融资租赁会计处理大全11篇
时间：2023-03-06 16:01:26
融资租赁会计处理篇（1）
上述与资产所有权有关的风险是指，由于经营情况变化造成相关收益的变动，以及由于资产闲置、技术成旧等造成的损失等；与资产所有权有关的报酬是指，在资产可使用年限内直接使用资产而获得的经济利益、资产增值，以及处置资产所实现的收益等。
二、承租人对融资租赁的会计处理
1、租赁开始日的会计处理
在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。但是如果该项融资租赁资产占企业资产总额的比例不大，承租人在租赁开始日可按最低租赁付款记录租入资产和长期应付款。这时的“比例不大”通常是指融资租入固定资产总额小于承租人资产总额的30%（含30%）。在这种情况下，对于融资租入资产和长期应付款额的确定，承租人可以自行选择，即可以采用最低租赁付款额，也可以采用租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者。这时所讲的“租赁资产的原账面价值”是指租赁开始日在出租者账上所反映的该项租赁资产的账面价值。
承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知道出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同中规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同中规定的利率都无法得到，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中租赁内含利率是指，在租赁开始日，使最低租赁付款额的现值与未担保余值的现值之和等于资产原帐面价值的折现率。
2、初始直接费用的会计处理
初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。承租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。其帐务处理为：借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
3、未确认融资费用的分摊
在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用，在先付租金（即每期起初等额支付租金）的情况下，租赁期第一期支付的租金不含利息，只需减少长期应付款，不必确认当期融资费用。
在分摊未确认融资费用时，承租人应采用一定的方法加以计算。按照准则的规定，承租人可以采用实际利率法，也可以采用直线法和年数总和法等。在采用实际利率法时，根据租赁开始是租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊具体分为以下几种情况：
（1）、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以出资人的租赁内含利率为折现率。在这种情况下，应以出资人的租赁内含利率为分摊率。
（2）、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以租赁合同中规定的利率作为折现率。在这种情况下，应以租赁合同中规定的利率作为分摊率。
（3）、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值和优惠购买选择权。在这种情况下，应重新计算融资费用分摊率。融资费用分摊率是指，在租赁开始日，使最低租赁付款额的现值等于租赁资产原账面价值的折现率。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供担保的情况下，与上类似，在租赁期满时，未确认融资费用应全部摊完，并且租赁负债也应减为零。
（4）、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值，但存在优惠购买选择权。在这种情况下，应重新计算融资费用分摊率。在租赁期满时，未确认融资费用应全部摊完，并且租赁负债也应减为零。
（5）、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且存在承租人担保余值。
这种情况下，应重新融资费用分摊率。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保或由于在租赁期满时没有续租而支付违约金的情况下，在租赁期满时，未确认融资费用应全部摊完，并且租赁负债也应减少至担保余值或该日应支付的违约金。
承租人对每期应支付的租金，应按支付的租金金额，，借记“长期应付款-应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目，如果支付的租金中包含有履约成本，应同时借记“制造费用”、“管理费用”等科目。同时根据当期应确认的融资费用金额，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。
4、租赁资产折旧的计提
承租人应对融资租入固定资产计提折旧，主要应解决两个问题：
（1）、折旧政策
计提租赁资产折旧时，承租人应与自有资产计提折旧方法相一致。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保，则应记折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除余值后的余额。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应记折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。
（2）、折旧期间
融资租赁会计处理篇（2）
例1：2002年12月1日甲公司与乙公司签订一份租赁合同。租赁合同规定：租赁的标的物为一条A产品生产线；租赁开始日为2003年1月1日；租赁期为从租赁开始日起36个月，即3年；甲公司自2003年1月1日起每半年于月末支付租金300000元；A产品生产线的保险费、维护费等费用都由承租人甲公司负担，估计每年约20000元；A产品生产线在2003年1月1日的账面价值为1400000元；租赁合同规定的半年利率为7%；A产品生产线的估计使用年限为16年，已使用6年，估计期满时无残值；租赁期结束时，甲公司享有优惠购买该生产线的选择权，购买价为200元，估计该日租赁资产的公允价值为160000元。假设租入生产线的账面价值占甲公司资产总额的30%以上，并且不需要安装。
分析：本例中存在优惠购买选择权。优惠购买价200元，远远低于行使选择权日租赁资产公允价值160000元（200÷160000=0.125%），所以，2003年1月1日租赁开始日，就可以合理地判断甲公司将会行使这项选择权；此外，最低租赁付款额的现值为1430233.20元，占租赁资产原账面价值的比例为102.16%（1430233.20÷1400000），高于90%；基于以上分析，可以认定这项租赁为融资租赁。
最低租赁付款额为：300000×3+200=1800200（元）
最低租赁付款额的现值为：300000×4.767+200×0.666=1430233.20（元）
（查年金现值表或复利现值表：N为6，I为7%）
未确认融资费用为：1800200–1400000=400200（元）
承租人甲公司应作如下会计分录：
1、2003年1月1日租入A产品生产线时：
借：固定资产——融资租入固定资产1400000
未确认融资费用400200
贷：长期应付款——应付融资租赁款1800200
2、2003年6月30日支付第一期融资租赁款时：
借：长期应付款——应付融资租赁款300000
贷：银行存款300000
3、2003年12月31日支付第二期融资租赁款时：
借：长期应付款——应付融资租赁款300000
贷：银行存款300000
4、2003年年末，按直线法分摊三分之一的未确认融资费用时：
借：财务费用133400
贷：未确认融资费用133400（400200÷3）
（2004年和2005年同期作与2、3、4相同的会计分录）
5、从2003年起，按估计的尚可使用年限10年平均计提折旧时：
借：制造费用140000
贷：累计折旧140000（1400000÷10）
6、租赁期满，2006年1月1日支付租赁结束时的购买价200元时：
借：长期应付款——应付融资租赁款200
贷：银行存款200
7、该生产线所有权转归本公司时：
借：固定资产——生产经营用固定资产1400000
贷：固定资产——融资租入固定资产1400000
如果在租赁开始日，承租人租入资产的原账面价值小于或等于承租人资产总额的30%，那么，在租赁开始日，承租人应按租赁资产的最低租赁付款额，借记“固定资产——融资租赁固定资产”科目，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目。
如果承租人融资租入的固定资产在租赁开始日需要经过安装才能投入使用，那么，承租人应先通过“在建工程”科目核算，在安装完毕交付使用时，再由“在建工程”科目转入“固定资产——融资租入固定资产”科目。
例2：丙公司以租赁方式租入全新的设备一台，根据协议确定的租赁价款为800000元，按协议规定，该设备价款分5年于每年年初初支付，其折旧年限为8年，预计净残值为5000元。签订合同后在十天内丙公司向出租方支付租赁保证金170000元及手续费16000元。租赁期满时需支付该设备转让费10000元（估计该日租赁设备的公允价值为280000元），同时取得该设备的所有权。该租赁设备的价值仅占丙公司总资产的3%.丙公司另以存款支付运杂费、保险费等25000元，发生安装调试费15000元。公司采用平均年限法计提折旧。
分析：本例中存在优惠购买选择权。优惠购买价10000元，远远低于行使选择权日租赁设备公允价值280000元。所以，租赁开始日就可以合理地判断丙公司将会行使这项选择权。基于以上分析，可以认定这项租赁为融资租赁。丙公司的账务处理如下：
1、签订合同后第十天，开出转账支票支付租赁保证金及手续费（在10个月内摊销）：
借：其他应收款——租赁保证金170000
待摊费用——租赁手续费14400
财务费用——手续费1600
贷：银行存款186000
2、租入需安装设备时：
借：在建工程——×设备安装工程810000
贷：长期应付款——应付融资租赁款810000
3、支付运杂费、保险费时：
借：在建工程——×设备安装工程25000
贷：银行存款25000
4、以存款支付安装调试费时：
借：在建工程——×设备安装工程15000
贷：银行存款15000
5、租赁设备达到可使用状态时：
借：固定资产——融资租入固定资产850000
贷：在建工程——×设备安装工程850000
