或事项发生的结果，该结果形成的是一项由会计主体控制的经济资源，该经济资源可能为企业获得未来的经济利益。该观点也是IASB/FASB概念框架联合项目中对资产概念研究的倾向性意见，该概念框架体现为对资产当前状态的一种描述。从会计的基本职能来看，“会计是反映性的，……任何将企业价值精炼化的努力都是徒劳的，多种计量属性并存是历史的选择，人们关心的不是数字，而是数字下面的事实”，是反映与客观真实的一致，因此资产的“现时资源观”更能体现出经济发展中经济主体不同时空条件下对资产有效使用的竞争和资产价值的发现与消逝，更能体现资产自身的本质。
在实践中，资产“成本观”、“权利观”、“未来经济利益观”和“资源观”同时在使用，比如资产购置多以历史成本计量，准则中资产被定义成“由企业拥有或控制的（权利观）资源（资源观）”，分期收款销售则按资产经济利益流入现值（未来经济利益观）计量。“成本观”是资产来龙去脉中的过去记录，“权利观”反映在制度框架内行使经济利益的可获得性，“未来经济利益观”侧重资产在实际经营运动过程中发挥作用，“资源观”则更注重静态看待资产是一种经济资源物质。当前资产主流概念囊括了“资产局限条件下过去、现在和将来”，虽然该定义具有综合、全面的效果，是从时间序列上揭示资产内在属性，但显然是资产定义争议的妥协折中结果，也容易掩盖资产的其他方面，对资产本质体现不够。
三、资产微、宏观层面维度的内涵分析
特定历史条件下，资产内涵除了从过去、现在与未来的纵向时间维度进行综合揭示概括外，还可从资产所处空间局限角度来考察，其资产概念定义还可从微观会计主体层面和宏观会计行业层面两个维度进行探究，据以辨识两方面对现行资产内涵的影响。
（一）微观会计主体层面
从微观会计主体层面来看，第一，应从动态经营管理过程研究资产。资产之所以为资产，因其处于会计主体的经营管理过程中，是经营管理当局为在经营管理过程中耗用所做的准备或者经营资产的回收，资产一直处于经营管理的动态循环过程中，周而复始的不断运动，从而获得大于耗用的收益。资产以其动故能获得收益，以其静故能获得暂时的稳定，因此，考察资产应从资产暂时稳定和循环往复的运动中进行，在经营管理过程中探查资产的本质属性。
第二，资产是经营管理发生交易或事项形成的一种现时状态。会计主体经营管理过程中发生交易或事项形成资产，随时间流逝资产当前状态因经营环境的时空变化与过去不同，呈现出一种当前新经营环境下的现时状态；现时状态强调资产的动态性，资产在运动变化过程中，因时空变化将影响其收益及收益的实现状况。比如一项产品卖方通过销售获得收益实现，买方可能需通过一系列生产价值创造过程，并重新通过销售实现收益；再比如企业购买设备用于投资，后因经营决策变化而闲置，显然处置设备一般要发生折价损失。
第三，现时资源在合理经营管理下才可能产生有效和有效率的经济利益流入。资产作为一种经济资源，能够为企业带来经济利益流入的大小即取决于资源的稀缺性程度，也取决于企业是否具备（或采用了）合理的经营管理。资源的稀缺性决定了资源在局限条件下可以为持有者带来经营利益――即现金流的可能性；然而，只有在正常合理的、有效率的、得当的经营管理前提下，才能有效获得合理的经济利益流入，否则资源就不能称其为资产，仅仅是资源而已，就如空气是一种资源一样。再比如专用性资产其专用性越强，可能带来的超额利益越高，但其可逆性也越差，离开特定环境将降低使用效率，甚至是负效率；而专用性越差，可逆性就越强，但其收益性也较差，极端的例子就是保留过多的流动性最强的现金。
第四，受制度约束的排他性利益。特定资产是在现行制度框架下以其为依据，通过制度规范的各项权利获得排他性经济利益（包括会计主体所处空间范围内现行的正式和非正式制度），且是在制度规范的权利束集合中会计主体获得排他性经济利益。不同时间、空间环境，决定会计主体其能够享有的资产的权利束集合内容因制度框架不同而不同。实践中，各国会计准则的制定也自觉不自觉的在遵循着各自所面临的制度约束；同时，各国会计准则作为特定制度规范，其实施的经济效果也非常显著，将导致企业特定资产能够为企业带来经济利益和社会整体效率有所不同。如在我国，企业拥有土地使用权作为一项无形资产进行核算，但实际上并不能自由决定土地的用途，须在规划审批项目范围内经营使用获利，否则将面临制度风险而遭受损失；比如收入实现要求与销售资产所有权相关的风险和报酬已经转移，本质就是要求各项制度规范内的合法权益所能获得排他性经济利益的转移；比如，衍生金融资产其如何确认、确认多少、是否终止确认的判断等问题，很大程度上取决于金融工具合同条款的规定；再比如我国新会计准则中要求石油天然气等资源型企业预计弃置费用，为环境保护和生态恢复履行义务做出强制性制度安排，据统计，“2007年9家上市公司计提弃置费用86.6亿元，2008年12家上市公司计提弃置费用138.56亿元，2009年18家上市公司计提弃置费用115.79亿元”。
（二）宏观会计行业及社会层面
从宏观会计行业及社会层面来看，首先，资产内涵是以会计行业理论概念框架基本前提假设为前提的。资产定义的给出依赖并受限于会计概念理论框架中基本前提假设，比如货币计量假设内含货币币值是稳定的，即使围绕价值上下有所波动，但波动较小不影响会计信息系统以此价值计量输出会计信息的公允性，显然此时会计信息系统以历史成本为资产概念框架反映会计主体资产的计量是合适的。
其次，资产概念从行业角度、社会角度看，与具体会计主体不同。社会投资者及利益相关者则更倾向于关注市价、公允价值等现时概念，通过这些概念反映企业外部无法避免的系统性因素影响，从而评估其共同关注的企业各方面情况。
第三，资产在一定程度上代表了财富，但并不代表能够带来财富积累的高效率，其效率实现需要依赖很多社会性因素。当社会高度专业化和标准化时，在很大程度上企业需要专注于核心能力，而将企业相关任务分配到相关联的社会专业化部位去，从而整体提高效率，换言之，资产收益在一定程度上依赖于社会网络中的其他资产资源，比如大企业会分包部分非核心技术零部件的生产。
四、资产内涵界定小结
资产内涵既可以从过去、现在与未来的纵向时间序列中局限条件下资源状态角度研究，也可从空间格局不同层面进行探究，或可弥补历史研究资产内涵之不足，更全面反映资产的本质属性。会计概念框架体系的层次性及其内在一致性要求，体系内各层次概念内涵的界定，既要有层次性又不能重复交叉或超出会计概念框架体系，以更好地反映资产本质内涵，因此通过辨析我们认为，资产在本质上可界定为：特定前提条件下，会计主体为实现目标所控制的现实经济资源。而特定前提条件则是指会计概念框架中内在一致的目标、假设及原则等对资产内涵外延的界定，比如“成本观”“未来经济利益观”“权利观”所述其他资产特性方面，将其构建于会计假设或目标相关内涵中显然更合理。
【参考文献】
［1］ 成小云，任咏川.IASB/FASB概念框架联合项目中的资产概念研究评述［J］.会计研究，2010（5）：25-28.
流动资产概念篇（2）
小盘高送转再度迎来炒作风口。近期中小创市场宝德股份的龙头效应，掀起主力机构和市场游资对抢权、除权概念股接力炒作浪潮，高送转概念股已经成为新主流，“高送转+科技创新”复合概念股则成为核心主流，炒作周期也正如笔者推测般将反复炒作至4月中下旬方才终结。本周市场，中小创市场以游族网络、巨轮股份为龙头的含权概念股，带动了雅百特、爱迪尔、浩丰科技的连续2涨停，掀起了以天汽模、天齐锂业、华自科技、创业软件、美尚生态、中泰股份、棒杰股份、威帝股份等含权概念股的涨停潮；以国恩股份为代表的抢、填权概念股龙头，带动了柏堡龙、三鑫医疗、融捷股份、旋极信息等股票持续走强。在主题投资路径上，“高送转+科技创新”更受投资者青睐，以恒信移动、棕榈园林为代表的“高送+VR”概念股，以巨轮智能、星宇股份、威帝股份为代表的“高送+智能”概念股，无疑成为市场新宠。
流动资产概念篇（3）
2003年12月4日，韩国会计研究院会计准则委员会了《财务会计概念框架》（以下简称韩国概念框架）；2006年2月15日，中国财政部了《企业会计准则——基本准则》（以下简称基本准则）①。与英美相比，中韩两国的会计环境具有更大的相似性，因而，在会计准则基本理论问题的定位上，似乎应该具有较大的相似性，本文将对此进行考核，并试图研究中韩两国概念框架的差异及成因。
一、中韩两国概念框架的主要内容及特征
（一）韩国概念框架的主要内容及特征
韩国概念框架由七章157个条款构成。主要包括引言、财务报告的目的、会计信息的质量特征、财务报表、财务报表要素、财务报表要素的确认和计量等内容。从总体上看，韩国概念框架在名称、结构设计和内容安排等方面与IASB概念框架比较相似。与国际会计准则委员会（IASB）概念框架相比，韩国概念框架有以下几方面特征：
1.充实了财务报表要素的内容
在IASB概念框架的“财务报表要素”一节，只界定了反映主体财务状况的三大要素——资产、负债和权益以及反映主体业绩的两大要素——收益和费用。但在韩国的概念框架第五章“财务报表的基本要素”中，不仅界定了以上两类会计要素，而且还界定了权益变动表要素和现金流量表要素。其中权益变动表要素包括所有者的投资和对所有者的分配两项内容；现金流量表要素包括经营活动现金流量要素、投资活动现金流量要素和融资活动现金流量要素三项内容。另外，韩国概念框架还将“综合收益”界定为损益表的要素之一。我们知道，在IASB概念框架中没有直接界定综合收益的概念，综合收益是美国财务会计准则委员会（FASB）概念框架中的一个损益表要素。在FASB概念框架中，也界定了权益变动的两大要素：业主投资和业主派得。可见，在财务报表要素这部分，韩国不仅借鉴了IASB概念框架的做法，而且借鉴了FASB概念框架的做法，同时还有新的补充。
2.增加了“财务报表”一章
在IASB概念框架中，没有直接关于“财务报表”的专门章节，但在韩国概念框架的第四章专门界定了财务报表，内容涉及了财务报表的一般意义、财务报表的基础假设、财务报表体系（包括资产负债表、损益表、现金流量表和权益变动表）以及财务报表之间的相关性及其所提供信息的特征和局限性。对于财务报表之间的相关性，韩国概念框架指出：将资产负债表、损益表和现金流量表结合使用，可以对财务会计信息做出更有意义的解释。对于企业财务报表的特征和局限性，韩国概念框架指出：财务报表大部分反映过去发生的交易或事项；财务报表包括推定的估计值；财务报表提供特定会计主体的信息，并不提供关于整个产业或全面的经济信息。
3.重新归纳了会计计量属性
韩国概念框架第七章指出，企业可以选择的会计计量属性包括历史成本、公允价值、企业持有价值、账面净值、可变现净值和履行价值。这种表述与IASB概念框架对会计计量属性的表述显然有所不同②，韩国概念框架对当前流行的会计计量属性进行了重新分类。与IASB概念框架相比，其特点表现在：（1）将公允价值和企业持有价值安排为会计计量基础，并以此取代了现行成本和现值计量属性。（2）将账面净值安排为一个独立的会计计量基础。在韩国概念框架里，企业持有价值被分别表述为资产的企业持有价值和负债的企业持有价值。资产的企业持有价值又称使用价值，是指随着资产的使用，在企业的立场上确认的现值。负债的企业持有价值是指因企业履行义务将来会流出企业的资源的现值。因此，企业持有价值在本质上就是现值的计量属性。而公允价值和账面净值两个计量属性在国际财务报告准则中早已流行，因此说，韩国概念框架对会计计量属性进行了重新分类。
（二）中国基本准则的主要内容及特征
中国的基本准则共包括十一章50个条款。主要内容包括会计目标、会计信息质量特征、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、会计计量以及财务会计报告等。从本质上看，我国的基本准则与IASB概念框架基本趋于一致。但与IASB概念框架相比，中国的基本准则仍表现出以下特征：1.在名称上，我国以基本准则取代了概念框架的称呼。众所周知，从基本准则的内容及其在我国会计准则体系中的地位和作用来看，它实际上就是国际会计准则体系中流行的概念框架，但我国没有将其称为概念框架，而将其称为基本准则。2.在体例结构和表述上，基本准则表现出高度概括的、法规式概念框架的特征。3.增加了“财务会计报告”。4.增加了“公允价值”会计计量属性。5.重新理顺了损益表要素。IASB概念框架的损益表要素包括收益和费用。其中收益包括在主体正常活动中的收入以及利得；费用包括在主体正常活动中的费用以及损失。我国基本准则的损益表要素包括收入、费用和利润。其中利润包括收入减费用后的净额以及直接计入当期利润的利得和损失。与IASB概念框架相比，我国基本准则关于会计要素安排的另一个重大特征是，将利得和损失区分为直接计入所有者权益的利得和损失和直接计入当期损益的利得和损失，而IASB概念框架中的利得和损失只属于损益表要素。
二、中韩概念框架的重大差异剖析
