成本会计管理大全11篇

成本会计管理篇（1）

对于财务管理这门课程而言，主要基于资金运动的主线，进行相关的经济活动，涉及到资金的预测、控制、分析等，以期对资金情况进行有效整合和调节，达到最好的资金利用效果，有效促进资金的流通，并适当监督和管理资金的流向和流量。当前高职院校对于财务管理教学内容的设置，主要集中在以下几方面：财务管理价值观念、投资管理、资本成本、资本结构、筹资管理、固定资产管理、无形资产管理、流动资产管理等，其中财务管理价值观念的范围比较广，不仅包括传统意义上的时间价值，还涉及到相关的风险与收益和证券估价，教学内容繁杂且范围广。

（二）管理会计课程教学内容的设置

不同于财务管理，管理会计是依托于传统会计的发展而逐步成熟和完善起来的，对象主要是内部管理当局，职能主要是向这些机构提供相关的内容，以推动企业计划、评价、控制的有序进行，充分发挥企业资源效力，达到最好的资源优化配置，提高经营管理。课程教学内容也比较多，涉及到成本性态分析、经营决策、变动成本法、财务分析、本量利分析、全面预算、经营预测、标准成本法、投资决策、责任会计、战略管理会计、存货控制、作业成本法等，其中经营预测也包括很多方面，诸如销售预测、成本预测、利润预测、资金需要量预测等，都属于经营预测的范围。

（三）成本会计课程教学内容的设置

成本会计与以上两门学科存在很大差异，主要指的是生产费用的会计，这部分会计不仅包括常规意义上的产品生产的总成本而且涉及到单位成本的核算，简单而言，就是成本信息和其他经济信息所形成的一个信息系统旨在提高企业的内部经营管理，生产经营的整体规划，业务经营的有效控制，业绩审核的有效评估等，总之，就是企业发展过程中所产生的成本经济类相关会计内容。当前高职院校中，课程内容的设置有如下几类：成本核算、成本控制、成本预测、成本决策、成本报表分析、成本考核等。

二、三门课程内容重复的原因及三门课程的内在联系

（一）管理会计与成本会计界限模糊

成本会计产生于十九世纪中期，源于工业革命的革新作用，成本核算成为企业发展和会计发展的核心理念并在企业管理中发挥着越来越重要的作用，对企业内部的资金管理产生了极大的促进作用。随着社会的不断发展，成本会计已经成为比较成熟的会计门类，在成本预测、成本分析和控制、成本决策等方面日臻成熟，新的社会环境又对其提出了新的要求和挑战，成本会计逐步涉及到价格、资金、利润方面，管理会计顺势而生，体系完善，管理科学，内容涉及的范围更广，从成本预测到成本考核，从成本控制到成本决策，缺一不可。

（二）财务管理与管理会计的研究对象极为相似

财务管理和管理会计管理由于其研究对象比较类似，产生了明显的内容交叉和重复。财务管理这么课程，针对的是企业的资金流动，管理的是企业再生产过程中所呈现的价值运动，反映在教材中就是资金筹集、资金投放、资金使用、资金收入和分配的课程内容。管理会计，以企业发展过程中的经济活动为研究对象也是对企业再生产过程的研究分析，以货币为代表。相似的研究对象折射到教材内容上就会产生较多内容的交叉和重复。但是二者的侧重有不同，财务管理侧重于以资金为主的实体性运动，管理会计侧重于以资金管理为主的管理活动，不会涉及到资金具体的筹集和后期的供应，可以说，管理会计是财务管理的一个信息系统，能够为财务管理提供必要的经济信息和有价值的资金信息。

（三）财务管理与成本会计都涉及到成本问题

虽然，财务管理与成本会计有较少的内容重复和交叉，但是由于我们独特的财务经济活动，使得财务管理也包括成本管理，因此成本控制和成本预算等问题成为二者重复度较高的部分。但是，仔细辨别二者是可以进行区分的，成本会计侧重于成本，重在成本的管理，因此研究的多是成本预算、成本分析、成本控制等；财务管理侧重于资金，重在资金管理，因此研究的多是资金的筹集、资金的投放、资金的分配等。

三、财务管理、管理会计、成本会计的学科层次及定位

高职院校要想解决三门不同学科间的交叉和重复，就需要了解他们的微妙联系，并从细节和层次出发，进行明确的区分。

（一）财务管理与会计学并列，同为第一层次会计学科

从会计学理念来说，财务管理与会计学是平行的，属于同一等级的，并且在理论和实践中都有较多的交集，但是，必须要将二者区分开来，二者无论是本质还是研究对象都存在明显的差异。从本质上来说，财务管理是一种资本运作活动，主要管理企业资金的筹备、资金的投资、资金的收益、资金的分配；会计学是一种经济信息系统，主要提供相关的财务经济信息，管理资金运动相关的经济活动。从研究对象而言，财务管理的研究对象是资金运动，是物质流领域，主要负责资金的预测、资金的控制、资金的分析等，属于职能性管理的范畴；会计学的研究对象信息活动，属于货币和资金运动为代表的信息流领域。

（二）管理会计是会计学的分支，属于第二层次

管理会计与财务会计相平行，同属于会计学领域，是会计学的缺一不可的两大分支。管理会计作为一门独立的学科发展起来始于1952年，接下来就在社会各个行业各个领域的不同企业中广泛应用开来。对于我国而言，市场经济的迅猛发展为管理会计提供了条件，管理会计不仅能够帮助企业及时作出正确的资金决策，而且能够有效地实施资金管理，与财务会计相辅相成，共同促进了现代企业的发展，一个完善的会计体系必定包含两个部分：服务于外部管理的财务会计，服务于内部管理的管理会计，二者相辅相成缺一不可。

（三）成本会计隶属于会计信息体系，属于第三层次

成本会计是一种特殊的经济管理活动，在生产经营管理中发挥着越来越大的作用。现代企业的成本会计，离不开管理，成本会计涉及到的成本预算、成本记录、成本分析等都依托于财务管理活动的有序进行，并且服务于企业的正常管理，为企业的内外部决策提供必要的参考依据。成本会计中的成本核算事关企业的发展，成本核算的结果对于资产的消耗和收益的高低都具有极大的参考意义和参考价值。

四、整合三门课程重复的教学内容的设想

经过分析研究可以发现，三门课程存在较大的交叉和重复，如何避免重复？如何保证三门学科的完整性？如何有效利用已有的教学资源？这就需要对三门课程的教学内容进行有效的整合。

（一）三门课程教学内容整合的思路

财务管理应该以资金运动为主，重点关注相关的时间价值、风险价值等，注重财务决策的重要作用和价值，不忽视资金的筹集和投放。管理会计应该以生产经营活动为主，重点关注经营决策，注重经营活动的相关预测和决策。成本会计应该以成本核算为主，重点关注企业的彻成本核算。

（二）三门课程教学内容整合的措施

1．成本会计的课程内容设置，以成本核算为核心，以费用成本分配、成本核算方法、成本核算报表为重点，将成本预算、成本决策、成本控制的相关内容归属到管理会计体系。

2．财务管理和管理会计教学内容的设置都要体现预算管理，这是有必要的重复。但是，财务管理要侧重于财务预算的编制与考评；管理会计要侧重于预算的编制、执行、分析、调控等。

3．财务管理和管理会计教学内容的设置还要体现投资管理，但是投资管理的侧重点有不同。财务管理侧重于证券投资，管理会计侧重于项目投资，但是二者都可以采用时间价值的内容。

4．传统管理会计中，涉及到的存货资金的安排应将其明确划分到财务管理的领域。

5．责任会计更应该归属于管理会计，因此在财务管理教学内容的设置中就不必要显示这方面的内容。

成本会计管理篇（2）

战略管理会计最早是由英国学者Simmonds于1981年在《战略管理会计》一文中提出来的。在该文中他将战略会计定义为：“用于构建和监督企业战略的有关企业及其竞争对手的管理会计数据的提供与分析”。他认为战略管理会计应多注重外在环境，并协助企业衡量其竞争地位。从此以后人们沿用了这一名称，但对其定义却未达成共识。Wilson等人在《战略管理会计》一书中更加明确地将其定义为：“战略管理会计是明确强调战略问题和所关注重点的一种管理会计方法。他通过运用财务信息来发展卓越的战略，以取得持久的竞争优势，从而更加拓展了管理会计的范围。”换句话说，战略管理会计提供有关企业产品劳务市场、竞争者成本资源与成本结构等财务信息并进行深入分析，以便监视各个期间企业及其竞争者的战略。

对于会计的内涵，人们普遍已达成一种共识，即会计是一种经济信息系统。综合前述概念，我们认为企业战略成本管理会计是指企业管理者为谋求未来成本竞争优势，按照成本最优化要求，通过有组织地进行成本预测、决策、计划、控制、分析和考核来对未来成本产生重大影响的战略成本信息管理系统。可以说企业战略成本管理会计本质上是一个信息管理系统。该系统是服务于企业战略管理的成本信息生产与利用系统。