6、租赁期间于第一年年初支付融资租赁款时：
借：长期应付款——应付融资租赁款160000（800000÷5）
贷：银行存款160000
（第
二、
三、四年年初作以上同样分录）
7、在折旧年限内每年应计提折旧=（850000–5000）÷8=105625（元）
借：制造费用105625
贷：累计折旧105625
8、第五年年初，以原支付租赁保证金抵最后一期租金时：
借：长期应付款——应付融资租赁款160000
贷：其他应收款——租赁保证金160000
9、租赁期满以原支付租赁保证金抵设备转让费时：
借：长期应付款——应付融资租赁款10000
贷：其他应收款——租赁保证金10000
10、该设备所有权转让转归本公司时：
融资租赁会计处理篇（3）
中图分类号： F038.1 文献标识码： A
融资租赁概述
租赁，是一种以一定费用借贷实物的经济行为。在这种经济行为中，出租人将自己所拥有的某种物品交与承租人使用，承租人由此获得在一段时期内使用该物品的权利，但物品的所有权仍保留在出租人手中。承租人为其所获得的使用权需向出租人支付一定的费用(租金)。从租赁目的看，它分为经营租赁和融资租赁《企业会计准则》第五条指出，融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。融资租赁是设备租赁的基本形式，以融通资金为主要目的。
我国融资租赁会计处理中存在的问题
（一）租赁双方根据租赁标准判断的租赁类型存在矛盾
我国租赁准则第四条规定：“就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值；其中“几乎相当于”通常掌握在 90%以上（含90%）”。最低租赁收款额为最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。
按照租赁准则的规定，满足此条标准可以判断租赁类型为融资租赁。根据此条规定，如果承租人的最低付款额的现值大于等于租赁开始日租赁资产公允价值 90%，出租人的最低租赁收款额大于等于租赁资产公允价值 90%，则承租人、出租人认定该项租赁为融资租赁。根据此条标准判断租赁类型思路清楚，容易掌握，易于判断；但在存在第三方担保余值的情况下，承租人的最低租赁付款额与出租人的最低租赁收款额是不相等的，这样其现值也不相等。在此种情况下，对于同一笔租赁业务，租赁双方的认定可能存在完全相反的结果。
（二）初始直接费用计入应收租赁款不合理
出租人初始直接费用作为“长期应收款——应收融资租赁款”核算，导致出租人在租出资产时进行的账务处理出现借贷不平衡。根据租赁准则规定，在租赁开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差，确认为未实现融资收益。上述会计处理方法会导致借贷双方金额不平衡问题，使借方金额大于贷方金额，大于金额为初始直接费用金额，违背了会计核算的基本要求。
（三）承租人返还租赁资产的会计处理不完善
租赁期届满，承租人返还租赁资产的会计处理方法，不符合谨慎性和实质重于形式原则的要求。根据租赁准则的规定，租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产——融资租入固定资产”科目，上述会计处理简单明了，易于操作，但与该事项的实质不符。因为，承租人融资租入固定资产是作为自有固定资产进行初始确认和后续计量的，承租人返还该融资租赁资产不作为自有资产的处置处理，使人难以理解。
融资租赁的会计处理方法
（一）租赁开始日的会计处理
在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。但是如果该项融资租赁资产占企业资产总额的比例不大，承租人在租赁开始日可按最低租赁付款记录租入资产和长期应付款。这时的“比例不大”通常是指融资租入固定资产总额小于承租人资产总额的30%(含30%)。在这种情况下，对于融资租入资产和长期应付款额的确定，承租人可以自行选择，即可以采用最低租赁付款额，也可以采用租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者。
（二）初始直接费用的会计处理
初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。承租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。其账务处理为:借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
（三）未确认融资费用的分摊
在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中,包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用，在先付租金( 即每期起初等额支付租金) 的情况下，租赁期第一期支付的租金不含利息，只需减少长期应付款，不必确认当期融资费用。
在分摊未确认融资费用时，承租人应采用一定的方法加以计算。按照准则的规定，承租人可以采用实际利率法，也可以采用直线法和年数总和法等。在采用实际利率法时，根据租赁开始是租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊具体分为以下几种情况：
1、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以出资人的租赁内含利率为折现率。在这种情况下，应以出资人的租赁内含利率为分摊率。
2、租赁资产和负债以最低租赁付款额的现值为入账价值，且以租赁合同中规定的利率作为折现率。在这种情况下，应以租赁合同中规定的利率作为分摊率。
3、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值和优惠购买选择权。在这种情况下，应重新计算融资费用分摊率。融资费用分摊率是指，在租赁开始日，使最低租赁付款额的现值等于租赁资产原账面价值的折现率。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供担保的情况下，与上类似，在租赁期满时，未确认融资费用应全部摊完，并且租赁负债也应减为零。
4、租赁资产和负债以租赁资产原账面价值为入账价值，且不存在承租人担保余值，但存在优惠购买选择权。在这种情况下，应重新计算融资费用分摊率。在租赁期满时，未确认融资费用应全部摊完，并且租赁负债也应减为零。
四、融资租赁的税收处理
（一）融资租赁的税收组成部分
融资租赁之所以存在的最主要的经济原因是企业、金融机构和个人能从拥有资产那里得到不同程度的税收利益。在其他因素不变的情况下，这些利益差别越大，融资租赁就越吸引人。融资租赁的税收分为两块：出租人税收和承租人税收。出租人税收，是指出租人对出租资产拥有产权，因此可享受因持有资产所带来的抵免所得税的效用，但是，出租人从融资租赁中获取的现金收入需纳税。对于承租人来说融资租赁具有减少税收上的双重好处：一是可以避免因长期拥有机器设备而承担的负担和风险；二是可在经营活动中以支付租金的方式冲减企业的利润，减少税基，从而减轻税负。由于租金的支付过程比较平稳，与购买企业所需的机器设备相比，具有很大的均衡性。承租方应当对以融资租赁方式租入的固定资产按租赁期限（最短不少于三年）提取折旧。所以，承租企业每期支付的租金中包含有两部分内容：一部分为构成设备的价款，另一部分为承租企业支付的利息费用。
（二）我国融资租赁税务处理的现状及措施
目前，我国融资租赁税收政策主要存在流转税负、印花税负不均，售后回租业务本金不能进项税额进行增值税抵扣，融资租赁折计提主体规定不尽合理，缺乏明确、系统的促进融资租赁业发展的税收政策等问题，最基本最突出的是流转税的不均问题。对此，国家税务部门正在着手研究有关融资租赁的税收制度的改革。
流转税负不均的情况：自2013年8月1日全国实施营业税改征增值税(“营改增”)后，对于有形动产的租赁也在其范围内，国家的旨在平衡流转税负但是对于融资租赁公司来说税负却大幅增加，尤其是售后回租业务，适用一般增值税纳税方法(即销项税减进项税)的融资租赁公司，销项税额按照租赁的全部收入计算，包括本金，而承租人却不能针对本金部分给融资租赁公司开具增值税发票，使融资租赁公司没有进项税可以抵扣，导致售后回租业务基本停摆。
财政部近期下达了关于融资租赁“营改增”政策修改的征求意见稿(下称《征求意见稿》。此次《征求意见稿》将直租业务和售后回租业务的增值税征收方式分开规定，主要针对售后回租业务提出了两个方案。
一个废除此前关于售后回租中承租人出售资产不属于增值税征收范围的规定，由承租人针对本金部分给融资租赁公司开具增值税发票，融资租赁公司因此可以实现进项抵扣；另一方案是售后回租中，融资租赁公司对货物本金部分不征收增值税、不开增值税发票。据了解，行业目前比较倾向的是方案二。此外，此前“增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策”停止执行。
融资租赁是企业筹资的一种有效手段。西方国家为了促进融资租赁的发展，往往实行了一系列支持融资租赁发展的税收政策。结合我国实际情况，我们认为有必要从以下五方面改进现行融资租赁税收政策。
1.完善流转税制。笔者认为，此次《征求意见稿》针对售后回租业务提出了两个方案，方案一的优点更符合增值税的立法精神，如实反映了融资租赁回租业务的业务流程，保证了货、款、票流动的一致性，缺点是操作相对复杂；方案二的优点是简化了财务核算，由于不考虑本金的进项税额抵扣问题，减轻了小规模纳税人和一般纳税人企业负担，缺点是没有如实反映融资租赁回购业务的业务流程，使增值税发票抵扣链条断裂，不利于小规模纳税人向一般纳税人转化。 国家应充分考虑以上的因素加快两方案遴选，以降低纳税人的税负。
2.完善所得税制。建议由融资租赁出租方提取折旧，出租人的收益是租金收入减折旧后确定的。同时，允许承租人租金费用的扣除，降低融资成本。出租人提折旧有以下好处：一是由拥有法律所有权的一方提取折旧，便于判断和管理。而且也符合企业所得税中固定资产折旧提取的基本要求。二是减少企业所得税纳税调整工作量。
为了鼓励融资租赁业的发展，建议实行更加灵活的折旧政策，在融资租赁中允许企业将符合国家产业政策要求的机器设备纳入允许加速折旧的范围。
3.完善印花税制。融资租赁印花税政策制定较早（1988年），当时从事融资租赁业务的主要是银行系的金融租赁公司，与目前金融租赁公司、外商投资融资租赁公司和试点内资融资租赁企业并存的现实情况有较大距离，而且以个案的形式逐一确定飞机租赁合同适用的印花税标准，不仅与《合同法》无法衔接，在实务中也不具有可操作性。建议对各类融资租赁业务适用同一印花税政策。