中韩两国概念框架都是借鉴IASB概念框架制定出来的，因而，从本质上看，中韩两国概念框架应该大同小异。但仔细研究发现，中韩两国概念框架在以下几方面还存在着差异。
（一）在体例结构及表述方面的差异
流动资产概念篇（4）
国际会计准则理事会（IASB）在《财务报告的概念框架》（2010）中将“确认”定义为：“确认是把满足确认标准的会计要素列入资产负债表或利润表的过程。每个要素都由文字和货币金额表示，其金额计入资产负债表或利润表的合计数中。未能确认这些项目，无法通过披露所采用的会计政策或通过附注或解释材料来加以补正。”概念框架规定了会计要素的确认标准有两条：一是与该项目有关的未来经济利益很可能流入或流出企业；二是该项目的价值或成本能够可靠计量。在评估一个项目是否满足确认标准时，还要考虑重要性和可靠性原则（完整、中立和没有差错）。
美国财务会计准则委员会（FASB）在《财务会计概念公告第5号：企业财务报表中的确认与计量》（简称SAFC No.5）中，将“确认”定义为“将某一项目，作为一项资产、负债、营业收入、费用等正式地记入或列入某一主体的财务报表的过程。它包括同时用文字及数字表述某一项目，其金额包括在财务报表的合计数中。对一项资产或负债而言，确认不仅要记录该项目的取得与发生，还要记录其后续的变动，包括导致该项目从财务报表中予以消除的变动。”从上述定义中可以看出，FASB认为确认包括对某一个项目的初始确认，该项目以后发生变动的后续确认以及如果该项目消失时的终止确认。SFAC No.5提出四项确认标准：可定义性、可计量性、相关性、可靠性。另外，某个项目是否确认，还应满足成本效益原则和重要性要求。
我国《企业会计准则—基本准则》规定资产、负债、收入、费用的确认标准是：符合会计要素的定义；与该要素相关的经济利益很可能流入或者流出企业；经济利益的流入额或者流出额能够可靠计量。不难看出，我国会计要素的确认标准基本上与国际财务报告准则趋同。
通过分析IASB概念框架、FASB概念公告和我国基本准则中对确认的表述，我们可以发现：
（1）IASB概念框架与FASB概念公告都对“确认”的概念进行了详细定义，而我国基本准则仅仅列出了会计要素确认的标准，并没有定义“确认”的概念。
（2）FASB在“确认”的概念中提及了终止确认，即应该确认导致某项目从财务报表中移除的事项。而IASB概念框架与我国基本准则没有涉及“终止确认”。
（3）IASB概念框架与我国基本准则都在确认标准中加入了可能性门槛，而FASB没有将可能性作为确认标准。但是，FASB在确认标准中加入相关性，这是其他两者没有的。
（4）IASB与FASB对可靠性的定义不完全相同，IASB认为可靠性应该包括完整性、中立性和无差错。而FASB认为可靠性包括公允性、可验证性和中立性。
二、现行会计要素确认原则存在的问题
IASB概念框架、FASB概念公告与我国基本准都直接用于指导财务报告的编制，它们将确认活动限定在财务报表影响范围之内。因此，报告主体并不需要确认所有的资产和负债，而是仅仅确认符合资产负债条件的项目。
但是，随着经济环境的日趋复杂，企业的经营活动也更加复杂多变，信息使用者要依据会计信息做出是否投资的决策，对他们有用的信息就是企业掌握的全部资源和应该履行的义务，以及企业的管理层如何高效的管理和使用这些资源。要实现上述目的，最准确和最容易理解的做法就是把企业掌握的资源和承担的义务全部纳入确认的范围。
然而，现有的会计要素确认标准显然无法满足上述要求。它将财务报表之外的信息排除在确认活动之外，因此导致大量经济业务无法在现有的财务报表中得以反映（尤其是商业银行的各种表外业务）；另外，由于缺乏可靠的确认标准与计量技术，像人力资产、智力资产、虚拟资产、自创商誉等这些对决策者至关重要的信息都无法在财务报告中反映，这使得会计信息的相关性降低。
三、IASB确认原则的修改思路
现行的概念框架确认原则无法在报表中反映所有的经济业务，因此它会影响信息使用者依据财务报表做出的决策。2013年7月，国际会计准则理事会了概念框架的讨论稿，在讨论稿的第4部分中，修改了会计要素的确认标准：
（一）删除可能性门槛
现行的会计要素确认标准规定：与要素相关的经济利益应当很可能流入或者流出企业。一般情况下，“很可能”的概率区间是大于50%并且小于等于95%。
但是，在特定时点，有些项目经济利益流入或者流出企业的可能性较低，但它们的确是资产或者负债。在这种情况下，设立可能性门槛，会导致这些项目不能计入财务报表。
另外，有些事项是否发生的概率会围绕着可能性门槛上下波动，这就导致未来经济利益流入或流出实体的可能性是不确定的。但是，项目不确定性仅仅能影响该项目的计量，而不能决定报告主体是否确认该资产或负债。
综上所述，IASB认为“可能性”不应该作为会计要素的确认标准。报告主体应该确认其掌握的全部资源和应履行的义务，不确认这些项目，无法通过揭示所采用的会计政策或通过附注或解释材料来加以补正。
（二）将相关性加入会计确认的标准
虽然概念框架删除了可能性门槛，但是若经济利益流入或者流出的不确定性太大，使得确认某个项目以后得到的信息仍不具有相关性。这时是否应该确认该项目呢？为了解决这个问题，IASB在讨论稿中将相关性加入会计确认的标准。
相关性与未来事项相关，它要求会计信息要具备预测价值.能使信息使用者预测到未来的结果。因此.相关性针对未来事项的确认、计量和报告，符合相关性的信息就是能够对信息使用者的决策产生影响的信息（making a difference）。
在大多数情况下，确认报告主体掌握的全部资源和应履行的义务就能够给信息使用者提供相关的信息。但是，在某些情况下，确认这些资源和义务提供的信息与使用者并不相关，或者提供信息需要的成本超过了使用该信息带来的收益。 因此，在确认会计要素时，将相关性加入会计确认的标准。
1.如果经济事项是否发生具有很大的不确定性，使得确认该项目需要做出重大的估计，那么确认该项目对信息使用者就不太相关。例如：研发项目能够带来的经济利益是非常不确定的，估计这个项目的经济利益将耗费大量的人力物力，那么确认这样一项资产就是不相关的。
2.有些资产负债项目之间是相互关联的，确认某些特定的资产负债项目而不确认它的关联项目，产生的信息将因为不完整而难以理解。例如：如果会计主体利用衍生工具作为套期工具，对冲被套期项目的公允价值变动带来的风险。这时套期工具与被套期项目是相关项目，仅仅确认衍生工具而不确认被套期项目所产生的信息就是不相关的。
3.自创商誉不确认，就是因为确认自创商誉产生的信息是不相关的。因为通用财务报表并不是用来对企业进行估值，而是为潜在的投资者和债权人提供信息，帮助他们评估报告主体的价值。而自创商誉的确定恰恰是建立在对报告主体的价值进行评估的基础上，所以自创商誉为信息使用者提供的信息将带有决策倾向，其中立性会受到影响，因此不再具有相关性。
综上所述：IASB在确认会计要素时将相关性作为确认标准之一。如果确认资产或负债产生的信息对信息使用者不相关，或者提供这些信息的成本太高，使得信息的相关性降低，报告主体可以不确认该资产或负债。如果这些信息是相关的，并且提供这些信息的成本不会超过其带来的收益，无论是否确认，报告主体都应该披露这些资产或负债。
（三）将如实反映加入会计确认的标准
2010年IASB和FASB联合了修订完成的概念框架中的两章，分别是《第一章—通用目的财务报告的目标》和《第三章—有用财务信息的质量特征》。其中对“如实反映”的表述是：完整的、中立的且没有差错的。
完整性即主体应该确认其掌握的全部资源和应履行的义务；中立性即主体在使用确认标准时，不会预先选定立场，对资源和义务以及收入和费用均等对待，不厚此薄彼；无差错的要求是当确认资产和负债的决策流程或者资产和负债的计量容易出现差错时，报告主体不应该确认该资产或负债，因为确认产生的信息不符合相关性要求。
另外，修订后的联合概念框架将可靠性删除。可靠性是一个广义的概念，难以量化，其定义的范围涵盖了如实反映和可验证性。但是，可验证性并不是信息有用性的必要条件，许多对未来的估计并不能被直接验证，但是它们却是相关性较高的财务信息。因此，IASB仅仅将可验证性作为增进质量特征，而不是会计确认标准之一。而如实反映与会计计量密切相关，是可靠性的本质特征和灵魂所在，因此联合概念框架把其本质的概念抽取出来替代可靠性更符合会计信息的特点。
综上所述：IASB将如实反映作为会计确认的标准之一，但是，如果报告主体已经披露与某项资产或者负债相关的所有必要的描述和解释，该资产或负债的计量还不能如实反映报告主体的资源或义务及其变动情况，报告主体就可以不确认该资产或负债。
（四）考虑增进质量特征
增进质量特征包括可比性、可验证性、及时性和可理解性。
如果主体未能确认某些资产和负债，将会导致其财务报表的及时性、可比性和可理解性受到影响。可验证性能够帮助信息使用者确定财务报表的信息是如实反映。但是，某些并不能直接被验证的信息，对于使用者是非常相关的。例如：某些超前的估计。因此，可验证性并不是项目确认的必需条件。
由此可见，讨论稿并没有强制要求会计要素在确认时符合增进质量特征。
最后，对于无需确认资产或负债的情形，IASB还需要进一步研究和修改某些准则，以确定哪些资产和负债不需确认。
四、IASB确认原则修改后的潜在影响
理清IASB的修改思路后，笔者认为如果IASB的概念框架最终采纳了讨论稿中对确认原则做出的修改，将会对企业的财务报告产生以下影响：
（一）众多表外负债将被记入财务报告
公司表外负债和表内负债相比最大的特点就是它的不确定性。表外负债通常只能由未来发生的事项所确定，表外负债发生时并不能明确地知道其结果，而且也难于证实。因此现在是否需要偿还以及偿还对象和时间等方面都不确定。如资产证券化、售后资产的回租、附有追索权的应收账款出售、环境负债、未决诉讼和质量担保负债等，它们成为表外负债，既有企业自身经济业务的不确定性，同时又有会计准则规范的不确定性。
将可能性门槛从会计确认标准中剔除以后，上述表外负债就不会因为不确定性而被排除在报表之外，财务报告就能更好的反映报告主体掌握的全部资源和应履行的义务，信息使用者也能获得更多相关的信息以供其决策。
（二）降低决策者面临的不确定性
由于企业财务报告披露的会计信息的重要功能是降低投资者决策过程中面临的不确定性，相关性上升为基本质量特征后，能从根源上提高会计信息的相关性，从而提升会计信息的质量。
（三）如实反映取代可靠性
可靠性本身是以历史成本为计量属性，反映基于过去事项的信息。同时这些信息考虑到部分利益相关者，企业的利益就会向该部分利益相关者倾斜，这样可靠性就会减弱会计信息的相关性。
如实反映满足用客观标准定义的信息真实性要求，有助于信息使用者在现实的条件下预测企业未来现金流的时间、数额，如此就能增加会计信息的相关性。
五、IASB确认原则修改对我国企业会计准则的启示
（一）降低确认门槛，扩大确认范围
国际会计准则理事会在概念框架讨论稿中，对要素定义以及确认标准都做出了修改。笔者认为我国会计准则可以借鉴IASB对可能性的处理方法，将可能性门槛从要素的确认标准中删除。
我国现行的确认标准包含了要素定义，然而很多无法满足要素定义的事项，已经成为现代企业的重要组成部分，而且对使用者来说往往是极为重要的会计信息，例如：人力资源、智力资产等。这些资源是否应该计入企业财务报表中？是表内确认还是表外披露？
随着我国资本市场的完善和企业业务模式的创新，企业会更多利用衍生金融工具对冲风险，而衍生金融工具的价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率等等其他变量的变动而变动，未来经济利益 流入或者流出企业的可能性无法可靠估计。但是《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》要求将衍生工具纳入表内，若严格按照基本准则中，资产负债的确认对可能性的要求，有些衍生工具将无法纳入表内，这就造成了基本准则与具体准则的冲突。
另外，如果将可能性的门槛界定为发生的概率大于50%，如何判断事项发生的概率也将是一项复杂的工作。
因此，在中国会计准则与国际财务报告准则趋同的背景下，我们应降低确认门槛，扩大确认范围。
（二）增加会计信息质量特征的分层
我国会计信息质量特征并没有阐述相互之间的逻辑结构，也没有区分相互之间的层次，而且部分会计信息质量特征之间还存在相互矛盾的地方，如相关性和可靠性、谨慎性和中立性等。IASB/FASB联合概念框架将会计信息特征分为基本信息质量特征和增进信息质量特征。基本质量特征即相关性和如实反映，是会计信息必须具备的条件。增进质量特征即可比、可验证、及时以及可理解，对基本性质量特征起巩固和加强的作用，使得会计信息有用性得以放大和提高。因此，我们可以借鉴联合概念框架对这些会计信息质量特征的分层，建立概念清晰、逻辑层次分明的信息质量特征体系。
（三）在基本准则中引入确认的定义
流动资产概念篇（5）