二、战略成本管理会计内容

（一）战略成本管理。成本管理是战略成本管理会计关注的焦点，它是一个对投资立项、研究开发与设计、生产与销售进行全方位监控的过程。战略成本管理主要从战略的角度来研究影响成本的各个环节，通过价值链分析、竞争对手分析和成本动因分析等方法，进一步找出降低成本的途径。最终实现以相等的成本提供较高的顾客价值或以较低的成本提供相同的顾客价值这一长远目标，逐渐培养企业核心竞争力。

（二）战略性投资经营决策。战略成本管理是为企业战略管理提供各种相关可靠的信息。因此，它在提供与经营投资决策有关的信息过程中，应克服传统管理会计所存在的短期性和简单化的缺陷，应以战略的眼光提供全局性、长远的与决策相关的有用信息。为此，战略成本管理会计在经营决策方面应采用长期分析模式。战略成本管理会计以现实的现金流量为基础，更能反映企业投资的实际业绩，为企业持续发展提供有用信息。

（三）风险管理。市场充满了风险，企业也就随时面临风险。但是，风险与报酬一般情况下是成正比的，即风险越大报酬也越多。但当风险增加到一定程度，就会威胁到企业的生存。因此，战略成本管理会计应高瞻远瞩地把握各种潜在机会，回避可能的风险，包括从事多种经营导致的风险、由于行业产业结构发生变化导致的风险、由于客户或供应商过于集中而导致的风险、由于流动性差异导致的风险等等，以便从战略的角度最大限度地减少企业成本，增强业绩评价企业的盈利能力和价值创造能力。

（四）战略性。从战略成本管理的角度看，业绩评价是连接战略目标和日常经营活动的桥梁。良好的业绩评价体系可以将企业的战略目标具体化，并且有效地引导管理者行为。传统管理会计一般以投资报酬率来评价企业的业绩，存在一定的缺陷：（1）投资报酬率以一定期间的会计收益为基础计算，作为考核指标极易导致决策者的短期行为；（2）投资报酬率只是对结果的考评，难以实现对过程的控制。实际上企业利润是否稳定，很大程度上取决于企业产品与其他企业的成本比较，取决于企业的相对竞争地位，取决于企业对对手的成本分析。战略成本管理会计将战略成本思想贯穿于企业的业绩评价中，通过对竞争对手的分析，运用财务和非财务指标，利用战略性业绩评价以保持企业的长期竞争优势。

三、战略成本管理会计目标

目标是系统运作的方向和所希望实现的结果，即要达到什么目的，何时达到。按照系统论的观点，正确的目标是系统良性运行的前提条件，不同的系统所要解决的问题不同，其目标自然不同。企业战略成本管理会计的目标就是企业战略成本管理会计系统所要达到的目的。该目标既要服从于企业战略成本管理的需要，又要符合成本信息系统自身的功能性特征。因而，企业战略成本管理会计目标可划分为基础目标和具体目标，前者是为了支持企业获得长期成本竞争优势，谋求企业持久的生存和发展；后者主要是提供战略管理的决策信息，包括财务信息和非财务信息。企业战略成本管理会计目标是企业战略成本管理会计的起点，它制约着企业战略成本管理会计的假设、本质、原则、要素和方法。

四、影响战略成本管理会计的因素

成本会计管理篇（3）

1.1　四门课程的独立性分析

从产生历史分析，财务会计的产生历史比较悠久，自从帕乔利复式记账法产生以来，具有500多年历史发展过程。从产生与发展历程分析，财会理论与学科的发展受到市场经济、现代企业制度下的委托理论的直接影响。但是财务会计主要受到理论经济学、信息经济学等理论的影响;管理会计与成本会计主要受到各种数学模型、管理理论、组织理论和计算机技术的影响;财务管理学与金融学、数理经济学的关系密切。

财务管理与财务会计、财务会计与管理会计的区别很明显，在此不详细讨论，本文主要讨论下面两个方面的区别。

(1)财务管理与管理会计的差异。

财务管理与管理会计这两门课程的交叉重复现象特别严重。从目前教学现状分析，两者的重复集中在：资金时间价值与长期投资决策分析;本量利分析与经营杠杆分析;存货控制。

在处理财务管理与管理会计的复杂问题上，我们认为，基本原则应该是管理会计侧重于技术与方法，财务管理侧重于决策时对技术与方法的应用。比如货币时间价值原理、资本预算的方法(如净现值法、内涵报酬率法)、本量利分析基本原理和存货控制模型这类知识应该列入管理会计课程中不变。在这些管理和方法基础上，财务管理学主要阐述证券股价、价值分析、资本预算的具体决策、财务风险分析和存货管理的基本要求，也就是说财务管理课程主要讲授这些方法在财务上的应用。

(2)管理会计与成本会计的差异。

这两门课程的交叉最为严重，以至于有的西方专业教材中把它们合并在一起，统称“成本管理会计”。我国注册会计师资格考试中也是将成本会计、管理会计和财务管理合并在一起，统称“财务成本管理”科目。成本会计的内容应该是阐述各种成本计算方法，至于成本控制与分析则由管理会计课程完成。所以，我们主张成本会计必须与管理会计分离。管理会计与财务会计的区别是明显的，但是财务会计、管理会计在内容、标准、功能、信息流程上应该都是以成本会计为基础，或者说成本会计必须同时使用财务会计和管理会计的两套标准与原则，并进行适当协调。比如产品成本计算中品种法、分步法、分批法等主要为财务会计编制损益表，其结果也会制约资产负债表的结果。而变动成本法、标准成本法、定额成本法、作业成本法主要是作为管理会计的内部报表的基础。当然变动成本、标准成本、作业成本最好要与财务会计的成本数据分离，同时还要关注它们的衔接。在同一资料库中可以生成多种成本数据资料是成本会计的主要任务之一。

1.2　四门课程的关联性分析

这四门学科可以认为是财务管理和会计的总和。也就是说财务会计、管理会计和成本会计都是会计的范畴;而财务管理由于在本质、对象上均不同于会计，管理会计与财务会计组成会计学的两大分支，两者分别负责对外、对内会计信息，同时两者也有着密切联系，因此属于第二层次。成本会计属于第三层次，它作为会计信息系统的一个子系统，记录、计量和报告有关部门成本的多项信息，这些信息既为财务会计提供资料，又为管理会计提供资料。

1.3　学科发展趋势的“展望”分析

针对会计信息披露的局限性，尤其是近年全球性的会计造假案例的出现，改进财务报告的呼声越来越高，具体包括改革现有会计报告标准、内容、质量标准，要求：淡化历史成本、推行公允价值;增加对未来财务预测信息的形成与披露;增加表外披露;可以游离公认会计原则;首先关注会计信息的相关性，而不是会计信息的可靠性。这些主张必然导致财务会计传统特征逐步丧失，对此我们要保持清醒的头脑。

关于计量属性，不能脱离财务会计的本质职能，严格地说，只有初始确认时用于计量的历史成本、现行成本、公允价值等才能称为财务会计的一项完整的计量属性。比如未来现金流量的现值，由于不能作为初始计量属性，它总是在历史成本或现行成本的基础加以应用，因此只能算一种摊配的方法。

关于报告内容，现行财务报告的计量主要限于货币度量，对于使用者非常有用的公司人力资源、客户、核心技术等就被排除在财务报表之外。另外财务会计的确认交易、事项的前提是它们必须已经完成、至少是已经发生的。财务会计信息披露始终以表内信息为核心，适当的表外信息是需要的，但是不能本末倒置、主次不分，分散报表使用者的注意力。

关于财务会计确认属性是属于过去的交易事项所带来的结果，财务会计师面向过去，而不可能面向未来。一些人提议增加财务预测的信息和内容，如募资投向、未来公司经营风险、盈利预测的信息，投资者也是需要的，这些信息的构成原理、分析方法应该由管理会计来完成，或者说加大管理会计部分披露的对象就可以，无需再通过改进现行财务会计来重复这个工作。

同时，有人认为，“投资者更关注企业价值的创造和增加，财务会计与财务报告无法直接计量和表现企业的价值，它们只能用盈余和现金流量两个会计信息间接地作为替代变量。”这里暂且不谈“盈余和先进流量”是“企业价值”的替代变量还是关键变量，公司价值时由未来自由现金流量和必要报酬率决定的，而规划未来自由现金流量和贴现率是公司财务管理的任务，也就是说。不要把财务管理的任务强加到财务会计上。

2　财务会计、管理会计、成本会计与财务管理在实践中的有效整合

公司的使命就是创造价值，股东因追求价值而投资，经营者和员工必须为股东创造价值。财会管理的目的和功能也必须定位于实现价值的增长，依据价值增长规则和规律，建立以价值计量、评价、报告为基础，以规划为价值目标和管理决策为手段，整合各种价值驱动因素和管理技术，梳理管理与业务过程的财会管理模式。

成本会计管理篇（4）

世界会计发展史告诉我们，会计的产生和发展是随着人类经济和商业活动的产生、发展而不断发展的，它从16世纪初意大利的简单簿记到19世纪会计的迅速发展，一直到现在构成了现代会计的基本框架。同样，环境会计的出现也带有这种客观必然性。