4.制定明确、系统的融资租赁业税收优惠政策。建议明确融资租赁业务的税收优惠政策。如国内融资租赁公司在承接飞机租赁业务时享受和国外融资租赁公司相同的优惠政策，对国内租赁公司通过购置船舶租赁给外国企业的，允许享受与直接出口相同的出口退税优惠政策。在关税和增值税方面，通过融资租赁方式进出口设备的承租人，以融资租赁合同向海关备案后，符合减免税优惠政策的，可作为减免受益人，享受相关优惠政策。
参考文献
融资租赁会计处理篇（4）
一、引言
新会计准则中将融资租赁出租人的初始直接费用资本化，体现了其准则上的合理性和与国际的趋同。但CAS21在综合借鉴国际准则基础上，提出将初始直接费用计入应收融资租赁款中，导致未确认融资费用高估，不符合其定义。财政部会计司在《企业会计准则讲解（2008）》中提出：“在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在初始确认时应对未实现融资收益进行调整，借‘未实现融资收益’，贷‘长期应收款――应收融资租赁款’。”此规定解决了高估的问题。但笔者认为，使应收融资租赁款不包括初始直接费用的方法更为合理。本文通过比较CAS、SFAS和IAS中有关规定的异同，并从财务管理的角度分析，提出了上述结论。
二、会计准则中关于融资租赁会计的规定
在CAS21第13条中指出：“租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。”即：最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+出租人初始直接费用―①
第18条规定：“在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。”即：未实现融资收益=最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值-（最低租赁收款额现值+初始直接费用现值+未担保余值的现值）―②
把①式带入②得
未实现融资收益=最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值-（租赁资产公允价值+出租人初始直接费用+初始直接费用现值）=最低租赁收款额+未担保余值-（租赁资产公允价值+出租人初始直接费用）―③
因为最低租赁收款额与初始直接费用之和为应收融资租赁款，再根据准则有以下分录：
借：长期应收款-应收融资租赁款
未担保余值
贷：融资租赁资产
银行存款（初始直接费用）
未实现融资收益
由此可以看出：未实现融资收益比其按定义所得的数额多出一个初始直接费用的数额。因此被高估。根据《企业会计准则讲解（2008）》，需要调整未实现融资收益，其数额等于初始直接费用，即：
借：未实现融资收益
贷：长期应收款-应收融资租赁款
这样做的意义在于说明将初始直接费用进行了资本化，但存在不合理性。以下对此进行详细说明。
三、CAS，FASB，IAS中有关规定的比较
从租赁内含收益率、应收融资租赁款、未担保余值、未实现融资收益和初始直接费用等五个方面，进行比较，具体如表1所示：
从以上可以看出：我国的会计准则是对SFAC和IAS的综合借鉴，我们一方面使用SFAC的总额法，另一方面又借鉴IAS将初始直接费用资本化并使用其规定的内含收益率。同时，CAS又规定将初始直接费用纳入应收融资租赁款中，这必然导致会计处理上的不一致。这是因为，总额法下的应收融资租赁款是将来应收款的概念，直接费用将来并不会收到，若按照我国的新会计准则进行资本化，就会高估“未确认融资收益”，运用13条规定的内含利率摊销未实现融资收益时此期初直接费用会一直挂在应收融资租赁款上，不能实现分期摊销，到期末时只能把未摊销的应收融资租赁款余额全部计入费用，这与把该费用资本化的初衷是相违背的，也与实际利率法摊销未实现融资收益的系统方法相违背，所以我国新的租赁准则中的应收融资租赁款其实是不应该包括初始直接费用的。所以，CAS中的规定是不合理的。
为了弥补这一缺陷，《企业会计准则讲解（2008）》中指出要调整高估的未实现融资收益。所以从整体上看来，这一做法有些嗦。另外，由于在计算内含收益率是已经考虑初始直接费用，应收融资租赁款中不再包括初始直接费用不影响其资本化，而且会计处理更加简洁、明了。
四、从财务管理角度看融资租赁
（一）出租人融资租赁业务的收益衡量
出租人通过融资租赁业务获取利益，其租赁内含收益率本质上是出租人在融资租赁业务上的内含报酬率（使投资项目的净现值等于零的贴现率）。从投资决策的角度来看，租赁业务的现金流出包括两部分：第一，融资租赁资产的公允价值；第二，初始直接费用。这两部分构成了出租人租赁投资净额。现金流入包括三部分：第一，最低租赁付款额；第二，与承租人、出租人无关，但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值；第三，未担保余值。前两项构成出租人的最低租赁收款额。因此：投资项目的净现值为：
NPV=最低租赁收款额现值+未担保余值现值-（融资租赁资产的公允价值+初始直接费用）=0
即：最低租赁收款额现值+未担保余值现值=融资租赁资产的公允价值+初始直接费用
所以，按照会计准则中求得的未实现融资收益，即最低租赁收款额、初始直接费用和未担保余值与其现值之差，可以通过以租赁内含收益率为折现率的实际利率法进行分期确认。进而，实现了初始直接费用的资本化和分期摊销。
（二）出租人租金的确定
从资本决策的角度看，对于出租人来说，内含收益率是预先确定的，租金是根据现金流贴现模型计算得出的。所以，在进行决策时，出租人已经考虑通过应收融资租赁款收回投资成本并从中获利。初始直接费用作为期初的投资成本，必定包括在最低租赁收款额内。故，准则中又将其重新加入到应收融资租赁款中是不合理的。
五、结论与建议
通过比较CAS、SFAS和IAS中有关融资租赁的规定，并从财务管理的视角分析融资租赁，得出：在使用CAS21号第13条规定的租赁内含收益率的前提下，最低租赁收款额已经包含了初始直接费用，故不能再将其加入到应收融资租赁款。CAS中的相关规定缺乏合理性。建议在确认未实现融资收益时，不在将初始直接费用计入应收融资租赁款，避免高估未实现融资受益，从而使会计处理的结果与未实现融资收益的定义相符。
参考文献：
[1]金未.新会计准则融资租赁会计处理探讨[J].重庆三峡学院学报，2007（6）.
[2]陈F，黄亮.对融资租赁出租人初始直接费用会计处理的商榷[J].观点，2010.
[3]李洁慧.出租人融资租赁初始直接费用的会计处理解析[J].财会月刊，2009（10）.
[4]中华人民共和国财政部.企业会计准则（2006）[M].经济科学出版社.
融资租赁会计处理篇（5）
（1）2009年12月28日，宏达股份有限公司与兴华租赁公司签订了一份租赁合同。合同的主要条款如下：租赁标的物：农用塑料薄膜生产线。租赁开始日：租赁标的物运抵宏达公司生产车间之日（2010年1月1日）。租赁期：2010年1月1日至2012年12月31日，共3年。租金支付方式：自租赁开始日起每年年末支付租金150000元。该农用塑料薄膜生产线在2010年1月1日的公允价值为380000元（与账面价值相同）。 租赁合同规定的年利率为8%（兴华公司租赁内含利率未知）。承租人的担保余值为10000元。该农用塑料薄膜生产线为全新设备，预计使用年限5年。 2011年和2012年，宏达公司每年应按该农用塑料薄膜生产线所生产的产品——农用塑料薄膜年销售收入的5%向兴华租赁公司支付经营分享收入。
（2）兴华租赁公司对出租固定资产的相关规定：发生的初始直接费用为5000元。采用实际利率法确认本期应分配的未实现融资收益。2011年、2012年宏达公司分别实现农用塑料薄膜销售收入50000元和100000元。2012年12月31日，从宏达公司收回该农用塑料薄膜生产线。
要求：根据上述资料，为兴华租赁公司作出该项租赁业务关键步骤的会计处理[已知年金现值系数PA（3，8%）=2.577，复制现值系数PF（3，8）=0.794；PA（3，9%）=2.531，PF（3，9%）=0.772；PA（3，10%）=2.487，PF（3，10%）=0.751]。
二、融资租赁出租人会计处理
依上述案例资料可知，兴华公司是该项租赁业务的出租人，现根据该项租赁业务发生时间的先后顺序阐析其会计处理关键步骤的具体操作如下：
步骤之一：租赁开始日，判断租赁的类型。
这一步是租赁会计的突破口。首先根据租赁准则给出的判断标准判断租赁。租赁准则第二章第六条规定，如果某项租赁业务符合5项标准中的一项或数项的，则应当认定该项租赁为融资租赁，否则就是经营租赁。从这5项标准可以看出，第1、2、5项标准属于租赁资产最终所有权的转移问题，而第3项标准是租赁资产的最终所有权即使不转移，但只要租赁期占租赁资产使用寿命的大部分即可。第4项标准则是一个价值衡量标准，即承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值或出租人在租赁开始日的最低租赁收款额的现值，要几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。这里的“几乎相当于”一般应在90%以上（含90%），这个量化标准也只是一个指导性的标准。企业在具体运用时，还须根据现行会计准则规定的相关条件进行判断。
本案例中，依题设条件，可以排除第1、2、5项标准，只需看第3项或第4项标准是否可套用。因租赁期（3年）占租赁资产尚可使用年限（5年）的60%（
而租赁开始日：90%×380000=342000（元）
因385000>342000，故满足了第4项标准。于是，可以得出结论：兴华公司的该项租赁应当认定为融资租赁。
步骤之二：租赁开始日确定应收债权与未实现融资收益的入账价值，并作出账务处理。
根据租赁准则规定：
（1）“应收融资租赁款”的入账价值=最低租赁收款额+出租人发生的初始直接费用。
实务中，最低租赁收款额的确定应视租赁合同规定的内容不同来确定其构成，具体来说又包括如下两种情形：一是若租赁合同中存在独立的第三方（如担保公司）对出租人担保的资产余值，则最低租赁收款额=最低租赁付款额+独立的第三方的担保余值。二是若租赁合同中不存在独立的第三方（如担保公司）对出租人担保的资产余值，则最低租赁收款额=最低租赁付款额。
这里最低租赁收款额的确定又牵涉到最低租赁付款额的确定。实务中，最低租赁付款额的确定同样应视租赁合同规定内容的不同来确定其构成，具体也包括两种情形：一是若租赁合同中规定承租人在期满时有优惠购买资产的权利，则最低租赁付款额=承租人支付的租金总额+期满时支付的优购价。二是若租赁合同中没有规定承租人在期满时有优惠购买权，则最低租赁付款额=承租人支付的租金总额+承租人或与其相关的第三方担保的资产余值+支付的其它款项（如未能续租或展期罚款等）。
由此可见：本案例中兴华公司的“最低租赁收款额”=宏达公司的“最低租赁付款额” =150000×3+10000=460000（元）。
于是可得：本案例中的“应收融资租赁款”的入账价值=460000+5000=465000（元）。
（2）“未实现融资收益”的入账价值=（应收融资租赁款+未担保余值）-（租赁资产的公允价值+初始直接费用）