（2）实际应用混乱，影响会计信息的揭示。成本、费用及支出在实际应用中，由于没有公认的的概念，有人将它们视为同一概念，为省事直接用“成本费用”一词，极不严谨。此外，“生产费用”一词的应用也是个很典型的例子，它实际上指的是成本。因为人们对成本、费用概念认识不清，甚至有意混淆成本、费用之间的界限，将该计入成本的支出计入费用或将该计入费用的支出计入成本，从而以达到随意调节利润的目的。
（3）急需建立具有总体一致性的规范性理论体系。由于原有的理论框架缺乏总体一致性，在不同的情况中，三个概念有时是相互独立的概念，有时又存在交集，又有的时候会出现相互包含的关系。在这原本条理不清晰的体系内探讨，相当于是在做合并同类项的工作，原有的缺陷仍然无法避免。此外，有人将这三个概念均作了广义、狭义之分，广义的此概念中包含着狭义的彼概念，笔者认为这种作法是不科学的，唯有跳出原有框架，重新定义这三个概念，理顺三者之间的关系，才能从根本上解决这一问题。
成本、费用及支出概念的问题根源及对策
（1）成本、费用概念混乱的根源。从（会计六要素中可以看出，费用是与收入相对应的概念，收入－费用=利润，收入与费用涵盖的内容是一个事项的两个方面。这里的费用是个广义的概念。费用与成本、支出是地位对等的关系，这里的费用是一个狭义的概念。在现有的会计体系中，广义的费用包含了成本、支出和狭义的费用，这样就造成了成本、费用概念混乱的局面。
（2）解决对策。笔者认为，用 “支出”这个概念表述广义费用，其涵盖内容等于“成本”、“费用”两概念之和，用“费用”表述原来的狭义费用，用这个方法能解决目前的问题。从汉字的字面理解，“收入”的反义词是“支出”。损益表中，营业外收入的减项是营业外支出，在企业的营业外活动中，“收入”与“支出”的概念就对应了起来；主营业务收入的减项是主营业务税金及附加、主营业务成本和期间费用（管理费用、营业费用、财务费用），由于成本与费用之和就是支出，如不考虑主营业务税金及附加，在企业的主营业务活动中，“收入”与“支出”的概念也相互对应起来了。与此同时，会计六要素中的“费用”概念也应改成“支出”这一概念。
成本、费用及支出概念的重新界定
流动资产概念篇（6）
一、理论界关于财务会计要素概念的讨论
目前会计理论界存在一些关于财务会计要素概念的似是而非的争议和论点，其中较具有代表性的如邓永勤和丁方飞（2011）、以及杜兴强和杜颖洁等（2011）提出的一些关于财务会计要素概念的问题、观点和建议。
1邓永勤等（2011）的会计要素概念延伸思想
邓永勤和丁方飞（2011）在《论会计要素概念的延伸》一文中认为：（1）IAS39和和CAS22关于衍生金融工具的定义中，“在未来某一日期结算”与资产和负债是由企业“过去的”交易或者事项形成相抵触，因此，金融工具不完全符合会计要素定义。（2），金融工具较之非金融资产和负债，最大的特点是未来收益的不确定性。然而，IAS39 和CAS22均提出“当企业成为金融工具合约的一方时，应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债”。这一确认标准不完全符合“经济利益很可能流入或流出企业”的资产和负债的基本确认标准。[1]
邓永勤等在该文中提出了实要素和虚要素的概念，实要素是指满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的对象，包括实资产、实负债等。虚要素则是指衍生金融工具等某些未来发生的交易和事项形成的资产、负债，或者带来的收入、费用，包括虚资产、虚负债等；并指出“虚要素也是实际存在的，与实要素在会计确认上的地位是对等的，和实要素一样应纳入财务报告内确认”，定义虚要素“意在指出其不能满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的缺陷”。[1]
笔者认为，邓永勤和丁方飞的上述研究，为我们延伸会计要素概念提供了新的启示和分析思路，这是具有特别重大意义的会计理论研究参考。但是，其具体建议也存在某种程度的不足，即实要素和虚要素概念的提出并不能很好地解释这一问题：为何当企业成为金融工具合约的一方时应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债，而当企业成为其他一般合约（如商品买卖合同）的一方时却通常不能在资产负债表确认一项资产或负债？
2杜兴强等（2011）关于商誉的讨论
目前广为接受的商誉会计核算方法是核算“外购商誉”，并将外购商誉的初始计量定义为“收购价格超过购买企业所享有的被购买企业可辨认净资产公允价值份额”的差额。杜兴强、杜颖洁、周泽将（2011）在《商誉的内涵及其确认问题探讨》一文中指出，这种“差额观”的计量模式，没有考虑“可能存在由于无法满足严格的确认标准而未能在财务报表中确认的资产和负债”等原因而导致高估或低估并购价格的问题，“完全忽视了商誉的经济性质或商誉的内涵”。为此提出了“确认商誉”的概念，并将“确认商誉”定义为“合并商誉与被并购企业因并购行为而得以显性化的自创商誉之和”；“合并商誉”则是指外购商誉剔除未确认的资产和负债、估价错误、过度自负和乐观等因素的影响后的金额。[2]
然而，笔者认为，杜兴强等的上述研究，虽然深刻地指出了目前商誉会计的一些问题，但仍未解决以下关键问题：（1）“被并购企业因并购行为而得以显性化的自创商誉”是满足传统会计概念框架要素定义和确认条件的，因此可以作为“确认商誉”由并购企业来确认。按照这一逻辑，可控制性相对较强的被并购企业就更应当确认该“显性化的自创商誉”。但目前的事实是，各国的会计准则或惯例均规定了只有合并商誉能作为一项资产入账，理论界也很少有支持确认自创商誉的。（2）这一矛盾的存在，是否影响了商誉信息的相关性与可靠性？（3）这一矛盾的真正根源是什么？
二、从产权视角分析会计要素概念的必要性
1产权概述
在经济学中，产权是指主体对财产的一组以利益为目的行为性权力。在法学中，产权被定义为是指经济所有制关系的法律表现形式。经济学中的产权得到法律认可和保护后（即显性化后），就成为了法学中产权。产权包括财产的所有权、占有权、支配权、使用权、收益权和处置权。
从内容看，产权是指特定主体对特定客体的权利，没有特定客体的存在，产权便不再存在；从权利本身的内容来讲，产权的内容包括两个方面：一是特定主体对特定客体和其它主体的权能，即特定主体对特定客体或主体能做什么、不能做什么、或者采取什么行为的权力；二是该主体通过对该特定客体和主体采取这种行为能够获得什么样的收益。传统经济学侧重于研究产权收益的配置机制，而现代经济学侧重于研究产权权力的配置机制。
产权可以从不同的角度进行分类：（1）按其历史发展形态的不同，可分为物权、债权、股权；（2）按其客体流动方式的不同，可分为固定资产产权和流动资产产权；（3）按其客体形态的不同，可分为有形资产产权和无形资产产权。（4）按其表现形式的不同，分为原始产权、法人产权、终极所有权（债权和股权）。
2财务会计要素概述
财务会计要素包括资产、负债、所有者权益，以及收入、费用、利润。在传统会计概念框架下，资产被定义为“是企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或有控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”，负债被定义为“是企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务”，所有者权益被定义为“是资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益”，收入被定义为“是企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”，费用被定义为“是企业在日常活动中发生的会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”，利润被定义为“是收入减去费用、利得减去损失后的净额”。
在传统会计概念框架下，资产和负债的确认条件被界定为：（1）符合相差定义；（2）相差经济利益很可能流入或流出企业；（3）该资源的成本或价值能够可靠的计量，或者未来流出的经济利益的金额能够可靠的计量。收入和费用的确认条件被界定为：（1）符合相差定义；（2）交易结果能够可靠估计，包括放弃了对交易客体的控制权、转移了交易客体的主要风险和报酬、与交易相关的经济利益很可能流入企业、相关的收入和成本能够可靠地计量。所有者权益和利润的确认，则分别取决于资产与负债、收入与费用的确认。
从会计要素核算的侧重点来看，传统会计概念框架下的财务会计核算侧重于对收入、费用和利润的核算，属于“利润观会计”；而现代财务会计侧重于对资产、负债和所有者权益的核算，属于“资产负债观会计”。财务会计核算重点的这一变化，也反映在所得税会计模式的变化上，即：由应付税款法发展到递延法再发展到债务法。
从会计要素计量的模式来看，传统会计概念框架的财务会计几乎只采用历史成本计量模式，而现代财务会计则越来越多地采用了公允价值计量模式。
3基于产权视角考察会计要素
基于产权视角来考察传统会计概念框架下的会计要素，不难发现：（1）资产的实质是企业所拥有的法人产权，其中，“过去的交易或者事项形成的”是指契约已经形成、“由企业拥有或有控制”是指契约已经显性化或者说企业已经获得了产权的权力内容，“预期会给企业带来经济利益”是指预期产权能够实现。相类似的，负债的实质是企业所负的财产性积极法律义务；所有者权益的实质是企业的终极所有权归属；收入、费用和利润的实质是对企业经营管理法人产权和财产性法律义务结果的会计表述，即是对企业经营管理法人产权和财产性法律义务效果和效率的会计表述。（2）从最终的判断标准来看，会计要素的确认条件实际上是两个，一是取得了产权的权力内容或承担了财产性积极义务，二是预期该产权能够实现、或者该财产性积极义务必须履行。（3）财务会计是对企业产权及其变动的精细化反映。首先，会计要素计量模式和会计要素报告侧重点的变化，与会计主体所处的产权环境密切相关。其次，财务会计对其要素的分类，综合了产权的不同分类方法。
三、延伸财务会计要素概念的构想及意义
1延伸会计基本要素概念的构想
现代财务会计属于“资产负债观会计”，侧重于对资产、负债和所有者权益的核算，而所有者权益又取决于资产和负债。因此，现代财务会计的关键要素是资产和负债。同时，基于产权视角来考察会计要素的确认条件，其最终的判断标准是两个，一是取得了产权或承担了财产性积极义务，二是预期该产权能够实现、或者该财产性积极义务必须履行。因此可以：（1）将资产定义为“是指企业所拥有的产权，预期该产权能够实现”。（2）将负债定义为“是指企业所承担的财产性积极义务，预期必须履行该财产性积极义务”。（3）将所有者权益仍然定义为“是资产扣除负债后由所有者应享的剩余利益”。这样的定义，不仅使资产、负债和所有者权益均符合传统会计概念框架下相关要素定义的本意，而且不会与关于商誉、衍生金融工具等交易或事项的确认和计量原则相冲突。
资产负债观基于产权配置视角来看待收益，认为企业收益是非企业终极所有权人的终极所有活动而引起的企业所有者权益的变化。“非企业终极所有权人的终极所有活动”是指企业股东和债权人的股权或债权投资、收回股权或债权本金、以及股权分红以外的活动。现代经济学还认为，现代企业应当是产权明晰的企业。在这一理念下，企业的收益应当基于委托理论而划分为资产经营收益（反映了经理的受托责任履行情况）和资本经营收益。因此，可以：（1）将收入定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益增加，包括资产经营收入和资本经营收入。资产经营收入是指因经理履行受托责任而引起的所有者权益增加。资本经营收入是指非因经理履行受托责任、以及非因企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益增加。”（2）将费用定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益减少，包括资产经营费用和资本经营费用。资产经营费用是指因经理履行受托责任而引起的所有者权益减少。资本经营费用是指非因经理履行受托责任、以及非因企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益减少。”（3）将收益定义为“是指非企业终极所有权人的终极所有权活动而引起的所有者权益净增加（或净减少）额，包括资产经营利润和资本经营收益。资产经营利润（可简称为净利润）是指资产经营收入减去资产经营费用（包括相应的所得税费用）后的净额。资本经营收益是指资本经营收入减去资本经营费用（包括相应的所得税费用）后的净额。” 会计要素的确认条件，也可以统一简化为两项：（1）取得了产权或承担了财产性积极义务；（2）该产权预期能够实现、或者该财产性积极义务预期必须履行。会计要素的计量标准只有一项，就是预期产权的可实现程度、或者预期财产性积极义务的必须履行程度与计划履行程度两者中的较高者。