1.环境会计和环境会计的产生

环境会计也称绿色会计（GREENACCOUNTING），是以多种计量单位，运用会计学的基本原理和方法，反映特定经济主体的经济活动对人类自然环境和社会环境的影响，环境会计是环境学，社会学，经济资源学和会计学有机结合的产物。企业的环境成本的会计问题主要涉及企业环境成本范围的确定、分配和计量以及如何正确披露的问题。在表现形式上，主要以货币价值形式来进行确认，计量和披露。

历史进入20世纪，人类在创造物质文明奇迹的同时，也带来了日益严重的环境问题，尤其是在第二次世界大战以后，世界经济的迅速发展很大程度上是建立在自然资源大量消耗，环境污染不断加深的基础上，以此带来的直接后果便是：生态环境日益恶化、能源紧张和环境污染的日益加剧，从而直接制约了经济的持续发展。人类开始逐渐反省自身行为的同时，西方经济学家、社会学家、环境生态学家开始探讨经济发展和环境保护的协调问题，以实现可持续发展的绿色经济。1987年，联合国世界经济和发展委员会（WCED）公布了《我们的未来》的报告，对可持续发展和环境问题进行了系统的论述，90年代，会计学术界开始讨论并建议进行环境会计信息披露以及世界各国研究相关的会计准则。由此出现了“环境会计”的理论，并逐渐构成了现代会计体系中的一个重要分支。

2.环境成本在西方企业中的会计实践

90年代初期，鉴于西方环境保护的压力，西方会计理论界逐渐开始展开对环境会计的研究并逐渐在企业会计实务中得到应用，在西方企业环境会计领域，首先进入会计实务的是环境信息的披露，即以环境报告的形式披露企业的经营活动对环境产生的影响。随着会计实务的发展，逐渐涉及到环境成本的界定、核算和披露标准的制定研究，目前正处于此阶段，进而延伸到企业会计准则的制定，最后的目标是对环境会计和环境成本管理体系的完善。

2.1环境成本的界定

目前，西方各国政府及会计机构还没有制定统一完善的环境成本会计准则，但对于环境成本的会计披露问题的结构和难点一般都有共同的认识，以美国联邦会计标准委员会（FASB）或证券交委员会（SEC）为例，二者作为对西方会计标准制定和实践有重大影响的机构，目前对环境成本的会计披露还没有强制性的规定，因此美国各企业对环境成本的范围的界定基本上是根据企业自身对环境成本管理的需要而设定的，虽然对环境成本的会计处理还没有统一的标准，但在会计实务过程中都应用完全成本法（TOTALCOSTACCOUNTING，简称TCA）和生命周期法（LIFECYCLEACCOUNTING，简称LCA）思想，相对传统财务会计来讲，环境成本的范围界定远远大于传统会计对成本的理解。各企业在环境管理的会计实践中一般参考美国环保署（EPA）的《全球环境管理动议》（GENII）的权威分类方法，环境成本的范围按会计确认的难度分成以下几层。

2.1.1常规运营环境成本（即传统中的会计成本概念）。包括：环境资本（设备）投入成本，材料成本，环境管理活动中的直接人力成本，原料供应成本。以上成本能够直接分配到有关账户中。

2.1.2隐藏成本。这类费用以前一般在管理费用中集中列示，不能给管理机构提供足够的环境成本信息。包括：①运营生产过程中发生的成本：是指依据有关法律约束而必须发生的成本。如：环境行为通知、通告费用，报告费用，监测、实验费用，研究、模型费用、环境损害的补救费用，档案保管费，环境管理人员的计划、培训费用，环境标签费用，准备费用，保护性设备费用，医药护理费用，环境保险费，财务保险费，污染控制费用，有害物溢出处理费用，自然灾害风险管理费用，废物处理费用，税费。自发主动发生的费用：社区公关费及延伸费用，自发的监测、检测费用，人员培训费用，环境审计费用，供应商的认证费用，保险费用，可行性分析费用，环境补救费用，再循环使用费用，环境研究费用，生态保护区的环境保护费用，绿化费用，其他环境项目费用，财务支持费用等。②生产运营前发生的前置成本：由于环境保护的目的而发生的选址费用，生产现场准备费用，达标费用，研发费用，环境工程和执行费用，环保设备安装费用。③生产运营后发生的后置成本：关闭及退出费用，存货环境处理费用，关闭后续关注费用，厂址后续监测费用。

2.1.3未来可能发生的或有负债和费用。包括未来依法律必须追溯支付费用，未来可能必须支付的罚款，未来的排放控制费用，未来补救费用，设各损坏维修成木，人员伤害补偿费用，法律费用，自然资源破坏，其他经济损失。

2.1.4企业形象和公共关系成本。公司的公共形象成本，公司与以下利益相关者的关系成本：与顾客的关系，与投资者的关系，与保险公司的关系，与专业人员的关系，与工人的关系，与供应商的关系，与借款人的关系，与社区的关系，与立法、管理当局的关系。

2.2环境成本的核算

由于环境成本计量本身复杂性，以上分类的应用的难度较大，即使在西方环境会计研究比较完善的国家里，企业在会计实务中的应用程度也参差不一，根据美国环保署（EPA）发起的调查显示，调查的公司中有71%的公司在不同的层面以不同的方法来对环境成本进行记录，但部分公司把环境成本在企业的管理费用中合并列示，只有不到10%的公司，直接将环境成本分配在其明细科目中。在西方企业的会计实务中，一般是将环境成本归入一个汇总账户，然后按一定的方法再进行分配。环境成本的分配方法由于各企业的环境管理方法的不同而有差异，西方会计理论界现在对成木管理发展了一种称为作业成本法（ACTIVITYBASEDCOSTING，简称ABC法）的理论研究，这种办法的核心思想是通过分析产品形成作业过程中的各种作业的成本，再归集到相关科目，因此对成本的分配比较准确。环境成本的计量和分配也开始运用此种方法，即对企业制造过程中的棍流程进行环境成本的分析，最终得出单位产品的环境成本，由于作业成本与企业的实际生产过程密切相关，因此，环境成本并没有固定的分配模式。

2.3环境成本的披露

环境成本的会计披露在西方企业中的实践比较早，并已发展出三种不同的披露形式：

2.3.1这也是比较早的一种披露形式：在企业财务会计报表的附注中披露。由于这种披露方法的灵活性，直到现在，这种披露形式还是西方许多企业的环境成本的主要披露形式。2.3.2是以欧洲和日本企业为代表的对环境信息的披露方法，这种披露方法主要是以企业环境会计报表的形式，详细披露企业在会计年度内的环境管理成果和现状。以日本NEC公司的年度环境报告中的环境会计报表披露为例，披露项目分为：①生产运营成本。包括：温室气体排放控制成本，资源有效利用控制成本，资源再循环使用成本（污水处理再使用成本，其他资源的再处理使用成本），污染控制成本（污染防止费用，依法交纳的费用，化学物质控制管理费用）；②前延、后延成本：环保产品的设计费用；③环境管理费用：环保人员的工资费用，ISO标准贯彻和环境审计费用，培训教育费；④研发费用⑤社会公共费用：社会环保捐助和信息的费用⑥环境损害费用：其他有关环境保护的费用等六类。2.3.3企业以环境报告的形式来对本年度的环境信息进行披露，这种披露方式的优点是简单易懂，比较容易给投资者和社会公众接受，缺点是披露的内容描述性的文字较多，缺少财务数据来支撑，内容不够详细。

以上是西方会计理论和实务中对环境成本的范围界定、计量分配和披露形式的一些研究，总体来讲，这些研究还是停留在具体会计操作实务的水平上，还没有达到形成统一的企业会计准则的阶段。这就要求我国企业的环境成本实践利用此时间差，完善理论研究，参与国际会计标准制定的工作中，为我国企业的国际化发展打下基础。

3.环境成本的会计披露在我国企业中存在的问题

目前，虽然我国颁布并修改一系列的环境保护法律如：《环境保护法》，及以后相继颁布的《污染防治法》，《矿产资源保护法》，《水污染防治法》，和《大气污染保护法》，并建立了预防为主，防治结合的政策，污染者负担的环境保护政策。这些宏观控制的方法在一定程度上促进了企业进行环境污染的管理，但总体来讲，对于企业的会计实践操作和理论研究中，因未能有明确规范企业环境成本的会计处理的会计准则及相应操作规范方面的规定，直接的后果是国内各企业在进行环境成本管理时对环境成本的会计披露几乎处于空白和混乱的状态。具体表现在以下几个方面：

3.1企业未建立有效的内部环境管理机构目前，国内企业中设立环境管理部门的主要目的是为了控制生产过程中的污染排放，以达到国家规定的标准。但是，企业内部环境管理部门却不能提供明确的环境成本分析数据给财务会计部门，环境成本的会计信息来源不明，环境成本的范围和标准缺乏明确的规定。其主要原因在于企业未建立一套系统的环境信息系统，对环境成本的范围和内容未进行有效的界定，而这正是企业环境成本会计披露和管理的基础。