本案例中，“未实现融资收益”的入账价值=（465000+0）-（380000+5000）=80000（元）。
账务处理如下：
借：长期应收款——应收融资租赁款 465000
贷：融资租赁资产 380000
未实现融资收益 80000
银行存款 5000
需要提起注意的是，上述账务处理中的“融资租赁资产”账户借方登记的是企业购入或以其他方式取得的资产成本，贷方登记的是以融资租赁方式租出的租赁资产在租赁开始日的公允价值。如果租赁开始日，租赁资产借贷双方有差额，则应将该差额视为资产处置损益，分别记入“营业外收入”（贷方大于借方的差额）或“营业外支出”（借方大于贷方的差额）账户。
本案例中，合同条款已告知该农用塑料薄膜生产线在2010年1月1日的公允价值与账面价值相同，均为380000元，因此，账务处理中租赁资产的借贷双方不存在差额。
步骤之三：分摊未实现融资收益，确认各期的租赁收入。
租赁期内如何确定融资收入，是出租人核算的核心问题。租赁准则规定，出租人应采用实际利率法计算各期应确认的融资收入。实际利率即为出租人的租赁内含利率，需要根据租赁内含利率的定义列出算式计算得到或已知。
本案例中，出租人的租赁内含利率未知，为分摊未实现融资收益，我们必须首先计算出租人的租赁内含利率。根据租赁内含利率的定义可得：
150000×PA（3，r）+10，000×PF（3，r）=380000+5000=385000
先测试合同利率，取r=8%，得：150000×PA（3，8%）+10000×PF（3，8%）=150000×2.577+10000×0.794=394490>385000
计算结果表明，需提升利率，取r=9%，得150000×PA（3，9%）+10000×PF（3，9%）=150000×2.531+10000×0.772=387370>385000
仍然需提升利率，再取r =10%，得：150000×PA（3，10%）+10000×PF（3，10%）=150000×2.487+10000×0.751=380560
可见：r 介于9%至10%之间，采用插入法计算r：
然后，编制租赁期内“未实现融资收益分摊表”。
未实现融资收益分摊表（实际利率法）
2010年1月1日
账务处理如下：
2010年12月31日收到租金和摊销未确认融资收益时
借：银行存款 150000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 150000
借：未实现融资收益 35530
贷：租赁收入 35530
2011年12月31日、2012年12月31日的账务处理同2010年12月31日，只是确认融资收入的金额不同而已（见上表），略。
步骤之四：对租赁合同中涉及的或有租金进行账务处理。
本案例中，租赁合同规定，2011年和2012年宏达公司每年应按租赁的农用塑料薄膜生产线所生产的产品——农用塑料薄膜年销售收入（50000元、100000元）的5%向兴华公司支付经营分享收入（2500元、5000元），这符合或有租金的定义。对此，兴华租赁公司应在合同规定的会计期间将应收取的或有租金确认为该期的收益（租赁收入），作出如下账务处理：
借：应收账款（或银行存款） 2500（或5000）
贷：租赁收入 2500（或5000）
步骤之五：租赁期届满时分别情况进行账务处理。
（1）若是收回资产，则租赁合同中一般会有担保余值的约定。对于资产余值不论是部分还是全部担保，出租人在收回租赁资产时，应对资产的实际余值进行评估，若评估的金额低于担保余值的差值，则是租赁资产余值的损失，应由承担人给予补偿；出租人对于收到的补偿金，作为营业外收入处理。倘若租赁合同中没有担保余值，则出租人在收回最后一笔租金时，收回资产的所有权，收回资产的价值则全是未担保的余值（因为在租赁开始日已记录了“未担保余值”）。
（2）若是承租人在租赁期届满时行使优惠续租选择权，则出租人对该项租赁应视同一直存在并进行正常账务处理。倘若承租人未能续租，则出租人应根据租赁合同规定向承租人收取违约金，计入营业外收入。
（3）若是出售资产，即承租人在租赁期届满时行使廉价购买选择权，则出租人在收取最后一笔租金时，收回出售资产的名义价款，冲销“长期应收款”账户（因为在租赁开始日，应收融资租赁款入账价值中包含了承租人应支付的优购价），并转移资产的所有权。
本案例是属于第一种情况，且在租赁合同中，承租人宏达公司对资产的余值进行了全部担保，不存在未担保余值，则2012年12月31日兴华租赁公司从宏达公司收回该农用塑料薄膜生产线的价值即为宏达公司的担保余值，应作出如下账务处理：
借：融资租赁资产 10000
贷：长期应收款——应收融资租赁款 10000
参考文献：
融资租赁会计处理篇（6）
租赁准则第十八条规定：在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。
租赁准则应用指南规定：在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为未实现融资收益。出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。
财政部会计司编写组的《企业会计准则讲解》第327页。对出租人在租赁期开始日的会计处理这样说明：在租赁期开始日，出租人应当将应收融资租赁款、未担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益，在将来收到租金的各期内确认为租赁收入。出租人发生的初始直接费用，应包括在应收融资租赁款的初始计量中，并减少租赁期内确认的收益金额。
上述规定是一致的，并不矛盾。根据上述规定，可得出如下计算公式：
应收融资租赁款=最低租赁收款额+初始直接费用最低租赁收款额=最低租赁付款额+第三方担保的资产余值(根据租赁准则第九条，最低租赁收款额是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值)
最低租赁付款额=承租人应支付或可能被要求支付的款项+由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值=各期租金之和+优惠购买价格+承租人或与其有关的第三方担保的资产余值[根据租赁准则第八条，最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值]
未实现融资收益=(最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值)一(最低租赁收款额的现值+初始直接费用的现值+未担保余值的现值) (1)
根据租赁内含利率的定义可知：
最低租赁收款额的现值+未担保余值的现值=租赁资产公允价值+初始直接费用 (2)
将式(2)代人式(1)可得：未实现融资收益=(最低租赁收款额+初始直接费用+未担保余值)一(租赁资产公允价值+初始直接费用+初始直接费用的现值)=(最低租赁收款额+未担保余值)一(租赁资产公允价值+初始直接费用的现值)
由于初始直接费用的现值即为初始直接费用，所以上式变为：
未实现融资收益=(最低租赁收款额+未担保余值)一(租赁资产公允价值+初始直接费用) (3)
该公式在理论上是说得通的。因为出租人因出租资产而获得的收益应等于出租人未来租赁期内的现金流入量大于租赁期开始日的现金流出量的差额，或者说出租人因出租资产而获得的收益应等于出租人未来租赁期内获得的收入减去付出的成本的余额。公式中的前两项即为出租人未来租赁期内获得的收人，后两项即为出租人由于租赁而付出的成本。
二、从账务处理角度分析
根据租赁准则的规定，出租人在租赁期开始日的账务处理应为：
借：长期应收款——应收融资租赁款，未担保余值；贷：融资租赁资产，营业外收入，银行存款，未实现融资收益。 “长期应收款——应收融资租赁款”科目的人账金额等于最低租赁收款额加上初始直接费用；“未担保余值”科目的入账金额等于租赁资产未担保余值的金额；“融资租赁资产”科目的入账金额等于租赁资产的账面价值；“营业外收入”科目的入账金额等于租赁资产公允价值大于其账面价值的差额；“银行存款”科目的入账金额等于出租人支付的初始直接费用。故根据借贷记账法的记账规则可知，“未实现融资收益”科目的入账金额应等于最低租赁收款额加上初始直接费用再加上未担保余值的总和，减去租赁资产的账面价值，减去租赁资产公允价值大于其账面价值的差额，再减去出租人支付的初始直接费用。其中，租赁资产的账面价值与租赁资产公允价值大于其账面价值的差额之和，即为融资租赁资产的公允价值。因此，经上面的计算，最后确认的未实现融资收益的金额应为最低租赁收款额加上未担保余值再减去租赁资产的公允价值，即：
未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值一租赁资产公允价值 （4）
显然，式(4)与式(3)是不同的，即根据租赁准则的有关规定得出的未实现融资收益的计算公式与通过账务处理分析得出的未实现融资收益的计算公式是不同的，它们之间相差了一个初始直接费用。
三、对《企业会计准则讲解》中【例22-7】的分析
从《企业会计准则讲解》【例22—7】(例题的具体资料略)可知，出租人在租赁期开始日的账务处理为(单位：元)：
2006年1月1日(租赁期开始日)：借：长期应收款——应收融资租赁款900 100；贷：银行存款10 000，融资租赁固定资产700 000，未实现融资收益200 100。
很显然，该会计分录是借贷不平衡的。“长期应收款——应收融资租赁款”科目的入账金额900 100元中，没有包括初始直接费用10 000元，这与租赁准则的规定不相符。此外，未实现融资收益200 100元也不准确。按照租赁准则的规定，该会计分录应为：借：长期应收款—_应收融资租赁款910 100；贷：融资租赁固定资产700000，银行存款10000，未实现融资收益190 100。这里，未实现融资收益=最低租赁收款额+未担保余值一租赁资产公允价值一初始直接费用=900 100+0—700 000-10 000=190 lOO(元)。但是，该会计分录也是借贷不平衡的，借贷方相差10 000元。究其原因，笔者认为，租赁准则对出租人在租赁期开始日会计处理的规定是不妥的。问题就在于租赁准则将出租人发生的初始直接费用计入了应收融资租赁款。笔者认为，出租人发生的初始直接费用不应计入应收融资租赁款。出租人支付的初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的手续费、佣金、律师费、差旅费、印花税等。它与承租人发生的初始直接费用类似。它是出租人在出租过程中发生的费用，理应由出租人负担，如果计入应收融资租赁款，让承租人负担就有些不合理，在道理上也讲不通。比如，出租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的差旅费，难道还要让承租人“买单”吗?因此，出租人支付的初始直接费用不应计入应收融资租赁款中。由于初始直接费用通常与出租资产的公允价值相比金额较小，所以，应一次性计入出租人的当期损益。具体应记入“营业外支出”科目，因为出租人出租资产的公允价值与其账面价值的差额，记入了“营业外支出(或收入)”科目。如果初始直接费用金额较大，则不应一次性计人出租人的当期损益，应在租赁期内确认各期租赁收入时，按照各期确认的租赁收入与未实现融资收益的比例，对初始直接费用进行摊销，冲减租赁期内确认的各期租赁收入。此时，在初始直接费用的发生期间，将发生的初始直接费用先记入“长期待摊费用”科目(租赁期通常都大于1年)，摊销时，借：租赁收入；贷：长期待摊费用。