2金融资产和金融负债、以及商誉与延伸后基本要素概念的协调性分析
（1）金融资产和金融负债与延伸后基本要素概念的协调性分析。IAS39 和CAS22要求，“当企业成为金融工具合约的一方时，应该在资产负债表确认一项金融资产或金融负债”。金融工具是指用来证明融资双方权利义务的合约。由于金融工具合约的约定是明确而显性化的，各国法律对金融工具合约的保护也是严格的。因此，当企业成为金融工具合约的一方时，就获得了一定的产权或者承担了一定的财产性积极义务；同时，“企业成为金融工具合约一方”本身表明了企业已经预计到了其产权能够实现的、或者企业已经认识到了其承担的财产性积极义务是必须履行的。可见，当企业成为金融工具合约的一方时，可以而且应当在资产负债表确认一项资产或负债。而当企业成为其他一般合约的一方时却通常不能在资产负债表确认一项资产或负债，其原因要么是作为产权的客体尚不存在、要么是尚未获得产权的权力或者尚未承担财产性积极义务，例如成为远期商品买卖合同但合同中未规定到期不履行合同的处罚条款；也可能是无法预期产权的可实现程度或者财产性积极义务的必须履行程度，例如保险合同中约定的理赔事项已经发生但损失金额尚无法估计。
（2）商誉与延伸后基本要素概念的协调性分析。商誉是指企业预期获利能力超过可辨认资产正常获利能力的资本化价值。企业会计核算组织框架的一个重要内容是划分会计要素和核算项目进行分类核算的。在这种会计核算组织框架下，由于商誉是与企业整体结合在一起的，无法单独辨认，因而企业自创商誉不具备产权的客体内容，也就不符合资产的定义，不能予以确认；而在企业并购中，被并购企业是整体被作为并购企业的一项资产而在并购企业的财务报表中予以确认的，这时，购买商誉就具备产权的客体内容，因而只要预期该产权能够实现，就可以被确认为一项资产了。可见，在分类核算的企业会计核算组织框架下，虽然购买商誉与自创商誉的自然特性并没有差别，但二者在产权内容上却具有明显的差别，这一差别导致了购买商誉可以确认而自创商誉不能确认。
3基于产权视角延伸会计要素的意义
现代财务会计的核算重点和计量基础已较传统会计概念框架下的财务会计有了很大的变化，但仍沿用了传统会计概念框架下的会计要素概念，由此导致了商誉和衍生金融工具等交易或事项的确认和计量原则与相应的会计要素概念存在冲突，进而导致了实务中会计信息的相关性与可靠性。基于产权视角延伸财务会计要素概念后，彻底地解决了衍生金融工具、商誉等不满足传统要素定义的交易和事项的确认和计量问题，消除了会计理论界存在的一些关于财务会计要素概念的似是而非的争议和论点。这对于会计要素的确认、计量和列报，以及对于重构财务会计概念框架，都具有决定性的意义。
参考文献：
[1] 邓永勤，丁方飞论会计要素概念的延伸[J]会计研究，20116：32-37
流动资产概念篇（7）
通过本章学习，了解会计的产生和发展以及会计的一些基本概念。理解会计假设与会计核算的基础。掌握会计信息质量的要求、会计对象和会计要素。
二、学习内容
第一节 会计的产生和发展
一、会计的产生
二、会计的发展
三、会计的概念和职能
四、财务报告的目标
五、会计法规
第二节 会计基本假设和会计核算基础
一、会计基本假设
1．会计主体
2．持续经营
3．会计分期
4．货币计量
二、会计核算基础――权责发生制
第三节 会计信息质量的要求
一、可靠性
二、相关性
三、可理解性
四、可比性
五、实质重于形式
六、重要性
七、谨慎性
八、及时性
第四节 会计对象和会计要素
一、会计对象
二、会计要素
第二章 会计核算方法
一、学习目的和要求
通过本章学习，掌握复式记账的基本概念、借贷记账法下账户的基本结构；掌握会计凭证、账簿的概念、种类及运用；掌握错账的更正方法。了解账务处理程序。
二、学习内容
第一节 记账方法
一、会计核算方法
二、会计科目与账户
三、复式记账
第二节 会计凭证
一、会计凭证的含义和种类
二、会计凭证的填制和审核
第三节 会计账簿
一、账簿的意义和种类
二、日记账的设置和登记方法
三、分类账的设置和登记方法
四、登记账簿的规则
五、对账和结账
第四节 财务报告
一、编制财务会计报告的意义
二、会计报表的种类
二、财务报告的列报要求
第五节 账务处理程序
一、账务处理程序的意义和种类
二、记账凭证账务处理程序
三、科目汇总表账务处理程序
四、汇总记账凭证账务处理程序
第三章 货币资金
一、学习目的和要求
通过本章学习，了解现金管理制度和银行结算方式。掌握现金、银行存款和其他货币资金的核算方法。
二、学习内容
第一节 库存现金
一、库存现金管理的有关规定
二、库存现金的核算
第二节 银行存款
一、银行结算方式的种类
二、银行存款的核算
第三节 其他货币资金
一、外埠存款的核算
二、银行汇票存款的核算
三、银行本票存款的核算
四、信用卡存款的核算
五、信用证保证金存款的核算
六、存出投资款的核算
第四章 应收款项
一、学习目的和要求
通过本章学习，了解应收款项的有关内容。理解应收票据的概念、种类及应收账款的确认。掌握应收票据、应收账款、其他应收款项的核算方法及应收款项的期末计量。
二、学习内容
第一节 应收票据
一、应收票据的种类与计价
二、应收票据的核算
第二节 应收账款
一、应收账款的确认和计价
二、应收账款的核算
第三节 其他应收款项
一、预付账款的核算
二、其他应收款的核算
第四节 应收款项的期末计量
一、坏账损失的确认
二、坏账损失的核算
第五章 存货
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解存货的概念和确认条件。理解存货的计价方法。掌握材料按实际成本核算和按计划成本核算的方法；掌握周转材料、库存商品的核算方法；掌握存货清查的核算及期末计量。
二、学习内容
第一节 存货的分类和计量
一、存货的概念及确认条件
二、存货的分类
三、存货的计量
第二节 原材料
一、原材料的核算内容
(一) 材料按实际成本计价的核算
(二) 材料按计划成本计价的核算
第三节 周转材料
一、周转材料的内容
二、周转材料的核算
第四节 库存商品
一、工业企业库存商品的核算
二、商品流通企业库存商品的核算
第五节 存货清查
一、存货的清查
二、存货的期末计量
第六章 投资
一、学习目的和要求
通过本章学习，了解对外投资包含的内容及理解它们的含义。掌握交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产和长期股权投资的核算方法。
二、学习内容
第一节 交易性金融资产
一、交易性金融资产的概念
二、交易性金融资产成本的确定
三、交易性金融资产的核算
第二节 持有至到期投资
一、持有至到期投资的概念
二、持有至到期投资成本的确定
三、持有至到期投资的核算
四、持有至到期投资的期末计价
第三节 可供出售金融资产
一、可供出售金融资产的概念
二、可供出售金融资产成本的确定
三、可供出售金融资产的核算
第四节 长期股权投资
一、长期股权投资成本的确定
二、长期股权投资的核算
第七章 固定资产
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解固定资产的概念、分类和计量。掌握固定资产取得、折旧和处置的核算方法。理解固定资产的后续支出和租赁的核算方法。
二、学习内容
第一节 固定资产的分类和计量
一、固定资产的概念及确认条件
二、固定资产的分类
三、固定资产的计量
第二节固定资产的取得
一、购入固定资产的核算
二、自建固定资产的核算
三、投资转入固定资产的核算
四、接受捐赠固定资产的核算
五、融资租入的固定资产的核算
六、盘盈固定资产的核算
第三节 固定资产的折旧
一、影响固定资产折旧的基本因素
二、固定资产折旧范围
三、固定资产折旧方法
四、固定资产折旧的核算
第四节 固定资产的租赁
一、经营租赁固定资产的核算
二、融资租赁固定资产的核算
第五节 固定资产的后续支出
一、费用化的后续支出
二、资本化的后续支出
第六节 固定资产的处置
一、出售、报废、毁损固定资产的核算
二、投资转出固定资产的核算
三、捐赠转出固定资产的核算
第七节固定资产的清查与期末计量
一、固定资产清查的核算
二、固定资产期末计量
第八章 无形资产和其他资产
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解无形资产的定义及确认条件。掌握无形资产的取得、摊销及转让的核算。
二、学习内容
第一节 无形资产的分类和计量
一、无形资产的概念及确认条件
二、无形资产的分类
三、无形资产的研究与开发支出
四、无形资产的计量
第二节 无形资产的取得和处置
一、无形资产取得的核算
二、无形资产摊销的核算
三、无形资产处置的核算
第三节 无形资产的期末计量
第九章 非货币性资产交换
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解非货币性资产交换的确认及非货币性资产交换采用公允价值计量的前提条件。掌握非货币性资产交换的核算。
二、学习内容
第一节 非货币性资产交换的确认和计量
一、非货币性资产交换的概念与确认
二、非货币性资产交换的计量
第二节 非货币性资产交换的会计处理
一、非货币性资产交换按公允价值计量的核算
二、非货币性资产交换按账面价值计量的核算
第十章 负债
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解负债的概念及包括的内容。掌握主要流动负债如短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬等核算；掌握长期负债如长期借款、应付债券的核算；掌握借款费用的核算；掌握债务重组的核算
二、学习内容
第一节 应付账款、应付票据及预收账款
一、应付账款的核算
二、应付票据的核算
三、预收账款的核算
第二节 应付职工薪酬
一、应付职工薪酬的内容
二、应付职工薪酬的核算
第三节 应付债券
一、应付债券的概念及种类
二、应付债券的核算
第四节 其他负债
一、短期借款的核算
二、长期借款的核算
三、应交税费的核算
四、应付股利的核算
五、其他应付款的核算
六、预计负债的核算
七、长期应付款的核算
第五节 借款费用
一、借款费用的概念
二、借款费用的确认和计量
三、借款费用资本化条件
四、资本化金额的计算
五、资本化暂停和停止
第六节 债务重组
一、债务重组的概念及方式
二、债务重组确认与计量原则
三、债务重组的核算
第十一章 费用与成本
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解费用和成本的含义。了解费用的分类及划分费用的界限。理解成本计算的程序。掌握期间费用的核算。
二、学习内容
第一节 费用与成本概述
一、费用与成本核算的内容
二、费用的分类
三、划分费用的界限
第二节 成本计算程序及账户设置
一、成本计算的程序
二、成本计算应设置的账户
第三节 期间费用
一、期间费用的概述
二、期间费用的核算
第十二章 所有者权益
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解所有者权益的含义及包括的内容。掌握实收资本（股本）、资本公积、留存收益的核算。
二、学习内容
第一节 实收资本（股本）
一、实收资本（股本）的概念
二、实收资本（股本）的核算
三、企业资本（股本）增减的核算
四、库存股的核算
第二节 资本公积
一、资本公积的概念
二、资本公积的核算
第三节 留存收益
一、留存收益的概念
二、留存收益的核算
第十三章 收入与利润
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解收入的含义及收入确认和计量。掌握所得税费用和利润的计算；掌握收入、利润及利润分配的核算方法。
二、学习内容
第一节 收入
一、收入的概念
二、收入的确认与计量
三、收入的核算
第二节 利得和损失、公允价值变动损益
一、利得和损失的核算
二、公允价值变动损益的核算
第三节 所得税费用
一、所得税会计概述
二、计税基础
三、暂时性差异
四、递延所得税的确认和计量
五、所得税费用的确认和计量
第四节 利润
一、利润的核算
二、利润分配的核算
第十四章 财务报告
一、学习目的和要求
通过本章学习，理解财务报告及包含的内容。掌握资产负债表、利润表的结构及其编制方法。了解现金流量表的有关内容；了解所有者权益变动表的有关内容。
二、学习内容
第一节 资产负债表
一、资产负债表的概念和作用
二、资产负债表的内容和格式