3.2企业对发生的环境成本进行会计处理时处于被动接受状态

因受国家环保法规的约束，企业按实际支付的环保费用一般记入管理费用科目，这种简单的会计处理还远未形成环境成本按照企业环境成本管理的要求进行分类，归集和分析，更不用讲上升到利用这些会计资料进行企业环境管理的地步。比如：企业支付污染费造成的环境成本与企业进行环境治理所发生的成本如何比较，如何优化环境管理，如何进行投资项目的环境决策。

3.3环境成本的核算

由于企业会计准则和企业会计制度都未规定企业在其会计报告中披露环境成本的内容，因此，在会计披露中，环境成本一般含在企业的管理费用中，既不能看出企业的环境成本占总体成本的比例，也不能看出企业环境管理的绩效。即使在企业会计报表的附注中，虽然会计准则中的披露准则要求披露对企业经营活动有重大影响的事项，比如，或有负债等，但其罗列的事项未包括企业的环境成本的影响。

3.4环境成本的资本化

对于环境成本的资本化的问题，无论是企业会计准则还是企业在实务操作过程中都未涉及，由于成本资本化直接关系到企业的成本管理的绩效和企业财务指标的好坏，因此，对于一般的成本支出，会计准则都规定了成本资本化的原则。企业在对环境成本进行会计处理时，也往往直接用其他成本（如研发费用）的资本化原则，由于环境成本的特殊性，这样简单的处理并不妥当。

3.5环境成本的审计风险

由于我国资本市场的不断发展，对上市公司独立审计的规定也越来越明确和规范，但是，作为注册会计师的执业标准的独立审计准则却对关于企业财务报表中的环境成本审计范围、方法、内容和审计风险的评估标准等方面却未加任何规定。在审计具体准则中虽然有关于注册会计师必须利用专家和助理人员，以减小审计风险的规定，从这方面来讲可以认为是注册会计师对环境成本的审计过程中专业问题的解决方法，但是，如此笼统、简单的规定确实使注册会计师缺乏明确的审计标准，增加了审计风险，也加大了国内资本市场和国际资本市场接轨的距离。

3.6环境成本的预、决策

由于缺乏有效的环境成本信息系统，使得企业管理者在进行项目投资决策时既无法预测环境成本的数额，又缺乏合理的财务评估方法，使得项目决策出现偏差。同时，在日常经营管理活动中，由于不能合理地分配环境成本，使得企业的各产品的成本扭曲。生产过程中的环境成本控制处于后端控制的状态，从而反过来使得环境成本大大增加，这些因素都大大降低了企业的市场竞争力。

以上各种现状也和国内企业的会计管理水平较低有关，如：企业环境管理和会计系统的信息大多数尚未建立，从业人员缺乏应有的培训教育等等，这些都是需要提高的问题，但对企业会计理论研究来讲。首先建立企业环境成本的会计披露理论体系和标准是至关重要的。

4我国实行企业环境成本会计披露及管理的借鉴

根据以上对西方各国企业的环境成本的会计披露的研究，可以得出以下结论：首先，加强环境信息系统建设。环境成本的界定、分配必须有完善的环境信息系统的支持，环境成本的会计记录过程相当繁杂，如果企业的会计实践还停留在手工操作的水平，那是不能胜任的；其次，应遵循循序渐进的原则，西方企业会计经过对环境会计十几年的研究，还停留在尚未制定统一会计准则的地步，这足以表明会计理论的研究离不开企业的会计实务的检验。

综上所述，我国企业要建立环境成本的会计披露系统，一方面要加强企业电子化硬件方面的投入，尽早建立环境成本信息记录系统，同时，又必须在会计理论的研究上提供支撑。结合我国环境会计方面的实践，在我国企业实行环境成本会计披露及环境成本管理的理论研究应借鉴：①明确企业环境成本会计处理中的成本范围的界定、计量分配、和会计披露形式。②对环境成本资本化提出理论基础和实践标准。③对注册会计师在环境成本的会计披露独立审计中涉及的审计范围、风险判断、审计过程和方法提出明确的规范。④环境成本管理在项目投资分析和日常经营管理过程中的应用和建议。

[参考文献]

[1]李蕾，任洪岩。《大气污染防治法》作重要修订。中国环保产业，2000，（10）：20.

成本会计管理篇（5）

（一）作业成本法计算的基本原理作业成本计算(activity-basedcosting，ABC)是20世纪80年代初发展起来的一种成本计算方法。它是同作业管理紧密结合、以作业为基础的科学信息系统。它的基本指导思想是以作业为核算对象，首先根据作业对资源的消耗情况将资源的成本分配到作业，再由作业依据成本动因追踪到产品成本的形成和积累过程，由此而得出最终产品的成本。作业成本由各项作业所消耗的资源构成。这里的资源，是指企业花了代价而获得的能为其带来收入的一切事物，如资金、原材料、机器设备及人力资源等。作业成本计算的基本原理可以概括为：根据不同成本动因(costdrive)分别设置成本库(costpool)，再分别依各种产品所消耗的作业量分摊其在成本库中的作业成本。作业成本计算的核心是作业，即作业消耗资源，产品消耗作业。通过对作业进行动态的追踪，反映、计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用情况的方法。作业成本计算的原理如图1所示。由于作业成本计算的核心是作业，因而作业确认就成为设计作业成本计算制度下的第一步。所谓作业(activity)，是指企业为提供一定量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等的集合体。作业是采取的行动或执行的工作。一般而言，包括组织所进行的用以满足顾客需要的所有方面。它是产品成本计算及持续改善的基石。为计算产品成本，应使用作业属性将相关作业划分为若干组，在此基础上形成同质成本库。作业分组的目的在于减少了需使用的制造费用分配率的数目，简化了产品成本计算工作，降低了ABC产品成本计算模型整体上的复杂性。在作业成本管理会计中，对作业可从不同的角度进行分类，其中比较常用的分类方法是由罗宾•库珀(RobinCooper)按成本层次将作业分为四类“管理会计理论框架研究（孟焰，2006）”：1.单位水准作业，是指每生产单位产品便相应进行一次的作业；2.批量水准作业，是指每生产一批产品时便相应执行一次的作业；3.产品水准(维持)作业，是指企业内借以维持多种产品的生产而需要执行的作业；4.设备水准作业，是指借以维持企业的一般制造过程的作业，该类作业在某种水平上有益于整个企业，但并不针对任何具体产品。在对作业进行分类并形成同质作业成本库后，进行作业成本计算，过程如图2所示。我们已知传统的制造费用分配涉及两个阶段：第一阶段，将制造费用分配到某个组织单位(如工厂或部门)；第二阶段，再将制造费用分配到各产品。而作业成本计算(ABC)法亦是由两个阶段组成，不过在第一阶段是将成本追溯至各作业而非组织单位，第二阶段则与传统方法一样，将成本分配到各产品中去。作业成本制度强调的是直接追溯和成本动因追溯(依据因果关系)，而传统成本制度则趋向于采用分摊(很大程度上忽视了因果关系)“（孟焰，2006）”。图2所示的作业成本制度，指明首先将成本追溯至作业，然后再分配到各产品中去。作业成本法的分配费用过程是：1.根据成本动因汇总同类成本，并对该类成本计算出一个成本分配率；2.根据每一个产品或服务所消耗的成本动因分配该类成本，分配到每一成本对象的间接费用加上直接成本即可得到总产品的成本。其具体的步骤包括：1.确认作业；2.将成本分配至各作业；3.相关作业形成同质组；4.同质组内作业成本加总后形成同质成本库；5.计算(制造费用)成本库的分配率；6.运用计算出的成本库的分配率和各产品所耗的资源量指标（各产品耗用的作业动因数量），将各个制造费用成本库的成本分别追溯至各产品。