四、对《企业会计准则讲解》中【例22—7】的修正
通过前面的分析，《企业会计准则讲解》中【例22—7】的解答应修正如下：2006年1月1日(租赁期开始日)。出租人的账务处理应为：
借：长期应收款——应收融资租赁款900 100；
融资租赁会计处理篇（7）
一、租赁的综述
租赁是现代企业之中常用的一种融资方法，其实质是在承租人与出租人签订相关协议之后，出租人将一定资产的使用权交付承租人，而承租人要对此支付出租人一定数量租金的经济行为。由租赁的定义可知，租赁是一种将资产进行单方面转移的行为，实现了资产的所有权与使用权的分离。租赁有着两方面的特点：其一，租赁中的资产必须是有形的资产；其二，在资产使用期间，承租人须保持资产的原貌；其三，所租赁的资产应能实现独立计价，且在其发挥其功能的过程中不受外界条件的影响。
一般而言，租赁分成两种形式：融资租赁与经营租赁。所谓的融资租赁，是指出租人将关于资产使用权的相关风险和所产生的价值全部转交给承租人的经济行为。而经营租赁则是指融资租赁范围之外的租赁活动。
二、经营租赁会计的处理方法
第一，在租金支付方面的会计处理。在进行经营租赁活动时，关于资产使用权方面的相关风险以及资产产生的价值并没有真正意义上的全部交付给承租人，因此作为承租人来说，并不需要承担资产中的大部分风险。在经营租赁的会计处理方面，承租人也无需将出租人交付的资产实现资本化，所以在进行相应的会计处理方面相对较为简单，也不必将所支付的租金视为负担。承租人只需将需要支付给出租人的租金与计入当期费用两者之间的关系相协调。
第二，对租赁前期相关费用的会计处理。在对租赁前期的相关费用进行会计处理时，应该将在租赁行为生效之时所产生的收益算作资产当月的亏损或者盈利。
第三，对或有租金方面的会计处理。当资产中的潜在价值发生时，应将发生之时的租金算在当月的费用当中，其中包括财务方面的费用以及销售方面的费用。
第四，承租人还应注意以下几点：其一，资产负债是承租人在今后三个统计周期内需支付出租人的最小租金额度；其二，在此之后承租人要支付经营租赁活动中最小租金额度的总和。
三、融资租赁会计的处理方法
第一，在租赁行为生效之日起的会计处理。在租赁合同正式生效的时候，承租人应将所租赁资产的市场价值与合同中规定的最小租赁资金进行比较，选择其中较小的一项作为所租赁资产的记账价值，把交付出租人的最小租赁资金当作长时间应支付款项计入账务，将所租赁资产的市场价值与合同中规定的最小租赁资金之间的差额当作尚未发生的融资资金处理。而在租赁前期直接费用的会计处理方面，承租人应将出租人交付资产的实际价值计入账务之中。
第二，在尚未发生的资产价值费用分摊方面的会计处理。当资产的潜在价值尚未发生之时，其所产生的有待确定的费用应遵循租赁活动中的相关规定进行计算，承租人常用的计算方法是利率法。使用该计算方法进行计算时，由于当租赁合同生效之时所租赁的资产其价值与负债价值之间存在较大的差异，因此在对潜在价值所产生的费用进行分摊时，应依照以下几个方面进行：其一，根据出租人与承租人所签订合同之内所规定的利率，将承租人应支付的最小租赁额度折合成现金，如果承租人将所租赁资产的市场价值作为计入账务的价值，则承租人需按照合同中规定的利率支付相应的分摊费用；其二，根据银行当时贷款的利率，将承租人应支付的最小租赁额度折合成现金，如果承租人将所租赁资产的市场价值作为计入账务的价值，则承租人需按照银行贷款的利率支付相应的分摊费用；其三，当承租人将所租赁的资产按照现今市场价值作为其入账价值时，则出租人与承租人所应承担的费用的比例应重新进行计算，通常是按照承租人最小租赁额度的现值进行分摊。在出租人与承租人之间进行融资租赁活动时，承租人所支付的租金一般可分为两个部分，即本金以及相应的利息。而在租赁活动过程中的第一个会计统计周期之内，承租人不需向出租人支付利息。
第三，承租人所租赁资产折旧费用的会计处理。承租人在资产租赁期间，对所租赁的资产应进行预算折旧费用，在此过程中，要注意两个问题：其一，对资产折旧的计算方式。承租人在进行折旧计算是，应运用自身的折旧计算方式，常用的计算方法有很多，其中包括计算资产工作时间的方法、计算资产使用总年限的方法等其，如果在租赁活动中有第三方的参与，则承租人应支付折旧费用与担保费用两者之间的差值；二，折旧时间的计算。在对资产折旧时间进行确认工作时，要严格根据出租人与承租人所签订合同中的相关条款。当合同中规定或者有其他协议可保证承租人所租赁的资产在租用到期之后，其所有权将完全交付承租人时，则在进行折旧时间进行计算时，应将资产的使用寿命当作计算折旧的时间；当没有相关条款明确规定在租赁到期之后其所有权转交到承租人，则需要比较租赁时间以及资产的使用寿命，将两者之中相对较短的时间当作折旧的时间。
第四，相关成本的会计处理。履行合同所需的成本，其实质是承租人在对资产租赁期间，所投资的相关费用，其中包括技术方面的投资、对使用人员进行相关培训的投资、日常维护方面的投资等，承租人应将履行与出租人所签订合同期间的投资算进当月的受益或者亏损中。
第五，对或有租金方面的会计处理。或有租金的实质是当没有对租金额度进行明确的规定，而是根据其他相关因素作为支付资金依据的租金。由此可知，或有资金的金额具有较强的不确定性，因而当资产的潜在价值发生时，应将其算作当月的受益或者亏损。
第六，资产租赁到期之后的会计处理。当承租人所租赁的资产到期时，其行为可分成三种：将资产退还给出租人、以一定的折扣继续租赁资产以及购买资产。其一，承租人选择将资产退还给出租人。当资产租赁期满时，承租人将资产退还给出租人，则在借记中应记录折旧费用等项目；其二，承租人选择以一定的折扣继续租赁。当承租人选择该行为时，应将其当作租赁行为没有结束对待。而当租赁到期承租人没有及时的向出租人支付租金时，应向出租人支付一定额度的违约金；其三，承租人选择购买资产。当资产的租赁到期之后，在合同中有明确的规定显示承租人拥有将资产以一定优惠的价格或者市价进行购买的权力，且承租人将资产购买之后，应在一定期限之内将资产过户到承租人名下，在相关明细当中作出详细记录。
第七，会计报告。在承租人制作财务报表时，应该在其财务报表中显示如下项目：其一，在租赁资产的前期以及后期的市场价格以及相关的折旧费用；其二，列出在租赁期满前三个统计周期内承租人所支付的最少租赁资金，在此之后的每个周期内所应支付的最少租赁资金的总和；其三，尚未发生的融资费用的剩余额度，计算资产未发生潜在价值双方分摊费用的计算方式。
四、结束语
本文对经营租赁以及融资租赁的相关内容进行陈述，两者之间存在的不同点也有所体现，现今的企业只有充分对两者进行掌握，了解两者之间存在的区别，结合企业自身的实际情况，正确的选用租赁的方式，才能为企业带来更大的利益，为企业的发展赢得更为广阔的空间。
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融资租赁会计处理篇（8）
关键词：
融资租赁业务；会计处理；问题和措施
一、引言
融资租赁业务是在上世纪90年代由西方国家引入我国，在这之前西方人就称融资租赁是新经济的促动者，它与普通的租赁业务有着本质上的区别，是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁，它在资本市场上与贷款业务有着几乎同样的作用，都是企业资金供应的保障，经过20多年的适应与发展，融资租赁业务基本上趋于成熟和完善，融资租赁业务总量也实现快速增长。根据不完全统计，仅2016年上半年我国的融资租赁业务总量就已经达到了46800亿元人民币，完全超过了2015年全年的44400亿元，大大推动了我国经济的发展，壮大了企业的力量。从当前融资租赁市场行情看，其还有相当大的发展空间，虽然发展迅猛但是和西方发达国家相比还存在较大的差距，因此作为融资租赁业务的受益方，我们要认清当前的形式，从自身做起加强内部会计处理能力和质量，为融资租赁更好地服务于企业做好铺垫。
二、承租人对融资租赁的会计处理探析
（一）租赁开始日的会计处理
租赁行为发生后，租赁人通常情况下应该将租赁开始日租赁资产账面价值和最低租赁付款额的现值二者之中选取较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款作为长期应付款项的入账价值，二者之间的差值则可以记为未确认融资费用。但是假如租赁资产的总价值仅仅是企业总资产的一小部分，承租人在租赁开始日可以按照最低租赁付款记录租入资产的入账价值以及长期应付款的入账价值（说明：这里的租赁资产价值占企业总资产的一小部分指的是小于等于总资产的30%）。只要是在这个范围之内，融资租入资产价值以及长期应付款价值承租人可以根据自身情况确定，既可以采用最低租赁付款额，也可以选择租赁资产的账面价值。
（二）初始直接费用的会计处理
初始直接费用指的是在租赁合同的谈判与签订过程中发生的可以直接归属于租赁项目的费用。这部分费用通常包含雇佣费用、律师费用、差旅费用以及印花税等。承租人在初始直接费用的账务处理中可以这样记录：借记：“管理费用”贷记：“银行存款”
（三）未确认融资费用的会计处理
在融资租赁业务中，承租人需要将租金支付给出租人，这租金就包含了两部分即本金和利息。在利息的支付中也有两个方面需要注意，第一，应该尽可能减少长期应付款；第二，应该同时将未确认融资租赁费按照统一的方式将其认作是当期融资费用，如果是在承租人先付了租金的情况下，第一阶段支付的租金不含有利息，只需要将长期应付款减少即可，没有必要确认当期的融资费用。承租人每个账期应该支付的租金会计记录为：借记：长期应付款—应付融资租赁款贷记：银行存款如果履约成本也包含在租金当中，则需要补加一条记录：借记：制造费用、管理费用同时根据当期应确认的融资费用金额：借记：财务费用贷记：未确认融资费用
（四）租赁资产的计提折旧探究
融资租入的资产和企业的固定资产一样都需要对其进行计提折旧，但是由于二者所有人不同，因此在计提折旧的过程也需要解决以下几个问题。首先是折旧政策问题：在租入资产的折旧中采用的方式与自有资产没有区别，如果承租人对租入的资产进行过担保，则折旧总额可以视为资产租赁日的入账价值减去现阶段的价值；如果承租人对租赁资产的余值进行过担保，那么折旧总额即为资产租赁日的入账价值。其次是折旧期间的确定问题：折旧期间的确定应该根据租赁合同中的相关规定，如果有合理的证据表明在租赁到期时承租人拥有租赁资产的所有权，则可以认定承租人拥有此资产的全部可使用年限，这样便可以以租赁起始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间；如果租赁到期时不能够证明承租人对资产有所有权，那么应该依据租赁期和租赁资产尚可使用年限这二者当中较短者作为计提折旧期间。