三、资产负债表的编制
第二节 利润表
一、利润表的概念和作用
二、利润表的内容和格式
三、利润表的编制
第三节 现金流量表
一、现金流量表的概念和作用
二、现金流量表的编制基础
三、现金流量表的基本格式
四、现金流量表的编制
第四节 所有者权益变动表
一、所有者权益变动表的概念和作用
二、所有者权益变动表的内容和格式
三、所有者权益变动表的编制
考试题型：
一、单项选择题
二、多项选择题
三、计算题
四、综合业务题
五、简述题
参考教材：
1．刘菁主编，《会计学》，浙江人民出版社，2007年9月
流动资产概念篇（8）
1.“所有”式确认（1993年以前）。1993年以前，我国中没有建立起会计要素的概念，也没有明确的资产概念，在日常核算中“经营资金”与“资产”是混用的，在具体核算上，又有货币资金的核算、工资的核算、固定资产的核算、材料的核算等不同称呼；而在会计报表中，又将属于资产的部分称为“资金占用”，如资金平衡表的左方分为固定资金占用、流动资金占用和专项资金占用三个部分，其“资金占用”也称为“资金运用”，是“资金来源”的对称，“资产”是“负债”的对称。当时资产的概念主要呈现出如下特点：第＿，注重资产的外在表象，以列举方式定义资产；第二，资产的分类确认与计划的要求相适应，通过资产的存在形态及用途双重确认为固定资产、流动资产或专项资产；第三，以“资金来源”或“负债”的对称概括资产的基本特征；第四，以静态方式定义资产；第五，将的资产统统视为“拥有”，剥夺了债权人的权益。之所以如此确认资产，与当时的计划经济主体环境密切相关，它反映了企业混沌的产权关系，尤其是将资产作为“负债”的对称，使企业陷入了“零净资产”的尴尬境地，同时也印证了企业间债权债务关系的模糊和不重要，从而将国营企业的“大锅饭”表现得淋漓尽致。
2.“共有”式确认（1993—2000年）。1993年“两则两制”的实施，正式确立了会计要素的概念，资产作为首要会计要素，被定义为“企业拥有或者控制的能以货币计量的经济资源，包括各种财产，债权和其他权利”，首先冲破了资产为企业“拥有”的限制，在具体确认上分为“拥有或者控制”两个方面，表明企业的资产在所有者、债权人。出租人之间“共有”的求偿权；其次，强调了能够以货币计量的经济资源（而不是其他资源），技术上显得更容易操作；第三，摒弃了三段式资产分类确认方式，从而摆脱了计划经济下资产概念的禁锢，向市场经济下的资产概念迈出了关键一步。但另﹁方面，这一资产概念仍然留下了列举式定义资产的印记，仍然以静态方式定义和确认资产，资产负债表中仍保留“待处理财产损失”项目，某些已经支出的项目仍冠以“资产”（如递延资产），有悖于资产的本质。但不管怎样，资产的这一概念和确认标准的建立，是会计等式由“资金占用=资金来源”向“资产=负债+所有者权益”转化的结果，是我国会计确认技术承上启下、继往开来的重要转折点。
3.“动态”式确认（2001年以来）。2001年施行的《企业财务会计报告条例》和《企业会计制度》，首次从动态角度、从资产的实质上提出了资产的确认标准，即“资产是指过去的交易、事项形成的并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。在这一资产确认标准下，将”经济业务“改为”交易、事项“，将资产的形成限定为”过去的交易，事项“，以”预期会带来经济利益“作为资产的本质来定义资产，因而取消了”递延资产“，年终决算前必须将待处理财产损溢处理完毕，并计提8项资产减值准备；又由于会计的基本特征之一在于货币计量，为避免不必要重复，取消了”货币计量“的限定等等。资产的这一概念和确认标准的建立，表明实现了与国际会计规则的一致性，是我国市场经济环境、尤其是资本市场趋于完善的标志，也是我国加入WTO的要求。
二、负债的确认技术
与资产相联系，负债确认分为封闭式确认。开放式确认和动态式确认三个阶段。
1.封闭式确认（1993年以前）。在计划经济模式下的会计中，负债与所有者权益统称为资金来源，企业的偿债能力对企业的生存不会构成威胁，因此在三段式的资金结构中，每一段都含有负债和所有者权益成分，实行二者交叉、混合排列方式，同时在确认时也应分清固定、流动、专项三种不同性质的负债，以便编制平衡表。其特征主要表现在：第一，按照资金来源的三段式分别确认不同性质的负债；第二，在国有国营的前提下确认负债；第三，按照负债的表象定义负债，如将负债视为资产的对称，是指企业所负的各种债务，而在当时的教科书中很难见到有关负债的定义；第四，在严格的计划约束下，国营企业的经济关系主要限定在企业与国家、企业与职工、国营企业之间的范围内，负债的确认主要在这一封闭的圈子里进行，从而限制了负债的种类和规模，这也正是计划经济所要求的。
2.开放式确认（1993-2000年）。在1993年的会计改革中，负债被定义为“企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。”并分为流动负债和长期负债，打破了三段式负债“各自为政”的局面；其次，在企业经济关系日趋复杂的情况下，根据实际需要，负债的范围有所扩大，出现了远期负债（应付票据）、负债（应付债券）等，已由过去的封闭式走向开放式负债确认；第三，明确了负债的履行有资产和劳务两种方式。但很明显，这一负债的确认仍然没有摆脱重复定义的模式，注重“现在（）”的静态确认。
3.动态式确认（2001年以来）。在2001年实施的新会计制度中，“负债，是指过去的交易、事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。”同样分为流动负债和长期负债，但这一负债的定义涵盖了过去（过去的交易、事项）、现在（现实义务）和未来（履行义务将导致经济利益的流出），从而明确了或有负债的确认条件，并为此设计了“预计负债”科目，全面、动态地认识和确认负债。
三、所有者权益的确认技术
所有者权益的确认技术大致可分为混合式确认、净额式确认和权益式确认三个阶段。
1.混合式确认（1993年以前）。在计划经济时期，将属于所有者权益和负债部分统称为“资金来源”。实际上，就国营企业来说，无论是国家拨入资金还是企业自筹资金，其终极所有者都是国家，都属于所有者权益，这种国家基金与企业基金的区别，是国家对企业放权让利的结果，并没有改革其所有权性质。所有者权益的这种混合式确认，第一，体现了国家作为企业唯一所有者的性质；第二，没有注册资本的概念，反映了国营企业无限责任的本质特点；第三，固定资产折旧，固定资产的盘亏、毁损、报废、调出等发生的净损失，；中减固定基金，没有资本保全的概念；第四，由于国营企业“长生不老”，没有无力偿债、破产倒闭之忧，因而没有净资产的概念，所有者与债权人的求偿权意识淡漠。
2.净额式确认（1995-2000年）。1993年的“两则两制”，第一次确立了所有者权益的概念，将所有者权益定义为投资人对企业净资产的所有权，分清了投入资本与借入资金的界限，突破了固定基金、流动基金、专项资金的界限，摆脱了资产占用形态变化与投入资本变化的关联性。
3.权益式确认（2001年以后）。2001年的制度中，“所有者权益，是指所有者在企业资产中享有的利益，其金额为资产减去负债后的余额”。采用了以权益为核心的定义方式，实现了与形式的统一、本质与现象的一致；其次，将“投资人对企业的投入资本”改为“实收资本（或股本）”，使得所有者权益的确认更加清晰；细化了所有者权益项目，尤其是规范了资本变动的条件，增强了所有者权益确认的可操作性。
四、收入的确认技术
在1993年以前，我国并没有完整的有关收入的定义，只有“销售”概念：产品销售是指产品以及代制、代修品等工业性劳务作业的销售；其他销售是指产品销售以外的材料销售、外购商品销售、包装物出租和运输等非工业性劳务作业经营等各种销售。显然这是一种列举式确认。1993年的会计制度，将收入定义为“企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入”。明确了“收入”要素是指营业收入，不含营业外收入，其外延的界定与过去没有两样，并以“收入”定义“收入”，没有揭示收入的本质。而2001年的会计制度中，“收入，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入，包括主营业务收入和其他业务收入。”人们对收入的认识逐渐清晰、对收入内容的分类逐步完整化、化，其中主营业务部分经历了“产品销售收入-基本业务收入-主营业务收入”的演变，同时收入的确认时间主要是围绕“所有权的转移”为标志，而不同时期结算方式及其对收入确认的标准又有所差异。
五、费用的确认技术
1993年以前相当于“费用”要素的确认中，没有期间费用的概念，实际上销售费用是以期间费用的方式处理的，主要特点在于产品成本分为车间成本和工厂成本。车间成本由原材料、燃料和动力、工资、提取的职工福利基金、废品损失和车间经费等项目构成，相当于现在的制造成本；工厂成本是车间成本加上企业管理费以后的成本，是一种完全成本法。这一费用的确认标准，一方面低估当期费用、高估当期利润，与计划经济环境下企业的“车间性质”、不需要也不允许企业进行经营决策相适应，符合我国当时的基本国情，但另一方面与改革开放的要求格格不入，不符合国际会计规范，不利于企业自身的。为此1993年的会计制度改革中，将完全成本法改为国际通行的制造成本法，将“企业管理费”分为管理费用和财务费用，同销售费用一起构成了期间费用，第一次确立了期间费用概念。但费用仍然定义为“企业在生产经营过程中发生的各项耗费”，成本定义为费用的对象化，即遵循“支出—费用—成本”的逻辑顺序。实际上，费用是与收入匹配的概念，因此在2001年的会计制度中，费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动而发生的经济利益的流出，成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费，从而纠正了原来费用与成本的因果关系，使得费用回复到应有的位置。
六、利润的确认技术
流动资产概念篇（9）
2003年12月4日，韩国会计研究院会计准则委员会了《财务会计概念框架》（以下简称韩国概念框架）；2006年2月15日，中国财政部了《企业会计准则——基本准则》（以下简称基本准则）①。与英美相比，中韩两国的会计环境具有更大的相似性，因而，在会计准则基本理论问题的定位上，似乎应该具有较大的相似性，本文将对此进行考核，并试图研究中韩两国概念框架的差异及成因。
一、中韩两国概念框架的主要内容及特征
（一）韩国概念框架的主要内容及特征
韩国概念框架由七章157个条款构成。主要包括引言、财务报告的目的、会计信息的质量特征、财务报表、财务报表要素、财务报表要素的确认和计量等内容。从总体上看，韩国概念框架在名称、结构设计和内容安排等方面与IASB概念框架比较相似。与国际会计准则委员会（IASB）概念框架相比，韩国概念框架有以下几方面特征：
1.充实了财务报表要素的内容
在IASB概念框架的“财务报表要素”一节，只界定了反映主体财务状况的三大要素——资产、负债和权益以及反映主体业绩的两大要素——收益和费用。但在韩国的概念框架第五章“财务报表的基本要素”中，不仅界定了以上两类会计要素，而且还界定了权益变动表要素和现金流量表要素。其中权益变动表要素包括所有者的投资和对所有者的分配两项内容；现金流量表要素包括经营活动现金流量要素、投资活动现金流量要素和融资活动现金流量要素三项内容。另外，韩国概念框架还将“综合收益”界定为损益表的要素之一。我们知道，在IASB概念框架中没有直接界定综合收益的概念，综合收益是美国财务会计准则委员会（FASB）概念框架中的一个损益表要素。在FASB概念框架中，也界定了权益变动的两大要素：业主投资和业主派得。可见，在财务报表要素这部分，韩国不仅借鉴了IASB概念框架的做法，而且借鉴了FASB概念框架的做法，同时还有新的补充。
2.增加了“财务报表”一章
在IASB概念框架中，没有直接关于“财务报表”的专门章节，但在韩国概念框架的第四章专门界定了财务报表，内容涉及了财务报表的一般意义、财务报表的基础假设、财务报表体系（包括资产负债表、损益表、现金流量表和权益变动表）以及财务报表之间的相关性及其所提供信息的特征和局限性。对于财务报表之间的相关性，韩国概念框架指出：将资产负债表、损益表和现金流量表结合使用，可以对财务会计信息做出更有意义的解释。对于企业财务报表的特征和局限性，韩国概念框架指出：财务报表大部分反映过去发生的交易或事项；财务报表包括推定的估计值；财务报表提供特定会计主体的信息，并不提供关于整个产业或全面的经济信息。
3.重新归纳了会计计量属性