（二）作业成本计算与传统成本计算的区别

作业成本计算与传统成本计算的区别主要体现在制造费用的分配上，如图3所示。在传统的成本计算中，除直接材料、直接人工外，其余的产品成本都归入制造费用（成本库），对归集起来的混杂的制造费用，一般采用单一的分配标准，即按各产品所耗用的直接人工小时或机器工作小时的比例进行分配，分配到成本计算对象，形成了各种产品应负担的制造费用份额，以此计算出产品或劳务的成本。从表面上看，似乎合乎逻辑，其实，通过仔细地观察便会发现，它掩盖了作业在资源转换为产品过程中的作用。实际上，作业是资源转换为产品的唯一中介。按传统成本计算的结果，往往会使生产量大、技术上不很复杂(不是很精密)的产品成本偏高，而生产较小、技术上比较复杂(比较精密)的产品成本偏低，造成不同产品之间成本的严重扭曲，致使成本指标不能如实反映不同产品的耗费的基本状况。这是因为传统成本计算主要着眼于以产量为基础的作业产出计量“（孟焰，2006）”。传统方法假设所有的成本都可以按产品数量的变化分成固定成本或变动成本，因而，产品数量或其他与产量高度相关的动因，如人工小时和机器小时，就成为唯一重要的作业动因。于是，这些单位基准或产量基础动因被用于分配生产成本至各产品。由于间接费用的发生与数量动因并不都成比例或相关，因此，传统成本计算经常提供不相关的成本信息。随着时代的发展，制造费用已日益重要，在许多企业的产品成本中所占的比重都要远大于直接人工。同时，许多制造费用又与产品的产量无关，但传统的成本制度却无法适当地分配这些与产量无关的作业成本。因为各产品对该类作业产生的制造费用的消耗比率与单位基准制造费用不同，所以仅用单位基准动因来分配制造费用，必然会歪曲产品成本“（孟焰，2006）”。如果非单位基准制造费用在全部制造费用中占很大比例，这种做法的后果会非常严重，所提供的成本信息将是不相关的。而以作业成本计算法取代传统的成本计算，就能较好地解决上述问题。作业成本计算法通过分别设置多样化的成本库，并按多样化的成本库一一进行分配，即按照引起制造费用发生的多种成本动因进行分配，使成本计算，特别是使比重日益增长的制造费用按产品对象分配的过程更加明细化，从而使成本的归属性大大提高。由于意识到并非所有的制造费用都随着产量变动而变动，同时使用单位基准和非单位基准成本动因，制造费用可更准确地追溯到各具体产品中，因而作业成本制度提高了产品成本计算的准确性。通过分析引起成本升降的因素，可将其追溯到具体产品中去。这一因果关系有助于经理人员提高产品成本计算的准确性，进而可显著改善相应的决策。由此可见，这两种方法在计算上的主要差异与所使用的成本动因的性质和数量相关。传统成本计算法忽视了各种产品生产的复杂性和技术含量不同以及与此相关的作业量不同，而作业成本计算法则考虑了引起间接费用发生的各种成本动因，并以此为基础分配间接费用“（孟焰，2006）”。在使用作业成本计算法来分配间接费用时，既使用单位基准成本动因，也使用非单位基准成本动因，这些成本动因必须反映一定的因果关系。从实务角度来看，这些动因必须能解释大部分的作业成本变动。动因的数目要多于传统成本制度下常用的单位基准成本动因，因此，对比传统成本计算法，作业成本计算法能够提高产品成本信息的相关性。更为重要的是，传统成本计算只是为了存货估价而将已经发生的费用分配到成本计算对象，而作业成本计算则是为了进行管理决策、改进企业经营过程而将已发生的费用分配到成本计算对象“（孟焰，2006）”。同受传统的期初、期末存货成本结转影响的积累性的成本计算相比，作业成本计算是成本计算上的一个重大转变。它作为一种明细化的非积累性的成本信息系统，可区分不同产品，对所有作业活动进行动态反映，自始至终追踪其现金流入与流出的全过程。这样，管理上就可经常、全面地掌握不同产品在不同时期的现金流量，为正确计量与考评各经营项目、单位、个人提供了十分有用的成本信息。

（三）对作业成本法的评价

目前作业成本法的应用已由最初的美国、加拿大、英国，迅速的向澳洲、美洲及亚洲国家扩展；在行业领域方面，也由最初的制造行业扩展到商业批发、零售业、金融、保险机构、医疗卫生等公用品部门，以及会计事务所、咨询类社会中介机构乃至物流等服务行业。作业成本法的优点为：1.作业成本法是一种更准确、更先进的成本核算方法。在传统成本法中，产品成本除了直接材料、直接人工外，其余各项生产环节发生的成本都归入制造费用账户。会计期末，再采用单一的分配标准(按各产品所耗用的直接人工小时或机器工时比例)对制造费用分配，计算出各产品应负担的制造费用数额，然后计算出各产品成本。这种采用单一标准进行制造费用分配的结果，往往会使生产量大、技术不很复杂的产品成本偏高，而使生产量较小、技术上比较复杂的产品成本偏低。在当前为满足顾客多种需求的“个性化生产”日益取代以追求“规模经济”为目标的大批量生产的形势下，这种制造费用分配方法将导致不同产品之间成本的严重歪曲，使得出的成本指标不能如实地反映不同产品生产耗费的基本面貌“管理会计-理论•方法•案例（周亚力，2006）”。而作业成本法则从成本发生的前因后果考虑，同时采用多项成本动因对制造费用进行分配，从而使制造费用的分配标准更合理，分配结果更精确。例如，对于一个企业来说，它发生的收货处理成本的大小取决于收货次数的多少，因而可将收货次数视为该项成本的成本动因，而对于它发生的一般维修费用，因其是由于持续使用厂房设备造成的，机器设备的使用程度与维修成本的大小有着直接关系，产品耗用的机器小时较高，就应负担较多的维修成本，故可将生产产品耗用的机器工时作为该项成本的成本动因。正是由于作业成本法按照各种不同制造费用形成的原因，通过分别设置多样化的成本库，并按多样化的成本动因进行制造费用分配，即首先根据资源动因将费用分配到作业，再按作业动因将其计入成本对象，最终确定产品的成本，从而使成本计算特别是比重日趋增长的制造费用计算按产品对象化的过程大大明细化了，使产品成本的可归属性大大提高了，使产品中有生产技术经济依据、能直接归属于有关产品的成本比重大大增加，而按照人为的标准间接的分配于有关产品成本的比重缩减到最低限度，这样做大大提高了成本计算的准确性“（周亚力，2006）”。2.作业成本法建立并完善了作业成本数据库。作业成本法将作业或作业中心作为成本分配媒介，建立并完善了作业成本数据库，相当于为资源消耗与产品之间建立了一个桥梁，不但为产品定价提供数据支持，而且提供了不同产品在不同时期的现金流量，为实施作业成本管理奠定了良好的基础。

二、作业成本管理

（一）作业成本管理

作业成本管理(activity-basedcostmanage-ment)，是指应用作业成本计算提供的信息，从成本的角度，合理安排产品或劳务的销售组合，寻找改变作业和生产流程，改善和提高生产率的机会。作业成本管理主要从成本方面来优化企业的作业链和价值链，是作业管理的一个中介，是作业管理的核心方面。不增加顾客价值的作业以及增加顾客价值但无效率的作业都是不增值作业，由不增值作业引发的成本是不增值作业成本。作业成本管理就是要努力找到不增值作业成本并努力消除或将其降低到最小。作业成本管理一般包括确认作业和作业分析、作业链-价值链的分析和成本动因分析、业绩评价以及报告不增值作业成本四个步骤“（孟焰，2006）”。首先，确认作业。只有明确作业为何发生、如何发生、哪些是增值的作业、哪些是不增值的作业，才能消除不增值的作业，以寻找改善的机会。其次，进行作业分析。通过作业分析溯本求源，再依据作业成本计算所提供的信息，辨别不必要或不增值的作业，如果发现某项作业的成本高，则首先要确定它是否属于必要作业，能否增加价值。如果该项作业是不必要作业，就应该消除它，而根本没有必要去提高它的效率；只有必要作业才有必要尽力提高其效率。企业应该时刻考虑为什么要完成某项作业，这些作业是否必要，它能否增加顾客价值，能否改进这些作业。特别是对重点增值作业进行分析，将作业与先进水平比较，分析作业之间的联系等。最后，尽可能消除不增值的作业，把企业有限的资源用于能为企业最终产品增加价值的作业上，以改善顾客价值，促进企业价值链的优化，提高作业效率与效益，进而使企业处于不断改善的环境之中。这就要求企业管理不能像过去那样只简单地停留在产品这一层次上，而要深入到每一个作业层次。因为成本是由作业引起的，所有作业的成本便构成企业的成本，所以要降低成本，就要消除不必要作业或降低必要作业的资源耗费。而这一切绝非是以产品为核心的传统成本计算方法所能做到的。因此，企业成本管理的实质就是作业管理。作业成本信息是企业作业链-价值链优化的信息基础，也是业务流程再造乃至企业再造的信息基础“（孟焰，2006）”。

（二）作业成本管理与传统成本管理的区别

作业成本管理与传统成本管理相比，具有明显的优越性。在传统成本核算方法下，由于核算方法本身的缺点，导致产品成本信息失真，企业在种情况下不能进行有效的成本管理。作业成本管理把管理的重心深入到作业层次，使管理者知道哪些作业是增值作业，哪些是不增值作业，通过优化作业来优化成本；为了有效的控制成本，在技术上就是控制成本动因，在管理上就是控制当事人并进一步为当事人制定业绩指标“管理会计研究（于增彪，2007）”，从而有利于企业进行成本控制和降低成本。