三、当前融资租赁业务会计处理过程中存在的缺陷与问题
上述对融资租赁资产的会计处理方法只是一种理论上的要求，在实务操作中只有很少一部分企业能够达到上述标准，无论是折旧期间的确认还是会计记录都与标准存在很大的出入。这其中一部分原因是受到我国会计等制度的制约，另一部分是企业财务管理的问题，同时我国的资本市场并不是十分完善，在融资租赁业务价值计量方面也会存在一些问题。
（一）企业内部融资租赁业务合并报表制度不完善
现如今融资租赁业务在集团内部开展的较为火热，原因无非是集团内部子公司有一种较为亲密的关系，也有利于提升集团内部资源的利用率。从出租人的视角看，租赁准则主要是针对那些租赁公司制定的，但是当一个集团的总公司有一定的资产总量时，租赁业务会成为其将自身资产提供给各个子公司的有效手段。这样在编制与合并财务报表时需要抵消内部融资业务，但是由于融资租赁准则中并没有这部分内容，这就导致实际操作中没有相关准则作为依据，从而出现了内部合并抵消困难这一问题。因此从这一方面看，快速完善我国的融资租赁准则显得尤为迫切。
（二）融资租赁准则中部分内容的实务操作性较差
现如今导致企业在融资租赁业务中会计处理效果不理想的原因之二是租赁准则中很多内容不具备可操作性，部分分类标准过于抽象，例如租赁准则中很多对于“使用年限、尚可使用年限以及租赁期之间的比例关系分别使用的大部分、几乎相当”等定义描述的十分模糊，这样在实际的会计处理过程中很多内容需要财务人员用经验去判断。但是租赁准则中这些模糊的参考值又成为财务人员规避的依据。这样很多企业为了自身的利益以及美化自身的形象对于租赁的处理方法存在一定的偏好，只要通过精心的设计，一些付款就能够不被纳入最低租赁付款额的计算中。
（三）租赁保障金的账目处理不规范
在融资租赁业务中，为了保障租赁行为从始至终顺利的开展下去，也为了对承租人有一定的约束，往往需要承租人在租赁开始时缴纳一定的租赁保障金，承租人向出租人支付的租赁保障金越少，租金就会越高，反之租金则变小。在租赁期时用保证金来抵交租金，这样在对租金总额进行计算时，就可以从资产总成本中扣除。租赁保障金在会计处理中为：承租人：借记：其他应收账款出租人：借记：其他应付账款现如今融资租赁业务中一般都会将租赁类型列为经营租赁，名义上承租人向出租人支付大量的租赁保障金来降低最低租赁付款额。
（四）承租方和出租方对租赁类型的确认有偏差
在原则上承租人与出租人对于出租类型应该是统一的，但现如今独立承租人的介入使这一问题变得复杂化，在财务上有能力担保的一方对出租人的资产余值做了担保可能会导致同一项租赁承租方和出租方对租赁类型的确定出现分歧。
四、解决现如今融资租赁业务会计处理中存在问题的方法
（一）集团企业内部融资租赁
要加强租赁报表的编制融资租赁业务中，出租方将租赁资产转化为相应的债务权利（即债权），租出的资产折旧等问题则由承租方来进行计提。承租方具备资产的使用权，可将其视为固定资产的一部分，同时还要履行支付租金的义务。承租方与出租方分别根据融资租赁准则计算利息收入与利息费用。但是在集团企业内部，从集团总公司的角度看，这样的融资租赁属于一种内部交易行为，完全可以抵消。这样在编制合并报表时租赁期内每年应编制下面的分录以抵消集团内部因融资租赁业务引起的应收、应付租赁款余额、未实现的利息收入和应付利息的余额。集团企业内部在租赁前后都需要进行计提折旧，这样在正常情况下会出现一些保险费以及维护费等相关费用因此无需对其进行调整；租赁资产无论出租与否，在资产负债表中以集团固定资产的形式出现，因此也无需对其进行调整。以后年份的抵消分录除了金额不相同以外，其他方面都与上述内容相似。
（二）完善租赁分类的量化与细化标准
会计准则的制定十分麻烦，因此对租赁分类的量化和细化时尽量本着不修改会计准则的原则，可以充分参考国际会计准则中的相关规定，将租赁分类的量化和细化对应转化为租赁资产的风险与报酬。国际会计准则中对融资租赁有着以下几个要求，第一，如果承租人在合同未到期单方面撤出租赁，那么整个给出租方造成的损失则由承租方承担；第二，资产公允价值出现波动导致的损失或者收益都由承租方来承担；第三，承租人可以用低于市场平均水平的租金来租赁下一个周期的资产。
（三）加强对租赁保障金的会计处理
为了让上述的问题不再发生，可以规定租赁保障金不能够抵交租金，而是在租赁到期后资金全部支付以后由出租人返还租赁保证金，这样的会计处理不会发生任何变动；但如果依然可以用租赁保障金来抵扣租金，则在计算租金总额时可以将递交租金的租赁保障金全额调回，计入租金总额。
（四）关联方之间租赁类型应该保持一致
资产的出租方和承租方在租赁类型的确认上需要保持一致，承租人作为整个租赁业务的主体，在进行租赁活动时，租赁类型应该根据承租人的判断标准确定，从而保障双方在租赁类型上一致。
参考文献：
[1]杨凤芝.融资租赁会计处理问题及建议[J].财会通讯，2011(07)
[2]张飚.国际租赁会计准则的发展动向及对我国的启示[J].西部金融，2014(08)
融资租赁会计处理篇（9）
2006年2月,财政部颁发了新的会计准则,笔者对《企业会计准则第21号——租赁》中融资租赁业务承租人与出租人的会计处理问题作一初步探讨。
一、融资租赁概述
融资租赁是20世纪50年代产生于美国的一种新型交易方式,由于它适应了现代经济发展的要求,所以在20世纪60年代~70年代迅速在全世界发展起来,已成为当今企业更新设备的主要融资手段之一。自20世纪80年代初被引入我国后,经过20多年的发展,融资租赁业务已开始进入快速发展阶段,据有关部门统计,目前融资租赁行业每年的市场规模已经达到了2000亿元。
作为与银行、证券、保险、信托并列的五大金融业务形式之一,融资租赁已成为西方发达国家在债权融资的资金市场上,仅次于银行贷款的第二大融资方式,占全球设备投资的30%左右。目前融资租赁在我国起步虽晚,但发展迅速。
二、融资租赁主要优势及业务流程
融资租赁具有独立于银行授信,不占用授信额度,补充银行信贷授信额度的不足(单独授信)的独特优势;同时还可缓解集中还款压力,平滑现金流;减少资金闲置成本,提高资金使用效率。
综上,融资租赁已被越来越多企业重视和运用,掌握其运作技巧与会计处理对我们从事财务工作的人员来说非常重要。
主要业务流程:
1、前期业务沟通;
2、确定意向并立项,同时商议方案;
3、合作双方确认融资租赁合作方案;
4、合作双方确定租赁标的物设备;
5、招银租赁向承租人收集财务等相关资料;
6、租赁现场走访、安排内部上会审批;
7、双方签订融资租赁合同等;
8、租赁款投放,合同起租;
9、租后管理。
三、承租人的主要会计处理
根据《企业会计准则-租赁》的解释,融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。所有权有可能转移,也有可能不转移。
1、租赁开始日的会计处理。在租赁开始日,承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值,将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值,并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。
承租人在计算最低租赁付款额的现值时,如果知道出租人的租赁内含利率,应当采用出租人的内含利率作为折现率;否则,应当采用租赁合同中规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同中规定的利率都无法得到,应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中租赁内含利率是指,在租赁开始日,使最低租赁付款额的现值与未担保余值的现值之和等于资产原帐面价值的折现率。
2、初始直接费用的会计处理。初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。承租人发生的初始直接费用,在满足资本化的条件下,应当计入资产的账面价值。其帐务处理为:借记“在建工程、固定资产”等科目,贷记“银行存款”等科目。
3、未确认融资费用的分摊。在融资租赁下,承租人向出租人支付的租金中,包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时,一方面应减少长期应付款,另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用,在先付租金(即每期起初等额支付租金)的情况下,租赁期第一期支付的租金不含利息,只需减少长期应付款,不必确认当期融资费用。
在分摊未确认融资费用时,按照准则的规定,承租人可以采用实际利率法,也可以采用直线法和年数总和法等。在采用实际利率法时,根据租赁开始是租赁资产和负债的入账价值基础不同,融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊具体分为以下几种情况:
⑴以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现,且以该现值作为租赁资产入账价值的,应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑵以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现,且以该现值作为租赁资产入账价值的,应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑶以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现,且以该现值作为租赁资产入账价值的,应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑷以租赁资产公允价值为入账价值的,应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。
存在优惠购买选择权的,在租赁期届满时,未确认融资费用应全部摊销完毕,并且租赁负债也应当减少为优惠购买金额。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保或由于在租赁期届满时没有续租而支付违约金的情况下,在租赁期届满时,未确认融资费用应当全部摊销完毕,并且,租赁负债应减少至担保余值或该日应支付的违约金。
承租人对每期应支付的租金,应按支付的租金金额,,借记“长期应付款-应付融资租赁款”科目,贷记“银行存款”科目,如果支付的租金中包含有履约成本,应同时借记“制造费用”、“管理费用”等科目。同时根据当期应确认的融资费用金额,借记“财务费用”科目,贷记“未确认融资费用”科目。