韩国概念框架第七章指出，企业可以选择的会计计量属性包括历史成本、公允价值、企业持有价值、账面净值、可变现净值和履行价值。这种表述与IASB概念框架对会计计量属性的表述显然有所不同②，韩国概念框架对当前流行的会计计量属性进行了重新分类。与IASB概念框架相比，其特点表现在：（1）将公允价值和企业持有价值安排为会计计量基础，并以此取代了现行成本和现值计量属性。（2）将账面净值安排为一个独立的会计计量基础。在韩国概念框架里，企业持有价值被分别表述为资产的企业持有价值和负债的企业持有价值。资产的企业持有价值又称使用价值，是指随着资产的使用，在企业的立场上确认的现值。负债的企业持有价值是指因企业履行义务将来会流出企业的资源的现值。因此，企业持有价值在本质上就是现值的计量属性。而公允价值和账面净值两个计量属性在国际财务报告准则中早已流行，因此说，韩国概念框架对会计计量属性进行了重新分类。
（二）中国基本准则的主要内容及特征
中国的基本准则共包括十一章50个条款。主要内容包括会计目标、会计信息质量特征、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、会计计量以及财务会计报告等。从本质上看，我国的基本准则与IASB概念框架基本趋于一致。但与IASB概念框架相比，中国的基本准则仍表现出以下特征：1.在名称上，我国以基本准则取代了概念框架的称呼。众所周知，从基本准则的内容及其在我国会计准则体系中的地位和作用来看，它实际上就是国际会计准则体系中流行的概念框架，但我国没有将其称为概念框架，而将其称为基本准则。2.在体例结构和表述上，基本准则表现出高度概括的、法规式概念框架的特征。3.增加了“财务会计报告”。4.增加了“公允价值”会计计量属性。5.重新理顺了损益表要素。IASB概念框架的损益表要素包括收益和费用。其中收益包括在主体正常活动中的收入以及利得；费用包括在主体正常活动中的费用以及损失。我国基本准则的损益表要素包括收入、费用和利润。其中利润包括收入减费用后的净额以及直接计入当期利润的利得和损失。与IASB概念框架相比，我国基本准则关于会计要素安排的另一个重大特征是，将利得和损失区分为直接计入所有者权益的利得和损失和直接计入当期损益的利得和损失，而IASB概念框架中的利得和损失只属于损益表要素。
二、中韩概念框架的重大差异剖析
中韩两国概念框架都是借鉴IASB概念框架制定出来的，因而，从本质上看，中韩两国概念框架应该大同小异。但仔细研究发现，中韩两国概念框架在以下几方面还存在着差异。
（一）在体例结构及表述方面的差异
不论在体例结构安排还是在表述方式上，韩国概念框架都在较大程度上借鉴了IASB概念框架的风格，因而，各部分内容的表述比较详尽，逻辑关系比较清晰。比如，韩国概念框架第一章指出了会计信息使用者及其对会计信息的需求；在第二章明确指出，其定位的会计目标是根据绝大多数会计信息使用者对会计信息的需求提出来的；在第三章又指出，概念框架对会计信息质量特征的设计及企业对它们的取舍应依据最大限度地达到财务报告目标的方向进行。从中国的情况来看，2006年新的基本准则在称呼、体例安排和内容表述等方面，在较大程度上保持了1993年首次的基本准则的风格。由于中国的基本准则属于法规的范畴，其主要功能被定位在指导中国具体准则的制定，因而，从其表述的形式上看，更多地体现了法规式概念框架的特征，具有高度的概括性，并隐含着概念框架本身应该具有的内在一致性。
（二）在会计目标方面的差异
韩国概念框架第二章“财务报告目标”第19条指出：“投资者和债权人作为使用财务信息最多的代表，他们的决策对经济资源的分配起着重要的作用。因此，本概念框架将为投资者和债权人进行决策提供有用的信息作为财务报告的最终目的。③”在第20条，该框架
又指出：“财务报告的主要目的就是为投资和信用决策提供有用的信息。对投资和决策有用的信息，是指为了投资而预测的未来现金流量的信息”。通过对韩国概念框架对以上表述的具体解释，我们看到，韩国概念框架将财务报告的目标主要定位在提供“投资和信用决策有用会计信息”上。虽然韩国概念框架也要求企业提供受托责任的信息④，但这种安排是基于满足投资人需要的“投资和信用决策信息”，而展开的。
中国基本准则第一章提出了财务报告的目标。从本质上看，中韩两国对会计目标的表述大同小异，因为两国都认为财务报告应该同时提供对投资者决策有用的信息和反映受托责任履行情况的信息。但仔细研究会发现，中韩两国对会计目标定位的侧重点略有不同。通过前面的阐述可以看出，韩国概念框架更强调提供对投资和信用决策有用的信息。相比之下，我国基本准则更强调提供以可靠性为特征的受托责任信息。比如，在对会计目标的表
述上，基本准则将提供受托责任信息放在了第一位；在会计信息质量特征的表述中，仅本准则将可靠性放在了第一位；在会计计量的表述中，基本准则指出“企业在对会计要素计量时，一般应该采用历史成本。采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并能可靠计量。”而在会计计量属性的选择上，韩国概念框架第150条指出：“在不存在计量误差的条件下，依据公允价值或企业持有价值的计量将会比其他计量基础提供更有用的信息。”
（三）在会计信息质量特征方面的差异
韩国概念框架第三章描述了会计信息质量特征。与我国的基本准则相比，这些特征的安排具有以下特征：1.明确指出会计信息质量特征的表述与财务报告目标是相符的。2.区分了不同层次的会计信息质量特征，并将相关性和可靠性定位为会计信息的主要特征；将可比性定位为次要特征。其中相关性排在首位，被分解为预测价值、反馈价值和及时性三个特征；可靠性排在第二位，被分解为如实反映（又被分解为实质重于形式和完整性两个特征）、可验证性和中立性。3.强调重要性和成本效益原则是影响会计信息质量的制约因素。4.没有明确提出谨慎性的会计信息质量特征。应该说，韩国会计信息质量特征的这种安排，在总体上，应该是借鉴了美国FASB概念框架的做法，它强调了美国会计信息质量所强调的相关性和可靠性，并指出当这两个首要特征出现矛盾时，应该以满足投资人投资决策的需要为主。从理论上讲，韩国会计信息质量特征的这种安排与其对会计目标的定位有着严密的逻辑关系。
中国基本准则的第二章描述了八条会计信息质量特征，主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性。在我国的基本准则中，没有明确表述会计信息质量特征与会计目标之间的逻辑关系，没有将会计信息质量特征划分层次，也没有对会计信息质量特征彼此之间可能产生的矛盾做出必要的说明。在会计信息质量特征的表述形式上，我国的基本准则表现出高度概括的法规式概念框架的特征。尽管中韩两国对会计信息质量特征的表述方式和侧重点有所不同，但从主要特征的涵盖面上看，中韩两国还是具有较大共性的。
（四）在会计要素分类方面的差异
根据前面的阐述，关于会计要素的分类，中韩两国与IASB概念框架之间都表现出不同程度的差异，而中韩两国之间在这方面也存在着一定差异。相比之下，中国基本准则与IASB概念框架对会计要素的分类更相似。可以说，韩国与IASB概念框架在会计要素分类方面的差别，基本上也表现为中韩两国之间在这方面的差异，比如韩国设置了现金流量表要素和权益变动表要素，而中国没有设置；韩国设置了综合收益要素，而中国也没有设置。但关于利得和损失的界定，韩国与IASB概念框架的安排基本一致，即只将它们安排为损益表要素，而中国则将其区分为直接计入当期损益的利得与损失和直接计入所有者权益的利得与损失。
（五）在会计确认方面的差异
韩国概念框架第六章描述了会计确认的标准。关于会计确认的一般标准，韩国概念框架提出了三个条件：（1）该项目应满足基本要素的定义；（2）与该项目有关的任何未来经济利益很可能会流入或流出企业；（3）该项目具有能够可靠计量的属性。除此之外，韩国概念框架还指出，进行会计确认的项目必须同时具备相关性和可靠性的特征。韩国概念框架对会计确认提出的这种要求与美国概念框架的表述是一致的，从本质上看，它更强调了会计信息的决策有用观。我国基本准则没有明确阐述会计确认的一般标准，但在第三章和第四章中，基本准则明确指出了资产和负债的确认标准。从表述上看，中韩两国对会计确认一般标准的界定完全相同。有所不同的是，中国没有强调进行会计确认的事项必须具备相关性的特征。
（六）在会计计量方面的差异
前面已经阐述，韩国概念框架对会计计量属性进行了重新归纳，重新归纳后的韩国计量属性比中国基本准则多了企业持有价值和账面净值两个计量属性。从本质上看，企业持有价值就是资产或负债的现值；而账面净值就是一种摊余价值。这样来看，中韩两国关于会计计量属性的规范并不存在本质上的差异。其实，在绝大多数已经建立了概念框架的主要发达国家，其在概念框架中对会计计量属性的表述，与中国基本准则中的表述是大同小异的。因此，中韩两国关于会计计量属性的差别就在于韩国概念框架对会计计量属性进行了重新归纳。另外，韩国概念框架中详尽描述了公允价值的概念，并在第七章第150条关于计量基础的选择原则中指出：“计量资产和负债时，选择哪种计量基础，应从为财务报告的目的服务的信息有用性，即从相关性和可靠性观点出发进行判断。在不存在计量误差的条件下，依据公允价值或企业持有价值的计量将比其他计量基础提供更有用的信息。”可见，在会计计量的选择问题上，韩国比中国更强调现值或公允价值计账。
三、评价与借鉴
（一）对中韩概念框架恰当性的评价
中韩两国概念框架都是在进入二十一世纪以后，在会计准则国际化的一片呼声中、借鉴国际流行的概念框架构建起来的。然而，两者的基本构架以及会计目标理论的导向并不完全相同。从总体上看，韩国的概念框架在相当大的程度上借鉴了IASB和FASB概念框架的特点，会计目标以维护职业投资人利益为导向⑤，会计信息比较强调相关性。而中国的基本准则更具有法规式概念框架的特征，会计目标没有明显偏向职业投资人，会计信息更强调可靠性。
应该说，每一个会计准则模式的背后都有着强有力的会计环境作支撑，概念框架模式也不例外。概念框架的逻辑起点是会计目标，因而，影响会计目标定位的因素对概念框架的导向有着决定性的影响。“政治、经济、文化、教育、法律等因素对会计目标都有着深刻的影响，但这种影响是分层次、分程度的，其中政治因素和法律因素主要影响会计目标的存在，而经济因素主要影响会计目标的定位”（梁爽，2005）。根据财政部《会计目标研究》课题组的研究成果，目前中国的经济环境决定了“目前我国的会计目标应总体定位在为管理型投资人提供真实可靠的经管责任会计信息上，并同时要考虑未来潜在的职业投资人对决策有用会计信息的需求”（会计目标课题组，2005）。应该说，中国基本准则对会计目标理论导向的定位是由中国的会计环境决定的，是符合中国国情的。
韩国概念框架的目标导向与这几年来韩国经济发展模式的定位也是分不开的。1997年，韩国爆发了经济危机。这次危机的主要原因被归结为韩国企业的政府主导型经济体制、经营不够透明以及会计信息的可信性低下等。为了克服金融危机，韩国政府对金融、企业、公共、劳务市场等几个部门进行了大规模的改革，改革的基本方针是从政府主导型经济转换到市场经济，全面采用国际标准的经济发展模式。从改革内容上看，它是以上个世纪九十年代由美国实施的世界经济的重组模式即活跃市场经济模式为目标的。为实现这一目标，韩国在会计准则管理模式上进行了改革，成立了金融监督委员会，负责会计准则制定以及会计准则建设方面的全方位改革。1998年12月11日，根据金融监督委员会与国际通货基金的协议，韩国大幅度修改了企业会计准则，试图将韩国的企业会计准则变成面向未来的、具有国际先进水平的会计准则体系，从而在财务报表上正确反映企业经营成果等信息，提高企业经营的透明度以获得国内外对韩国财务信息的信赖程度。在这样一种经济形势和经济发展目标引导下，韩国概念框架全面借鉴国际流行概念框架的做法就顺理成章了。
总之，尽管在世界上会计准则国际化的呼声比较大，但中韩两国在建立本国概念框架时，还是比较理性的。可以说，新近的中韩两国概念框架都是基于本国国情而建立起来的、国际化的概念框架，两者的总体定位都是恰当的。
（二）对韩国概念框架的借鉴
韩国会计研究院会计准则委员会曾经表示，韩国的概念框架是一部面向未来的、现代化的概念框架，这说明韩国的概念框架具有一定的超前性。因此，韩国
概念框架能否真正成为“韩国会计准则制定机构在制定或修订会计准则时所依据的财务会计概念框架”、并“有助于财务报告使用者更好地理解根据会计准则编制的财务报告”（韩国会计准则委员会，2003），还有待于未来实践的检验。对于韩国具有超前特征的概念框架可能与未来具体准则之间发生的抵触，韩国概念框架已经有所预料，并第一章第2条阐述到：“在本概念框架与会计准则之间发生抵触的情况下，会计准则优先于概念框架。”但不论如何，从理论上看，韩国概念框架具有较强的理论性和较严密的逻辑性，因而，是一份值得研究和借鉴的概念框架理论。本文认为，韩国概念框架在以下几方面值得借鉴和思考：
1.关于整体框架的安排