三、作业成本计算与作业成本管理的关系

作业成本管理是作业成本计算发展到一定阶段的进一步拓展，作业成本计算是作业成本管理的核心，作业成本计算为作业成本管理提供基本分析和核算工具。作业成本管理是作业分析、作业成本分析和作业改进过程的有机组合。作业成本计算处于作业成本管理的中心，通过实施作业成本计算真正发现和提供企业作业链对顾客价值、企业价值增长有关的重点作业及相关信息，企业管理层根据这些信息对整个作业链进行改进，实施作业管理“管理会计研究（胡玉明、刘运国，2008）”。作业成本计算与作业成本管理互相促进、相辅相成，共同构成作业成本管理会计的核心。综上所述，作业成本管理会计从以产品为中心转移到以作业为中心，不仅克服了传统成本计算的许多固有缺陷，提供了较客观、真实的成本信息，而且更为重要的是，作业成本管理会计并不是就成本论成本，而是把重点放在成本发生的前因和后果上，以作业为核心，以资源流动为线索，以成本动因为媒介，通过对所有作业活动进行动态地跟踪和反映，以便对最终产品形成过程中所发生的作业成本进行有效控制“（孟焰，2006）”。这样，作业成本管理会计就可以使管理更好地发挥决策、计划和控制作用，从而具有管理意义。因此，作业成本管理会计与其说是一种先进的成本计算方法，不如说是一种实现了成本前馈控制与反馈控制相结合、成本计算与成本管理相结合的“全面成本管理系统”。作业成本管理会计的产生为成本管理提供了一种新思维：作业成本管理展示了成本计算方法由“数量基础”到“作业基础”的新进展，它注重将单一的价值成本管理转向系统的成本管理，其意义已经完全超过了成本计算精确性要求的层面，而这正是作业成本管理会计法的魅力所在“（孟焰，2006）”。作业成本管理会计的产生可以视为成本会计发展的一次革命。

四、作业成本管理会计对传统成本会计的改进及其对企业的影响

（一）作业成本管理会计改进了成本概念，拓宽了成本核算的范围，提高了成本管理的有效性。作业成本管理会计通过作业这个核心，把费用与产品成本联系起来，形象地揭示了成本形成的动态过程，使成本的概念更为完整、具体。它还把作业、作业中心、顾客和市场都纳人了成本核算的范围，形成了以作业为核心的成本核算体系和管理体系。作业成本管理会计以作业为核心核算产品或服务的成本，抓住了资源向成本对象流动的关键，可以更有效地进行成本管理，有利于全面分析企业在特定产品、劳务、顾客和市场及其组合以及各相应作业的盈利性差别。

（二）作业成本管理会计可以提供决策有用的成本信息。作业成本管理会计根据因果关系按资源动因、作业动因分配间接费用，克服了传统成本计算按单一的分配标准分配间接费用所造成的成本信息扭曲，提供的成本信息具有更强的相关性。

（三）作业成本管理会计优化了成本形成过程及其结构。作业成本管理会计通过对成本动因的分析，揭示了资源耗费、成本发生的前因后果，指明深入到作业水平，对企业供、产、销各个环节的基本活动进行改进与提高的途径，从而有利于消除可能形成的浪费，全面提高企业生产经营整体的经济效益。

（四）作业成本管理会计提供了便于不断改进的绩效评价及责任考核体系。传统成本计算忽视了可供资源与实际需用资源之间的差异，将未使用资源和非增值作业耗费的资源也计入成本对象的成本，严重影响了绩效评价的客观性。根据作业成本管理会计的基本思想，绩效评价可以更清晰地反映作业、资源在增加顾客价值过程中所起的作用。通过贯穿资源流动始终的因果分析过程，便于明确与落实各部门的岗位责任，揭露存在的问题，并结合非财务指标作为各作业中心绩效评价与考核的依据，从而调动各部门挖掘潜在的盈利能力，改善经营管理决策。

（五）作业成本管理会计从企业战略出发进行管理控制，有利于增强企业的竞争能力。作业成本管理会计重视整体持续优化作业链-价值链，注重价值链的分析和改进，在作业全过程中对产品设计、生产、质量管理等各方面进行控制和完善，促进作业成本管理的不断改进与资源的优化配置，不断提高最终产品或服务能给顾客提供的价值，使整个企业处于不断改进的状态，有助于持续增强企业的市场竞争能力。

（六）作业成本管理会计可以视为成本管理会计发展的一次革命。作业成本计算贡献在于强调成本动因以及由此引起的作业链-价值链重构问题。Cooper和Kaplan认为，作业成本计算使得会计从对过去的被动报告者(thepassivereporterofthepast)转变为对未来的主动施加影响者(theproactiveinfluenceroffu-ture)“(胡玉明等，2008)”。

第二章地铁运营企业运用作业成本法核算分析

一、地铁运营企业实施作业成本法的必要性分析

地铁运营企业目前的成本核算方法导致成本扭曲，而作业成本法是通过细化共同费用的分配标准，以作业作为费用的分配基础，从成本动因分析入手，不同的作业采取不同的成本动因，不在以单一的线路长度作为成本分配标准，从而提供了更加科学的成本信息。作业成本法将资源的消耗与产品的形成建立了一条联系纽带，为解决地铁运营企业成本核算问题提供了一条有效途径。作业成本法为企业提供了一张成本流量图，为企业经营决策和分析奠定基础。在地铁运营企业实施作业成本法的必要性在于：

（一）在目前运营管理的模式下，任何成本计算方法都不可能百分之百准确的计算出运营成本，近似的准确比准确的错误要好，作业成本法就是一种提高成本数据准确度的计算方法。它可以揭示不同专业对成本的影响、不同线路对成本的影响，它与传统的成本计算方法相比，能够提供更为准确的成本信息。

（二）作业成本法并不局限于就成本论成本，而是把着眼点放在成本发生的前因后果上，以作业成本为对象，以成本动因为基础，对所有作业活动进行跟踪动态反映，及时、有效地提供成本控制所需的相关信息，并以作业中心为基础，分析作业链，消除不增值作业，选择低成本作业，提高作业效率，同时控制成本中心，将作业员工的奖惩与其作业责任成本控制直接挂钩，进而达到有效的控制成本的目的，提高公司的运营效率。

（三）作业成本法有利于提高产品的竞争力。随着轨道交通的发展，地铁运营企业间的市场竞争也逐渐趋于激烈化和国际化。作业成本法能非常适应现代化企业在激烈的市场竞争中的发展需要，从一开始就特别重视产品设计、研究开发和质量成本管理，力求按照技术与经济相统一的原则，科学合理的配置相对有限的企业资源，不断的改进产品设计、工艺设计以及企业价值链的构成，从而提高企业产品的市场竞争能力。

（四）作业成本法为实施作业成本管理打下基础：实施作业成本管理是实施作业成本法的一个重要目的。作业成本管理是现代成本控制的核心和灵魂，它关注作业的经营管理责任，强调整个系统业绩的最大化，它使企业管理深入到作业水平，通过对作业的分析，执行必要的有效作业，减少无价值作业，降低业务或部门成本，全面提高企业生产经营整体的经济效益。通过作业成本法，实施作业成本管理，有助于企业摆脱管理落后的束缚，缩小与国际一流企业之间的管理差距，提高国际竞争力。

（五）作业成本法可以为企业建立一个作业成本数据库：地铁运营企业实施作业成本法后，可利用作业成本法提供的数据建立企业的成本数据库，向企业提供最新的成本数据及成本分析报告。更为重要的是，成本数据库中的数据可以和其它地铁运营公司的成本数据进行比较，有利于企业发现成本差距，有的放矢地实施成本控制和成本管理。

二、地铁运营企业实施作业成本法的可行性分析

（一）实行作业成本法的基本原理

采用作业成本法计算地铁运输成本的具体思路是：实现乘客的'位移'是一个完整的作业，它是有许多作业组成的：具体包括车辆运输、通讯作业、信号作业、供电作业、机电作业、线路作业和客运服务。每个作业又包含多个子作业，每个作业环节既生产计量作业的运营工作量（如列车走行公里等），又消耗资源（材料、人工等），发生成本支出，利用成本计算模型寻找各作业过程中成本支出与运营工作量之间的数学关系，确定各项支出的单位成本率，同时确定完成各种运输产品所需要各个中间作业的运营工作量指标数量，把两者相乘并累加起来，就可以计算出运输成本。用公式表示为：运输成本＝运营工作量1×单位成本1＋运营工作量2×单位成本2＋＋运营工作量n×单位成本n通过以上描述，可以看出，采取作业成本法计算地铁运输成本的关键有两个方面：一是确定每个运营工作量的单位成本（即单项支出的成本率）；二是确定运输所消耗的各个作业的运营工作量指标。