4、租赁资产折旧的计提。承租人应对融资租入固定资产计提折旧,主要应解决两个问题:
⑴折旧政策。计提租赁资产折旧时,承租人应与自有资产计提折旧方法相一致。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保,则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除余值后的余额。如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保,则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。
⑵折旧期间。确定租赁资产的折旧期间时,应根据租赁合同规定。如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权,即可认定承租人拥有该项资产的全部尚可使用年限,因此应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间;如果无法合理确定租赁期满时承租人是否能够取得租赁资产所有权,则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。
5、履约成本的会计处理。履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用,如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。通常直接计入当期损益,借记“制造费用、管理费用”等科目,贷记“银行存款”等到科目。
6、或有租金的会计处理。或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。由于或有租金的金额不确定,无法采用系统合理的方法对其进行分摊,因此在实际发生时,借记“销售费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。
7、租赁期满时的会计处理。租赁期满时,承租人通常对租赁资产的处理有三种情况:
⑴返还租赁资产。租赁期届满,承租人向出租人返还租赁资产时,通常借记“长期应付款-应付融资租赁款”、“累计折旧”科目,贷记“固定资产-融资租入固定资产”科目。
⑵优惠续租租赁资产。如果承租人行使优惠续租选择权,则应视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理。如果期满没有根据合同续租,根据租赁合同要向出租人支付违约金时,借记“营业外支出”科目,贷记“银行存款”等科目。
⑶留购租赁资产。在承租人享有优惠购买选择权时,支付购价时,借记“长期应付款-应付融资租赁款”,贷记“银行存款”等科目;同时,将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关其他明细科目。
8、相关信息的会计披露。承租人应当在财务报告中披露与融资租赁有关的事项,主要有:
⑴每类租入资产在资产负债表日的账面原值、累计折旧及账面净值。
⑵资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低付款额,以及以后年度内将支付的最低付款总额。
⑶未确认融资费用的余额。即未确认融资费用的总额减去已确认融资费用部分后的余额。
⑷分摊未确认融资费用所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。
三、出租人对融资租赁的会计处理
(—)租赁开始日的会计处理。出租人应将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值,并同时将最低租赁收款额与担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益。
在租赁开始日,出租人应按最低租赁收款额,借记“应收融资租赁款”科目,按租赁资产的原账面价值,贷记“融资租赁资产”科目,按上述科目计算后的差额,贷记“未实现融资收益”科目。
融资租赁会计处理篇（10）
2006年2月，财政部颁发了新的会计准则，笔者对《企业会计准则第21号——租赁》中融资租赁业务承租人与出租人的会计处理问题作一初步探讨。
一、融资租赁概述
融资租赁是20世纪50年代产生于美国的一种新型交易方式，由于它适应了现代经济发展的要求，所以在20世纪60年代~70年代迅速在全世界发展起来，已成为当今企业更新设备的主要融资手段之一。自20世纪80年代初被引入我国后，经过20多年的发展，融资租赁业务已开始进入快速发展阶段，据有关部门统计，目前融资租赁行业每年的市场规模已经达到了2000亿元。
作为与银行、证券、保险、信托并列的五大金融业务形式之一，融资租赁已成为西方发达国家在债权融资的资金市场上，仅次于银行贷款的第二大融资方式，占全球设备投资的30%左右。目前融资租赁在我国起步虽晚，但发展迅速。
二、融资租赁主要优势及业务流程
融资租赁具有独立于银行授信，不占用授信额度，补充银行信贷授信额度的不足(单独授信)的独特优势;同时还可缓解集中还款压力，平滑现金流;减少资金闲置成本，提高资金使用效率。
综上，融资租赁已被越来越多企业重视和运用，掌握其运作技巧与会计处理对我们从事财务工作的人员来说非常重要。
主要业务流程:
1、前期业务沟通;
2、确定意向并立项，同时商议方案;
3、合作双方确认融资租赁合作方案;
4、合作双方确定租赁标的物设备;
5、招银租赁向承租人收集财务等相关资料;
6、租赁现场走访、安排内部上会审批;
7、双方签订融资租赁合同等;
8、租赁款投放，合同起租;
9、租后管理。
三、承租人的主要会计处理
根据《企业会计准则-租赁》的解释，融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。所有权有可能转移，也有可能不转移。
1、租赁开始日的会计处理。在租赁开始日，承租人通常应当将租赁开始日租赁资产原账面价值和最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。
承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知道出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的内含利率作为折现率;否则，应当采用租赁合同中规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同中规定的利率都无法得到，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。其中租赁内含利率是指，在租赁开始日，使最低租赁付款额的现值与未担保余值的现值之和等于资产原帐面价值的折现率。
2、初始直接费用的会计处理。初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判发生的费用等。承租人发生的初始直接费用，在满足资本化的条件下，应当计入资产的账面价值。其帐务处理为:借记“在建工程、固定资产”等科目，贷记“银行存款”等科目。
3、未确认融资费用的分摊。在融资租赁下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息两部分。承租人支付租金时，一方面应减少长期应付款，另一方面应同时将未确认的融资租赁费用按一定的方法确认为当期融资费用，在先付租金(即每期起初等额支付租金)的情况下，租赁期第一期支付的租金不含利息，只需减少长期应付款，不必确认当期融资费用。
在分摊未确认融资费用时，按照准则的规定，承租人可以采用实际利率法，也可以采用直线法和年数总和法等。在采用实际利率法时，根据租赁开始是租赁资产和负债的入账价值基础不同，融资费用分摊率的选择也不同。未确认融资费用的分摊具体分为以下几种情况:
⑴以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑵以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑶以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。
⑷以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。
存在优惠购买选择权的，在租赁期届满时，未确认融资费用应全部摊销完毕，并且租赁负债也应当减少为优惠购买金额。在承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保或由于在租赁期届满时没有续租而支付违约金的情况下，在租赁期届满时，未确认融资费用应当全部摊销完毕，并且，租赁负债应减少至担保余值或该日应支付的违约金。
承租人对每期应支付的租金，应按支付的租金金额，，借记“长期应付款-应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目，如果支付的租金中包含有履约成本，应同时借记“制造费用”、“管理费用”等科目。同时根据当期应确认的融资费用金额，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。
4、租赁资产折旧的计提。承租人应对融资租入固定资产计提折旧，主要应解决两个问题:
⑴折旧政策。计提租赁资产折旧时，承租人应与自有资产计提折旧方法相一致。如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除余值后的余额。如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。
⑵折旧期间。确定租赁资产的折旧期间时，应根据租赁合同规定。如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认定承租人拥有该项资产的全部尚可使用年限，因此应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间;如果无法合理确定租赁期满时承租人是否能够取得租赁资产所有权，则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。
5、履约成本的会计处理。履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。通常直接计入当期损益，借记“制造费用、管理费用”等科目，贷记“银行存款”等到科目。