本文认为，会计准则的国际化应该包括概念框架的国际化。概念框架的国际化不仅指会计要素概念、会计确认和会计计量等内容上的国际化，而且还应该包括概念框架的称呼、体例结构以及内容表述等多方面的国际化。目前中国的基本准则尚属于法规体系的组成部分，因而，具有法规式会计概念框架的特征，比如对相关会计概念及标准的表述具有高度的概括性、不明确表述各部分会计概念体系之间的逻辑关系等。我们认为，中国基本准则在国际化的方面还有一定的发展空间。当然，一部法规式概念框架是否适合全面借鉴或者采用国际流行的概念框架理论模式，还有待于理论上的进一步探讨。
2.关于财务报表要素的表述
关于会计报表要素的表述，多年来一直是会计理论界争论的焦点问题之一。关于会计报表要素，按照IASB概念框架的表述就是根据交易和其他事项的经济特性而将它们在财务报表中所分的大类；按照FASB概念框架的表述就是构建财务报表的材料，是财务报表所包含的各类项目。在中国，财务报表要素通常被称为会计要素，“所谓会计要素就是会计报表中通常所含有的大类项目，是构建会计报表的最根本的组件，会计要素就是会计报表的要素”（娄尔行，1993）。在目前世界各国普遍要求企业编制资产负债表、损益表、现金流量表以及权益变动表的情况下，在概念框架中的“会计报表要素”一章，全面描述诸如资产负债表要素、损益表要素、现金流量表要素以及权益变动表要素也是比较恰当的。
3.关于会计计量属性的表述
在现行会计惯例中，会计计量属性通常被分为历史成本、现行成本、可变现净值、现值（或公允价值），但韩国将其重分类为历史成本、公允价值、企业持有价值、可变现净值和账面净值，这种重分类中值得关注的问题是关于现值和公允价值关系的安排。在韩国的概念框架中，现值和公允价值没有同时作为会计计量属性出现。公允价值被表述为在独立的主体之间当前交易中的交换价值，是被限定在特定市场价值及其推定值之中加以定义的。而企业持有价值被表述为站在企业的立场上确认的资产的使用价值或负债的结算价值。从计量技术的角度看，企业持有价值和公允价值可能都表现为现值，但两者各有侧重，各有各的适用空间。韩国概念框架第七章规范了现值计量的技术方法，但它只是作为公允价值和企业持有价值计量的技术手段，不是作为单独的计量属性出现的。本文认为，韩国概念框架对会计计量属性的创新分类，值得会计界思考和借鉴。
4.会计信息质量特征和相互关系的表述
韩国概念框架对会计信息质量特征的表述层次清晰，内容充分，对于主次要会计信息质量特征及其可能出现的矛盾以及在出现矛盾时企业的选择策略都进行了详尽的描述。比如，在韩国概念框架第三章第52条描述到：“会计信息的质量特征之间可能相互抵触。例如，如果对有形资产以历史价值计价，则由于可证实性提高，从而可靠性提高，但相关性会下降；对于没有市场的有价证券用历史价值计价，则其资产价值的可验证性提高，但因为无法表示其实际价值，故其相关性会有所下降。为了在及时的基础上提供信息，往往在了解某一交易或其他事项的所有方面之前，就可能必须做出报告，虽然这样做会提高相关性并损害可靠性。”在第53条又描述到：“在相抵触的质量特征之间的取舍应依据最大限度地达到财务报告目的的方向进行，而质量特征之间的相对重要性应根据情况加以判断。例如，可能对企业的财务状态产生影响的、进行中的损害赔偿诉讼是具有相关性的信息。但在无法预测诉讼结果的情况下，将损害赔偿金在资产负债表中确认会损害可靠性。”本文认为，韩国概念框架对会计信息质量特征的这种安排具有更大的实用性，它能够传递给企业这样的有用信息，就是在不同的情况下，企业应该如何提供会计信息，才能在最大程度上满足会计目标的基本要求，并保证企业财务报表信息的高质量。
注释：
①为论述上方便，有时本文也将中国的基本准则称为概念框架。
②IASB概念框架第100条指出，财务报表的计量基础包括历史成本、现行成本、可变现价值和现值（国际会计准则委员会，2005）。
③根据韩国概念框架“财务会计信息使用者”一段的解释，这里的债权人应该指证券市场上的债券持有者。
④韩国概念框架第33～35段指出，财务报告也应提供有利于评价受托责任的信息（崔顺姬，2006）。
⑤证券市场上自由买卖股票、债券等的投资者，其投资的目的就是为了投机套利。
主要参考文献
崔顺姬。2006.韩国会计研究院会计准则委员会。财务会计概念框架。翻译稿
中国财政部。2006.企业会计准则（第1版）。北京：经济科学出版社，1-6
国际会计准则委员会。2005.国际会计准则2004（第1版）。北京：中国国的会计环境决定的，是符合中国国情的。
韩国概念框架的目标导向与这几年来韩国经济发展模式的定位也是分不开的。1997年，韩国爆发了经济危机。这次危机的主要原因被归结为韩国企业的政府主导型经济体制、经营不够透明以及会计信息的可信性低下等。为了克服金融危机，韩国政府对金融、企业、公共、劳务市场等几个部门进行了大规模的改革，改革的基本方针是从政府主导型经济转换到市场经济，全面采用国际标准的经济发展模式。从改革内容上看，它是以上个世纪九十年代由美国实施的世界经济的重组模式即活跃市场经济模式为目标的。为实现这一目标，韩国在会计准则管理模式上进行了改革，成立了金融监督委员会，负责会计准则制定以及会计准则建设方面的全方位改革。1998年12月11日，根据金融监督委员会与国际通货基金的协议，韩国大幅度修改了企业会计准则，试图将韩国的企业会计准则变成面向未来的、具有国际先进水平的会计准则体系，从而在财务报表上正确反映企业经营成果等信息，提高企业经营的透明度以获得国内外对韩国财务信息的信赖程度。在这样一种经济形势和经济发展目标引导下，韩国概念框架全面借鉴国际流行概念框架的做法就顺理成章了。
总之，尽管在世界上会计准则国际化的呼声比较大，但中韩两国在建立本国概念框架时，还是比较理性的。可以说，新近的中韩两国概念框架都是基于本国国情而建立起来的、国际化的概念框架，两者的总体定位都是恰当的。
（二）对韩国概念框架的借鉴
韩国会计研究院会计准则委员会曾经表示，韩国的概念框架是一部面向未来的、现代化的概念框架，这说明韩国的概念框架具有一定的超前性。因此，韩国
概念框架能否真正成为“韩国会计准则制定机构在制定或修订会计准则时所依据的财务会计概念框架”、并“有助于财务报告使用者更好地理解根据会计准则编制的财务报告”（韩国会计准则委员会，2003），还有待于未来实践的检验。对于韩国具有超前特征的概念框架可能与未来具体准则之间发生的抵触，韩国概念框架已经有所预料，并第一章第2条阐述到：“在本概念框架与会计准则之间发生抵触的情况下，会计准则优先于概念框架。”但不论如何，从理论上看，韩国概念框架具有较强的理论性和较严密的逻辑性，因而，是一份值得研究和借鉴的概念框架理论。本文认为，韩国概念框架在以下几方面值得借鉴和思考：
1.关于整体框架的安排
本文认为，会计准则的国际化应该包括概念框架的国际化。概念框架的国际化不仅指会计要素概念、会计确认和会计计量等内容上的国际化，而且还应该包括概念框架的称呼、体例结构以及内容表述等多方面的国际化。目前中国的基本准则尚属于法规体系的组成部分，因而，具有法规式会计概念框架的特征，比如对相关会计概念及标准的表述具有高度的概括性、不明确表述各部分会计概念体系之间的逻辑关系等。我们认为，中国基本准则在国际化的方面还有一定的发展空间。当然，一部法规式概念框架是否适合全面借鉴或者采用国际流行的概念框架理论模式，还有待于理论上的进一步探讨。
2.关于财务报表要素的表述
关于会计报表要素的表述，多年来一直是会计理论界争论的焦点问题之一。关于会计报表要素，按照IASB概念框架的表述就是根据交易和其他事项的经济特性而将它们在财务报表中所分的大类；按照FASB概念框架的表述就是构建财务报表的材料，是财务报表所包含的各类项目。在中国，财务报表要素通常被称为会计要素，“所谓会计要素就是会计报表中通常所含有的大类项目，是构建会计报表的最根本的组件，会计要素就是会计报表的要素”（娄尔行，1993）。在目前世界各国普遍要求企业编制资产负债表、损益表、现金流量表以及权益变动表的情况下，在概念框架中的“会计报表要素”一章，全面描述诸如资产负债表要素、损益表要素、现金流量表要素以及权益变动表要素也是比较恰当的。
3.关于会计计量属性的表述
在现行会计惯例中，会计计量属性通常被分为历史成本、现行成本、可变现净值、现值（或公允价值），但韩国将其重分类为历史成本、公允价值、企业持有价值、可变现净值和账面净值，这种重分类中值得关注的问题是关于现值和公允价值关系的安排。在韩国的概念框架中，现值和公允价值没有同时作为会计计量属性出现。公允价值被表述为在独立的主体之间当前交易中的交换价值，是被限定在特定市场价值及其推定值之中加以定义的。而企业持有价值被表述为站在企业的立场上确认的资产的使用价值或负债的结算价值。从计量技术的角度看，企业持有价值和公允价值可能都表现为现值，但两者各有侧重，各有各的适用空间。韩国概念框架第七章规范了现值计量的技术方法，但它只是作为公允价值和企业持有价值计量的技术手段，不是作为单独的计量属性出现的。本文认为，韩国概念框架对会计计量属性的创新分类，值得会计界思考和借鉴。
4.会计信息质量特征和相互关系的表述
韩国概念框架对会计信息质量特征的表述层次清晰，内容充分，对于主次要会计信息质量特征及其可能出现的矛盾以及在出现矛盾时企业的选择策略都进行了详尽的描述。比如，在韩国概念框架第三章第52条描述到：“会计信息的质量特征之间可能相互抵触。例如，如果对有形资产以历史价值计价，则由于可证实性提高，从而可靠性提高，但相关性会下降；对于没有市场的有价证券用历史价值计价，则其资产价值的可验证性提高，但因为无法表示其实际价值，故其相关性会有所下降。为了在及时的基础上提供信息，往往在了解某一交易或其他事项的所有方面之前，就可能必须做出报告，虽然这样做会提高相关性并损害可靠性。”在第53条又描述到：“在相抵触的质量特征之间的取舍应依据最大限度地达到财务报告目的的方向进行，而质量特征之间的相对重要性应根据情况加以判断。例如，可能对企业的财务状态产生影响的、进行中的损害赔偿诉讼是具有相关性的信息。但在无法预测诉讼结果的情况下，将损害赔偿金在资产负债表中确认会损害可靠性。”本文认为，韩国概念框架对会计信息质量特征的这种安排具有更大的实用性，它能够传递给企业这样的有用信息，就是在不同的情况下，企业应该如何提供会计信息，才能在最大程度上满足会计目标的基本要求，并保证企业财务报表信息的高质量。
注释：
①为论述上方便，有时本文也将中国的基本准则称为概念框架。
②IASB概念框架第100条指出，财务报表的计量基础包括历史成本、现行成本、可变现价值和现值（国际会计准则委员会，2005）。
③根据韩国概念框架“财务会计信息使用者”一段的解释，这里的债权人应该指证券市场上的债券持有者。
④韩国概念框架第33～35段指出，财务报告也应提供有利于评价受托责任的信息（崔顺姬，2006）。
⑤证券市场上自由买卖股票、债券等的投资者，其投资的目的就是为了投机套利。
主要参考文献
崔顺姬。2006.韩国会计研究院会计准则委员会。财务会计概念框架。翻译稿
中国财政部。2006.企业会计准则（第1版）。北京：经济科学出版社，1-6
国际会计准则委员会。2005.国际会计准则2004（第1版）。北京：中国财政经济出版社，33-54
流动资产概念篇（10）
(一)现值概念的基本类型 现值概念的起源来自于经济学对经济收益、企业价值的界定。以此为基础，会计上逐步意识到可以将现值观念应用到计量中来。自二十世纪70年代以来，计量观的诞生更是充分肯定了现值计量的有用性，认为会计有责任运用现值方法帮助市场为企业合理定价。尽管有理论支持，但如何应用现值概念，有很多问题需要解决，其中最重要的问题来自于怎样合理估计未来现金流的分布状况，以及折现利率的选择依据。在经济学和财务学中的理想状况中，可以确定和公开得知企业的未来现金流量和市场利率。即使进一步放松条件，市场存在风险，研究者也仍然假设折现率和未来现金流量的概率分布是可以推断的。然而，现实中的市场是充满不确定性的，这为应用现值概念带来了难度，会计职业人员大量主观判断的运用也为盈余操纵制造了机会。为调和现实矛盾，就如何估计未来现金流量的问题，美国会计准则委员会提出现值的计算方法有传统法和期望现金流量法。传统方法假设未来现金流和利率都是预先估计且单一的，不考虑预计现金流量实现的概率，显然传统法并不符合经济现实。相比之下，期望现金流量法需要预计所有可能的现金流量，并计算期望值。在对未来现金流量的估计方面，期望现金流量法虽然更为合理，但仍无法避免会计操纵的问题。借助于中介机构，如资产评估公司、会计师事务所等的预测评估能力或许可以在一定程度缓解现金流估计的可靠性问题，这也会增加企业使用现值计量的成本。