（二）实施作业成本法的运用

鉴于传统成本计算方法的不足，运用作业成本法的原理，根据地铁运营企业的特点，其计算程序分为两个阶段，第一阶段是将运输成本分配到各同质的作业成本库，并计算每一个成本库的分配率（单项支出的成本率）；第二阶段是利用作业成本库的分配率，把成本分配给各条线路（通过运输所消耗的各个作业的运营工作量指标计算）。实施作业成本法关键步骤如下：1.了解企业在管理和业务方面对成本信息的需求，明确现有成本核算方法存在的问题，以此确定作业成本法实施的目标，明确作业成本法实施项目对企业的价值。这是成功实施最关键的要点。作业成本管理会计的目的是精确的计算成本、解决共同成本的分配问题、为企业的经营管理提供有用的信息。地铁运营企业存在着合理的反映各条线路的消耗问题。成本信息的需求一方面是企业的获利能力，而企业的获利性是综合各个环节成本核算的结果。对地铁运营企业而言，就是各个专业、各个线路的合理的成本核算，再对成本核算的结果进行综合分析。另一个维度是成本责任，需要对每一项成本明确职责，划清成本责任。为确保成本分析有效，还必须保证部门（公司）之间的成本信息结果具有可比性，即具有相同的成本核算口径，以保证对绩效的判定。对地铁运营企业而言，就是确定各专业公司的成本核算口径一致，明确各个公司的成本责任。2.资源及成本对象的定义：成本核算体系要回答的是成本对象是如何消耗各种费用的，因此应首先整理核算对象的费用列表。在作业成本法中，资源就是指各种费用。地铁运营企业的成本核算对象是线路，资源就是各种成本费用，包括生产人员工资和相关费用、电力费、折旧费、车辆修理费、修理费用、营运费用、管理费用等。3.识别和定义主要作业：在资源、作业、成本对象这三个作业成本法的基本要素中，作业的定义变化最多。作业定义的数量，直接决定作业成本法实施的难度。另外，作业定义就是对实施对象工作的划分，有很多种划分方法。根据我国作业成本法运用的实际情况，作业定义可以借鉴以下几个原则“浅谈实施作业成本法（邓为民、刘晓敏，2006）”：①作业定义以满足管理需求为前提，在这个前提下，作业定义应该尽可能地粗；②作业本身的工作是明确的，有可以计量的产出来衡量作业的工作效果；③作业定义要与实施对象的组织层次结合起来，一个作业不要跨两个组织。根据以上原则，结合地铁运营企业的管理模式，作业就是地铁运营企业的各个专业，如供电专业、机电专业、线路专业等；各专业根据各专业的生产特点，在细分各个子作业，如供电专业下细分为运营作业、计表作业、电缆作业等。4.成本动因的确定：在三大要素定义之后要明确成本动因。成本动因是驱动成本发生的因素，也可作为计算成本分配率的基准。成本动因的定义可以分为两个阶段“（邓为民等，2006）”：第一阶段是全面分析对成本高低有影响的因素；第二阶段是在所有的影响因素中选择一个合理的、可以计量的因素作为分配标准。如线路作业的成本动因有线路的长度等，合理的因素是车辆总重吨公里；信号作业的合理因素是列车的走行公里。

三、作业成本法在地铁运营公司的运用

（一）地铁运营公司实行步骤如下：

1.明确作业成本法实施的目标：地铁运营公司对成本信息的需求是每条线路的成本准确计量，明确各条线路的成本信息；各专业公司的成本核算准确，明确各专业公司的成本责任；通过线路和各专业公司的两个成本维度的分析，努力降低成本。2.明确成本对象，整理核算对象的费用列表：成本对象就是成本计算的对象。地铁运营公司的成本计算对象是线路。核算对象的费用列表，如图4。3.识别和定义主要作业：地铁运输过程具有高度的连续性，在点多、线长的条件下，组织乘客乘降和列车安全运行，各公司必须协同合作，并要求各个环节有严密的组织，服从统一调度和指挥，才能持续不断、安全、迅速、有效的运送乘客。根据地铁运营企业生产特点，完成运输服务的作业公司是车辆、供电、机电、线路、通号、客运等。根据地铁运营企业的管理模式和作业活动，作业类别可分为车辆作业、供电作业、机电作业、线路作业、通信信号作业、客运作业、调度作业和管理行政作业；每个作业类别下有各子作业，如调度作业又分为行车调度作业和电力调度作业。具体如图5所示：4.归集资源费用到作业成本库：根据地铁运营公司的组织机构设置作业成本库，大部分资源费用可以直接归集到各作业成本库。5.选择成本动因，计算成本分配率：资源耗费分配给作业成本库后，就可以确定成本动因。成本动因是驱动成本发生的因素，也可以作为计算成本分配率的基准。成本动因选择的主要原则是成本动因和消耗资源之间具有较高的相关程度。地铁运营公司的成本动因有客运量、车辆走行公里、轨道线路长度、车辆总重吨公里等。确定成本动因后，地铁运营公司需要计算不同作业成本库对应的成本分配率，即：单项作业成本库分配率＝单项作业成本库费用额÷成本动因。6.作业成本分配：计算分配费用的最后一步是根据计算出的各单项作业成本库分配率，把所耗用的成本费用分配到各各线的作业成本，即：单项作业成本＝单项作业成本库分配率×成本动因数量（运营工作量）。7.计算各条线路成本，这是作业成本计算的最终目标。将分配各条线路的各作业成本合并汇总，计算出各条线路的总成本。即：单条线路的成本＝∑单项作业成本，即C＝Ccl＋Cgd＋Cjd＋Cxl＋Cky式中，Ccl，Cgd，Cjd，Cxl，Cky分别表示应于车辆、供电、机电、线路、客运服务等运行作业过程的总成本支出。

（二）地铁运营公司分公司的具体实施

地铁运营企业的特点决定了各专业公司众多，而且各专业公司的核算直接影响地铁运营成本核算的准确程度。所以本文特别举例说明地铁运营公司的分公司供电公司实施作业成本法的步骤。1.明确作业成本法实施的目标：供电公司对成本信息的需求是每条线路的成本准确计量，明确各个线路的成本信息；各专业部门的成本核算准确，明确各专业部门的成本责任，努力降低成本。2.明确成本对象：供电公司的成本计算对象是线路。3.识别和定义主要作业：供电公司负责为地铁机车牵引、动力照明、通信、信号等各种设备提供不间断电能，承担着变电站的运行管理、设备日常维护检修、大修、更新、改造及配合新线建设等任务。供电公司下设15个职能科室，9个基层队。根据供电公司的生产任务和管理模式，主要作业有生产调度作业、运行作业、计表作业、电缆作业、试验作业、仪表作业、电池作业、自动化作业、抢险作业、管理作业、车辆运输作业（指'位移'供电公司的员工而发生的汽车运输支出）等。4.归集资源费用到作业成本库：根据供电公司的组织机构设置作业成本库，大部分资源费用可以直接分配到各作业成本库。作业成本库的归集表，如表1。5.选择成本动因，计算成本分配率：一旦将资源耗费分配给作业成本库后，就可以开始确定成本动因，计算成本分配率。成本动因可以划分为：数量动因、工时动因等。数量动因，作业使每种劳务的每个数量都均衡受益，按照劳务的数量分配作业库中的资源；工时动因，资源耗费与工时基本成正比例变动，根据劳务所消耗的时间来分配作业库中的资源。对供电公司各作业进行分析，确定各作业成本动因，如表2。说明：管理作业分配率的计算方法：①分别计算车站、走行公里、线路、客运量各线的比例关系（当月各线的数量占总数量的比重）；②各条线路的管理费用的成本动因分配率是四个比例相加，除以四。确定成本动因后，供电公司需要计算不同作业成本库对应的成本分配率，即：单项作业成本库分配率＝单项作业成本库费用额÷成本动因。如生产调度作业成本库分配率＝生产调度作业成本库费用额÷全部生产调度单数量；电池作业成本库分配率＝电池作业成本库费用额÷全月工时。6.作业成本分配：计算分配费用的最后一步是根据计算出的各单项作业成本库分配率，把所耗用的成本费用分配到各线的作业成本，即：单线作业成本＝单项作业成本库分配率×成本动因数量。如1号线生产调度作业＝生产调度作业成本库分配率×生产调度单数量；3号线车辆运输作业＝车辆运输作业成本库分配率×公里数。7.计算各条线路成本，这是作业成本计算的最终目标。将分配各线路的各作业成本合并汇总，计算出各条线路的总成本。即：单条线路的成本＝∑单项作业成本，即C＝Ccl＋Cgd＋Cjd＋Cxl＋Cky式中，Ccl，Cgd，Cjd，Cxl，Cky分别表示应于生产调度作业、运行作业、仪表作业、自动化作业、车辆运输等作业过程的总成本支出。如5号线供电作业成本＝5号线生产调度作业成本＋5号线运行作业成本＋5号线计表作业成本＋5号线电缆作业成本＋5号线试验作业成本＋5号线仪表作业作业成本＋5号线电池作业成本＋5号线自动化作业成本＋5号线抢险作业成本＋5号线管理作业成本＋5号线车辆运输作业成本。完成上述各个步骤，在一张图上把资源、作业、成本对象以及成本动因之间的分配关系完整表述出来。图6为供电公司成本核算体系。

四、作业成本法在地铁运营企业应用的意义和作用

（一）注重间接费用的归集与分配

在传统成本观下，运营成本就其经济内容只包括与服务成本直接有关的费用，而用于管理和组织生产的支出则作为期间费用处理。而在作业成本关下，运营成本是指完全成本。就一个线路而言，该线路所有的费用支出只要是合理有效的，都是对最终服务产品有益的支出，就应计入运营成本。即作业成本观强调费用支出的合理有效性，而不论其是否与产出直接相关。作业成本法以作业为成本归集的最小单位，通过作业细分，提高了成本归集对象的多元化与间接费用的归集和分配比例，加强了成本费用的可归属性，使得成本计算这一成本管理的基础更加令人信服。在对期间费用的分配中，作业成本法增加了分配标准，由传统的按单一标准分配改为按多种标准分配。作业成本法针对服务过程中每种作业选取属于自己的分配率，按不同成本动因或作业的数量将成本库的成本逐一分配到产品总成本中去。这样，成本核算的核心就集中在了服务对资源逐步消耗的具体环节中，抓住了动态变量，消除了传统成本法中用单一项成本标准作为唯一标准去分配全部间接费用的不合理性，解决了传统成本法带来的成本信息失真问题，使成本核算更准确，更具有相关性和配比性。