6、或有租金的会计处理。或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。由于或有租金的金额不确定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此在实际发生时，借记“销售费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
7、租赁期满时的会计处理。租赁期满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况:
⑴返还租赁资产。租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，通常借记“长期应付款-应付融资租赁款”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产-融资租入固定资产”科目。
⑵优惠续租租赁资产。如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理。如果期满没有根据合同续租，根据租赁合同要向出租人支付违约金时，借记“营业外支出”科目，贷记“银行存款”等科目。
⑶留购租赁资产。在承租人享有优惠购买选择权时，支付购价时，借记“长期应付款-应付融资租赁款”，贷记“银行存款”等科目;同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关其他明细科目。
8、相关信息的会计披露。承租人应当在财务报告中披露与融资租赁有关的事项，主要有:
⑴每类租入资产在资产负债表日的账面原值、累计折旧及账面净值。
⑵资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低付款额，以及以后年度内将支付的最低付款总额。
⑶未确认融资费用的余额。即未确认融资费用的总额减去已确认融资费用部分后的余额。
⑷分摊未确认融资费用所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。
三、出租人对融资租赁的会计处理
(—)租赁开始日的会计处理。出租人应将租赁开始日最低租赁收款额作为应收融资租赁款的入账价值，并同时将最低租赁收款额与担保余值之和与其现值的差额确认为未实现融资收益。
在租赁开始日，出租人应按最低租赁收款额，借记“应收融资租赁款”科目，按租赁资产的原账面价值，贷记“融资租赁资产”科目，按上述科目计算后的差额，贷记“未实现融资收益”科目。
(二)初始直接费用的会计处理。出租人发生的初始直接费用，通常包括印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。由于在计算内含报酬率时已考虑了初始直接费用的因素，为了避免未实现融资收益高估，在对出租人融资租赁初始直接费用进行初始确认时，应对未实现融资收益进行调整，借“未实现融资收益”，贷“长期应收款”。
(三)未实现融资收益的分配。出租人每期收到的租金包括本金和利息两部分。未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配，确认为各期的融资收入。分配时，出租人应当采用实际利率法计算当期应确认融资收入，在与实际利率法计算结果无重大变化的情况下，也可以采用直线法和年数总和法。
出租人每期收到的租金，借记“银行存款”科目，贷记“应收融资租赁款”科目。同时，每期确认融资租赁收入时，借记“未实现融资收益”科目，贷记“融资收入”科 (四)未担保余值发生变动时的会计处理。由于未担保余值的金额决定了租赁内含利率的大小，从而决定着融资未实现收益的分配，因此，为了真实反映企业的资产和经营业绩，根据谨慎性原则的要求，在未担保余值发生减少和已确认损失的未担保余值得以恢复的情况下，都应重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。未担保余值增加时，不做调整。其账务处理如下:
1、期末，出租人的未担保余值的预计可回收金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”，贷记“未担保余值减值准备”。同时，将未担保余值减少额与由此所产生的租赁投资净额的减少额的差额，借记“未实现融资收益”，贷记“资产减值损失”。
2、如果已确认的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回，借记“未担保余值减值准备”。贷记“资产减值损失”。同时，将未担保余值恢复额与由此所产生的租赁投资净额的增加额的差额，借记“资产减值损失”，贷记“未实现融资收益”。
(五)或有租金的会计处理。或有租金应当在实际发生时确认为当期损益。借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“融资收入”
(六)租赁期满时的会计处理。
1、租赁期满时，承租人将租赁资产交还出租人。这时有三种情况:
(1)存在担保余值，不存在未担保余值。出租人收到承租人交还的资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“应收融资租赁款”科目。如果收回租赁资产的价值低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金，借记“其他应收款”，贷记“营业外收入”。
(2)存在担保余值，同时存在未担保余值。出租人收到承租人交还的资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“应收融资租赁款”、“未担保余值”科目。如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人收取损失补偿金，借记“其他应收款”，贷记“营业外收入”。
(3)对资产余值全部未担保的。出租人收到承租人交还的资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“未担保余值”科目。
2、优惠续租租赁资产。
(1)如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理，如继续分配未实现融资收益等。
(2)如果承租期届满时承租人没有续租，根据租赁合同规定应向承租人收取违约金时，将其确认为营业外收入。同时，将收回的租赁资产按上述规定进行处理。
3、留购租赁资产。承租人行使了优惠购买选择权。出租人应该按照收到的承租人支付的购买资产的价款，借记“银行存款”等科目，贷记“应收融资租赁款”等科目。
(七)相关会计信息的披露。出租人应在财务报告中披露下列事项:
1、资产负债表日后连续三个会计年度每年度将收取的最低收款额，以及以后年度内将收取的最低收款总额。
2、未确认融资收益的余额。即未确认融资收益的总额减去已确认融资收益部分后的余额。
3、分配未确认融资收益所采用的方法。如实际利率法、直线法或年数总和法。
融资租赁会计处理篇（11）
中图分类号：F234.3 文献标识码：A
文章号：1004-4914（2016）12-125-02
一、引言
融资租赁业务是在上世纪90年代由西方国家引入我国，在这之前西方人就称融资租赁是新经济的促动者，它与普通的租赁业务有着本质上的区别，是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁，它在资本市场上与贷款业务有着几乎同样的作用，都是企业资金供应的保障，经过20多年的适应与发展，融资租赁业务基本上趋于成熟和完善，融资租赁业务总量也实现快速增长。根据不完全统计，仅2016年上半年我国的融资租赁业务总量就已经达到了46800亿元人民币，完全超过了2015年全年的44400亿元，大大推动了我国经济的发展，壮大了企业的力量。从当前融资租赁市场行情看，其还有相当大的发展空间，虽然发展迅猛但是和西方发达国家相比还存在较大的差距，因此作为融资租赁业务的受益方，我们要认清当前的形式，从自身做起加强内部会计处理能力和质量，为融资租赁更好地服务于企业做好铺垫。
二、承租人对融资租赁的会计处理探析
（一）租赁开始日的会计处理
租赁行为发生后，租赁人通常情况下应该将租赁开始日租赁资产账面价值和最低租赁付款额的现值二者之中选取较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款作为长期应付款项的入账价值，二者之间的差值则可以记为未确认融资费用。但是假如租赁资产的总价值仅仅是企业总资产的一小部分，承租人在租赁开始日可以按照最低租赁付款记录租入资产的入账价值以及长期应付款的入账价值（说明：这里的租赁资产价值占企业总资产的一小部分指的是小于等于总资产的30%）。只要是在这个范围之内，融资租入资产价值以及长期应付款价值承租人可以根据自身情况确定，既可以采用最低租赁付款额，也可以选择租赁资产的账面价值。
（二）初始直接费用的会计处理
初始直接费用指的是在租赁合同的谈判与签订过程中发生的可以直接归属于租赁项目的费用。这部分费用通常包含雇佣费用、律师费用、差旅费用以及印花税等。承租人在初始直接费用的账务处理中可以这样记录：
借记：“管理费用”
贷记：“银行存款”
（三）未确认融资费用的会计处理
在融资租赁业务中，承租人需要将租金支付给出租人，这租金就包含了两部分即本金和利息。在利息的支付中也有两个方面需要注意，第一，应该尽可能减少长期应付款；第二，应该同时将未确认融资租赁费按照统一的方式将其认作是当期融资费用，如果是在承租人先付了租金的情况下，第一阶段支付的租金不含有利息，只需要将长期应付款减少即可，没有必要确认当期的融资费用。承租人每个账期应该支付的租金会计记录为：
借记：长期应付款―应付融资租赁款
贷记：银行存款
如果履约成本也包含在租金当中，则需要补加一条记录：
借记：制造费用、管理费用
同时根据当期应确认的融资费用金额：
借记：财务费用
贷记：未确认融资费用
（四）租赁资产的计提折旧探究
融资租入的资产和企业的固定资产一样都需要对其进行计提折旧，但是由于二者所有人不同，因此在计提折旧的过程也需要解决以下几个问题。
首先是折旧政策问题：在租入资产的折旧中采用的方式与自有资产没有区别，如果承租人对租入的资产进行过担保，则折旧总额可以视为资产租赁日的入账价值减去现阶段的价值；如果承租人对租赁资产的余值进行过担保，那么折旧总额即为资产租赁日的入账价值。
其次是折旧期间的确定问题：折旧期间的确定应该根据租赁合同中的相关规定，如果有合理的证据表明在租赁到期时承租人拥有租赁资产的所有权，则可以认定承租人拥有此资产的全部可使用年限，这样便可以以租赁起始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间；如果租赁到期时不能够证明承租人对资产有所有权，那么应该依据租赁期和租赁资产尚可使用年限这二者当中较短者作为计提折旧期间。
三、当前融资租赁业务会计处理过程中存在的缺陷与问题