(二)我国会计准则的选择 我国新会计准则目前没有明确规定具体使用哪种方法，这一点可以从固定资产准则指南中得到印证。在现值应用过程中对现金流的估计面临的另一个基本问题是估计资产取得有关的现金流出，还是估计其产出现金流；同样，计量负债时也涉及估计分期取得负债、附或有条件负债的现金流入折现价值，还是估计负债未来偿付的现金流出的现值。对此，本文简称为资产的投入现值与产出现值，负债的融资现值与偿付现值。与资产的产出现值和负债的偿付现值概念相对应，还有一类可行的现值计量方法是期末再次计量资产或负债价值时，考新取得该资产或负债需要付出或可融得的现金流的现值，无疑是重置成本概念，简称为重置现值。从我国准则已允许或要求使用现值计量的具体项目来看，对资产取得的初次确认计量，使用的是投入现值模式，即将长期资产或价值较为重要的存货分期付款的现金流折现来计算资产的价值，此类现值的运用实际上是从投资角度考查。而在期末固定资产等长期资产的再次计量过程中，判断资产是否减值时使用现值和公允价值扣除销售费用后净额的较高者来作为可回收金额，此时该项资产现值指的是未来可能取得的现金流入的折现价值，即资产的产出现值，而非重置现值。对现值计量模型中折现率的选择也存在几种主要类型：一是选择资产取得时所在市场的市场利率或资产取得时为该项资产进行相关融资的市场利率进行折现；二是选择资产所在市场的市场利率或资产相关融资渠道的市场利率进行折现，并随利率的变化不断进行调整；三是选择无风险利率进行折现选择，然后用风险因子调整现金流量。从理论角度，在持续经营假设下，一种利率计量的是历时时刻的现值，称为历史现值，另一种计量理念是不断用现行相关利率进行再次计量，称为现行现值。客观地说，它更符合长期持有条件下公允价值的计量原则。在对折现利率的选择上，国际会计准则委员会《现值问题文稿》根据现值计量的目的提出了公允价值、特定个体价值和摊余成本几个观念，随后对股票期权等特定金融工具的计量允许根据现行市场利率进行调整。此外，期末度量可回收金额时，也是使用现行利率来计算产出现值。我国会计准则基本与此一致。四是影响现值概念类型的因素在于时间价值的假设不同。我国会计准则与国际会计准则均倾向于采用离散条件下的复利模型，但是对有活跃交易市场的金融工具计量将存在一定的问题：准则没有对复利度量的基本时间单位加以限定。而在实践中以分钟、天数为单位和以月度、年度为时间单位得到的计量结果会相差较大，甚至影响到一项金融资产是否发生减值的判断。同时当时间单位以分钟来计量时，近似于连续复利模型，与离散复利下计量的模型会有所不同。离散时间下的现值=终值×(1+i)-n，离散时间下的年金现值系数=1-(1+i)-n/i，连续时间下的现值==e-it，连续时间下的年金现值系数=∫e-it(根据年金持续期间进行定积分)。现值在我国会计准则的应用，特别是对各类现值概念的选择展现出会计的目标和信息质量要求发挥着引导作用，市场的发展状况也左右着现值概念可使用的现实基础。
二、现值概念面临的冲突及其对会计信息质量的影响
流动资产概念篇（11）
中国与世界各国的资本和物资交流日益频繁,这促使我国物流产业和金融产业迅猛发展。在网络和通信技术广泛应用的条件下,物流和金融之间强大的吸引力已经产生学科交融的奇葩,它给物资流通带来的巨大影响被敏锐的学者准确地捕捉到,进而从理论的高度构建出一个崭新的平台—物流金融。
物流金融理论研究的发展历程
国内物流金融的理论研究最初是沿着物资银行、仓单质押和保兑仓的业务总结开始的。早在1987年3月,中国人民大学工业经济系的陈淮就提出了关于构建物资银行的设想。90年代初期也有学者发表文章,探讨物资银行的运作。但是,那时的“物资银行”还带着非常浓厚的计划经济色彩,主要是探讨通过物资银行来完成物资品种的调剂和串换。由于物流的概念没有被充分发现和认识,所以当时的物资银行的概念与现在的概念存在较大差异。
1998年4月,时任陕西秦岭曾氏有限金属公司总经理的任文超探讨了利用“物资银行”解决企业的三角债问题,是这一概念的一个突破。随着物流学的不断发展,物资银行的概念也逐渐发展成熟。2003年9月,西安交大管理学院的学者于洋、冯耕中,2004年任文超以及2005年华中科技大学的王治等,都对物资银行的含义重新进行了研究,得出了比较规范的概念。仓单质押业务的理论总结始于1997年6月,当时中国农业发展银行的张平祥、韩旭杰对粮棉油货款的仓单质押业务展开了研究,但是并没有将物流的概念结合进来。
此后,随着物流学的兴起,相应的研究开始增多。2001年,烟台大学的房绍坤;2002年,学者孙宁;2003年,东南大学的郑金波;2004年,学者邵辉等对此都进行了研究。该业务与物流业发生紧密联系只是近几年的事。对于保兑仓业务的研究则是基于仓单质押业务而衍生出来的。
物流金融领域的一项标志性成果是“融通仓”的研究。2002年2月,复旦大学管理学院罗齐和朱道立等人提出“融通仓”的概念和运作模式,迄今仍有系列成果推出。2004年5月,浙江大学经济学院邹小、唐元琦首次提出“物流金融”的概念,定义了它的内涵和外延,“物流金融”被正式确立为一个新的研究平台。至此,物流金融的研究对象、研究方向基本确立,并且与实践相结合归纳出了一系列的运作模式。在学科概念的发展过程中,也有学者做出探索。2005年3月,复旦大学管理学院的陈祥锋、朱道立提出了与物流金融相类似的“金融物流”的概念。但因其相对于“物流金融”在表达上不够准确,续用者不多。物流金融领域的另一项标志性成果是“物流银行”业务的出现与普及。2004年,广东发展银行在“民营100”的金融平台基础上及时推出了“物流银行”业务,期望有效解决企业的融资与发展难题。从2004年底至今物流银行业务迅速在各行业中得到应用,如中储与华夏银行的合作,福建中海物流公司、泉州正大集团与中信银行的合作等等。物流银行业务是以产品畅销、价格波动幅度小、处于正常贸易流转状态且符合质押品要求的抵押或质押为授信条件,运用实力较强的物流公司的物流信息管理系统,将银行资金流与企业的物流有机结合,向客户提供集融资、结算等多项银行业务于一体的银行综合服务业务。可以看出“物流银行”是“物资银行”业务的升华,具有标准化、规范化、信息化、远程化和广泛性的特点。物流金融近期的研究热点主要集中在基于网络技术的物流金融产品设计和风险管理等领域。
物流金融的相关概念
浙江大学经济学院的邹小芃、唐元琦首次定义了“物流金融”的概念。他们认为物流金融就是面向物流业的运营,通过开发、提供和应用各种金融产品和金融服务,有效地组织和调剂物流领域中资金和信用的运动,达到信息流、物流和资金流的有机统一。这些资金和信用的运动包括发生在物流过程中的各种贷款、投资、信托、租赁、抵押、贴现、保险、结算、有价证券的发行与交易,收购兼并与资产重组、咨询、担保以及金融机构所办理的各类涉及物流业的中间业务等。物流金融是为物流产业提供资金融通、结算、保险等服务的金融业务,它伴随着物流产业的发展而产生。物流和金融的紧密融合能有力支持社会商品的流通,提高全社会的福利。该定义指出了物流金融所研究的领域和基本的研究方向,它还强调金融创新思维和金融工程技术的运用。
“融通仓”作为物流金融领域的重要概念最早是由复旦大学的罗齐和朱道立在2002年提出。朱道立等人系统地介绍了融通仓理论。他们认为,因为融通仓所涉及的对象数量众多,要想把这些分散的个体有机地连接起来,实现资金、信息和物流的结合,除了借助先进的信息通讯系统和交通技术之外,还要用系统的思想和方法设计出切实可行的模式和结构,包括基于动产管理的融通仓运作模式、基于资金管理的融通仓运作模式、基于风险管理的融通仓运作模式等三种。他们设想的融资结构有纵向结构、横向结构、星状结构和网状结构四种。这些结构的设想主要是来自对不同环境与规模类型的企业给出的因对象而异的分析。基本思路是以“仓”为突破口,运用各种各样的信息传递程序,实现对仓中动态的物资的计价,使它们可以与资本实现转化。资本、物流、仓储是企业运作过程中流动资产的三个代表性的形态,它们覆盖了企业日常运作的全部流程。朱道立等人的理论研究强调物流对金融的融资功能的辅助,注重基于银行服务的讨论,给出了第三方物流企业扩大服务范围,开发新的高利润服务项目的思路。其中虽然涉及了物流金融的结算职能,但没有把它作为重要的内容加以讨论。
物流金融理论在实践中另一个重要的应用是物流银行业务的开展。物流银行打破了固定资产抵押贷款的传统思维,创新地运用动产质押解决民营企业的融资难问题。广发银行在国内物流银行业务的开拓上走出了第一步。广发行对生产企业的一个(或多个)品牌产品在全国范围内的经销给予支持,改变了以往单个经销商达不到银行授信条件而无法获得银行支持的局面,同时银行通过全国范围内的经销商和生产商内部的调剂,分散了风险。“物流银行”与前面的“融通仓”在寻求对流通中的资产进行评估的思路上保持了一致,区别是它更多地站在银行努力寻求在扩大贷款的同时控制风险的角度提出了相应的解决方案。物流金融理论的研究发展
在“物流金融”概念问世之后,越来越多的学者开始涉足这个领域,他们的研究丰富了物流金融学的内容。刘高勇(2004)从网络技术的角度讨论了企业物流与资金流的融合。他论证了网络环境下企业物流与资金流融合的可能,其中信息充当物流和金融整合的媒介,对生产和经营过程产生重要的影响。陈祥锋、朱道立(2005)提出了面向供应链的金融物流的概念,尝试从物流金融提供者的角度转换到物流金融的客户角度来开展分析。徐莉、罗茜、熊侃霞(2005)介绍了物流银行业务的特点与作用,指出开展物流银行业务面临的风险,并就风险防范和利益分配等问题提出设想。王颖琦(2005)介绍了物流保险在现实的生产过程中的应用,以及未来的发展趋势。唐少艺(2005)以UPS和和广东发展银行为案例,描述了第三方物流企业和金融机构开展的物流金融业务,向准备在我国开展物流金融业务的企业提出了针对市场现有状况合理运作的建议。邹小(2005)在《管理塑料价格风险的利器:网上中远期仓单市场》一书中指出,在传统现货批发市场基础上综合运用现代网络技术和电子商务模式而建立的中远期仓单市场,是全新的流通方式,极具创新意义和推广价值,能大幅降低物流成本,有效满足业界规避价格风险和违约风险的需求。该书以浙江塑料城网上交易市场为代表的仓单市场作为研究对象。从阐述仓单交易市场的基本内涵、形成、现状、功能作用和市场运作等角度入手,对网上中远期仓单市场的组织架构、市场管理、交易者、交易行为、交易目的等进行论述,对市场的操作流程和基本制度作了详细的解说,研究了衍生品交易和物流服务如何结合并产生效益和控制风险。唐少麟、乔婷婷(2006)用博弈分析的方法从风险控制的角度论证了对中小企业开展物流金融的可行性,指出相应的风险可以通过规范管理制度和采用新的管理工具(主要是管理信息系统)加以有效控制。
现实世界里,“资金”、“原材料”、“库存”这三种资产形态经常相互转换,而转换过程通常很难受到全程不间断地跟踪,特别是“物流”的过程在先进的通讯和信息技术得以广泛应用之前是很难被考察的。因而传统的会计学和金融学在研究企业运作时通常取其“现金”或“库存”的静止状态进行分析,很少涉及动态的转换。“物流金融”的长处就是能解决运动中或处在不稳定状态下的资产利用的问题。它好比社会科学中的“微积分”,使商业领域中的变量可以计量。
通过众多学者的努力,物流金融的理论体系初步建立,明确了融资、结算、风险控制等主要职能,总结出替代采购、信用证担保、仓单质押、买方信贷、授信融资和反向担保等服务模式,在实践中收到成效。UPS的综合性物流金融服务、中储股份的仓单质押融资业务、广发银行的“物流银行”、TCL应用融通仓思想开拓手机市场等案例对理论做出很好的印证。
结论
中国的物流金融研究有一个良好的开端。学术界已经充分论证了开展物流金融的必要性和可行性,确立了开展物流金融的主体,提出了以不同主体为核心开展物流金融业务的多种模式,并且与实践相结合,指导相关行业运作。但是物流金融服务的开展仍然要面临许多问题,比如:如何有效地管理物流金融业务所带来的风险;金融工程技术在物流管理中的应用;物流金融服务收费标准;信用评估系统建设;账单和支付管理系统的完善以及企业应用物流金融时会计记录怎样才能更加合理;运筹学的理论如何在物流金融的体系中最大限度的发挥功效等。这些细节问题还有待学者们进一步研究解决。
参考文献:
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3.任文超.物资银行及其实践[J].科学决策,1998(2)
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5.罗齐,朱道立,陈伯铭.第三方物流服务创新:融通仓及其运作模式初探[J].中国流通经济,2002(2)
6.孙宁.仓单质押贷款的操作要点[J].农村金融研究,2002(3)
7.郑金波.仓单质押的管理[J].中国物流与采购,2003(15)
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