（二）地铁运营企业经营决策更加合理

经营决策和地铁票价定价合理性基础是成本计算的科学性。如果仍然根据传统成本信息做出决策，会导致企业误以为某些本来赢利的线路是亏损的，从而错误的调整线路投入，丧失了市场机会，而有的线路实际上是亏损的，但是企业误以为是赢利的，从而错误的加大投入。这样，传统成本法进一步造成了利润信息的严重失真，而作业成本法可以使运营服务的产销和定价决策更加合理、利润信息更加真实，从而解决这一问题。

（三）在作业中心的基础上建立运营成本

责任中心作业成本的核算过程中，成本核算的核心集中在生产对资源一步步消耗的各个具体环节中。作业成本法使管理者准确把握了诸如车辆作业、供电作业、机电作业、线路作业、客运作业和管理作业等作业活动，从而控制了运营成本的形成和累积过程。如果耗用总成本最多的是车辆公司和通号公司，要引起重视，查明是否存在浪费等现象以及是否作业中心技术不够先进、工艺不够合理。即使巨大的开支是合理的，仍要视之为“要害部门”，进一步加强管理，明确作业成本控制的责任人。如果分配率最大的是供电公司和客运公司（虽然部门的总成本不是很大)，也要引起重视。如果证实这样的分配率是合理的，就加强对这两项作业耗用数量的控制，合理减少生产流程中无效劳动的次数。这样，作业成本法就把管理者的注意力引向了资源消耗的原因，有利于更好地执行责任会计制度，改善内部管理。

五、执行作业成本法面临的困难和解决办法

我国地铁运营企业采用作业成本法进行成本核算面临的困难和问题包括：

（一）在目前技术条件下，必须设定各种假设条件，这些假设条件会带来误差；

（二）最优成本动因的选择，如管理费用的综合成本动因分配率充分考虑了各种因素，试图合理化管理费用，但是4个指标比例并不能简单的求和再除以四求平均数，四个指标比重的影响效果不是均摊的；

（三）成本动因数量记录的准确性。上述问题主要涉及到核算准确性问题，可以肯定的是作业成本法无疑比传统的成本核算方法更加准确，能为企业提供更有价值的成本信息。在目前条件下，尽管这种信息仍存在误差，但这是目前最优的信息，而且随着技术条件的改善，成本核算的准确性可以进一步提高。

第三章作业成本管理运用到我国地铁运营企业的成本管理分析

一、目前我国地铁运营企业成本管理的现状

我国地铁运营企业成本管理水平相对滞后，成本管理相对简单，成本管理主要集中在管理部门的费用控制，与其他行业管理水平相比，仍相对落后。以下简要从成本控制、成本分析、降低成本三个方面介绍目前我国地铁运营企业的成本管理状况。首先，目前我国地铁运营企业主要通过全面预算完成成本控制。我国地铁运营企业主要是根据预算年度上一年的成本费用为基础制定预算，根据历史经验数据进行总成本的预测，制定总成本预算。但是，目前的成本核算方法造成成本信息不准确，所以成本预算不合理。其次，在成本分析过程中，由于地铁运营企业实行全面预算，所以经常以预算数据作为经济分析指标，以完成预算作为公司的成本考核指标。第三，通过压缩管理部门的费用降低成本，没有有效的分析各部门的实际能力，只是以刚性指标的考核为手段。

二、目前我国地铁运营企业成本管理存在的问题

目前，我国地铁运营企业的成本信息主要用来进行预算分析而不用于成本管理。我国地铁运营企业的成本管理水平相对落后，主要是：地铁运营企业的成本核算现状，造成企业无法掌握及时、准确的成本信息，影响预算指标的合理性，影响预算分析的有效性；以完成预算的刚性指标为成本管理的手段；地铁运营企业缺乏降低成本的有效手段，企业无法根据遇到的实际问题及时优化成本结构，主要依靠降低部门费用控制成本。由于地铁运营企业中管理部门费用占总成本的比重不是很高，当管理部门费用压缩到一定程度后，企业就没有其他有效手段降低成本。

三、我国地铁运营企业实施作业成本管理的必要性分析

从作业成本管理的实质来看，作业成本管理的主要目标有两个：一是从外部顾客的角度出发，尽量通过作业为顾客提供更多的价值（价值指顾客就企业提供给他们的产品或服务所愿意支付的金额），二是从企业自身角度出发，尽量从顾客提供的价值来获取更多的利润。为实现上述两个目标，企业管理必须深入到作业水平，进行作业分析。作业成本管理关注成本的发生过程，促使企业关注“增值作业”，努力消除非增值作业。通过作业筛选，可以将地铁运营企业的各项作业划分为“增值作业”和“非增值作业”，消除和遏制“非增值作业”，将传统成本管理只注重成本本身水平高低的状况，转为按顾客需要决定支出，建立针对市场的管理模式。“增值作业”和“非增值作业”的划分有利于企业重视作业的业绩计量，有助于企业通过对资源如何一步一步消耗的过程的具体分析和控制、来优化运营作业链、价值链和服务种类与数量的组合，从而优化资源配置，发挥企业内部各部门之间、各作业部门和服务环节之间的协同作用，实现“1＋1>2”的规模效益目标。

四、我国地铁运营企业实施作业成本管理的可行性分析

（一）作业成本管理的重点步骤：

结合地铁运营企业的特点，进行作业成本管理的重点步骤是：1.非增值作业是地铁运营企业作业成本管理的重点。非增值作业就是对增加顾客价值无贡献的作业，例如后勤管理作业。后勤管理作业主要是办公用品和生活用品的采购、发放等，这项作业不能给顾客增加价值，属于非增值作业。所以，要对这项作业进行改进，合理安排。由于这项作业是必要作业，所以后勤管理作业可以合并到物资部门，进行统一作业。根据地铁运营企业的历史和特点，非增值作业占有一定的比重，存在巨大的改进潜力。所以，地铁运营企业应合理安排作业并处理好作业之间的关系，竭力减少非增值作业。2.作业同先进水平进行比较。由于地铁运营行业的特点，各企业之间具有相似性，所以要开展企业之间的作业分析比较。因为增值的作业并不意味着有效和最佳，通过与其他企业具有先进水平的作业进行比较，可以判断某项作业是否有效，并据此寻求改进的机会。例如，上海地铁运营企业的管理作业属于同行业的佼佼者，其他地铁运营企业可以通过和上海地铁运营企业的比较，进行优化。3.分析作业之间的联系。作业成本法下的各种作业相互联系，形成作业链，理想的作业链应该是使作业完成的时间最短和重复次数最少的作业链。只有通过作业分析，明确了作业为何发生、是否增值，才能消除不增值作业，把企业有限的资源用于能为企业最终产品增加价值的作业上，并改善顾客价值，提高作业效率与效益，从而使企业处于不断改善的环境中，促进企业价值链的优化。例如，地铁运营企业的作业从性质主要分为运营作业（为了地铁正常的运行，在地铁运行期间的运营作业）和维护作业（为了地铁正常的运行，在地铁停运期间的维护、修理作业）。分析运营作业和维护作业之间的联系，使运营作业为维护作业提供资料支持，消除不增值的维护作业。

（二）作业成本管理与预算管理

预算控制是成本控制的一个主要手段，预算的准确性直接影响企业成本控制的有效性。根据地铁运营企业的特点，要在作业成本管理法下实施预算管理，建立好全面预算的预算指标。可采用的实施步骤如下：1.确定收入总预算，由收入数据结合历史数据制定企业总体作业量预算指标，将总体作业量分解到各个作业环节；2.根据历史数据和未来预测，计算各个作业环节的作业成本库的分配率，从而确定各作业项下的预算成本，即作业预算成本＝作业预算成本库分配率×预算成本动因数量；3.根据汇总的成本预算指标进行修正；4.将预算指标按照责任成本重新分配到各作业中心；5.及时监督预算的执行，并定期进行预算差异分析。将作业成本管理与预算管理有机的结合，可以从成本发生的源头上进行预算控制，使预算更加准确；使企业更加有效的通过预算进行成本管理，可以充分发挥“信息提供”与“管理控制”功能；有效地提高企业对内部经营活动的经营协调力、管理控制力、价值增值力，从而解决我国地铁运营企业的成本管理中长期以经验和历史数据制定预算，预算管理与成本动因相偏离的问题。

五、作业成本管理在地铁运营公司的运用

以下以地铁运营公司为例，说明如何利用作业成本管理制定成本预算。首先，地铁运营公司分线制定下一年度的收入预算指标，包括客运量、走行公里、客运收入等；其次，根据收入数据结合历史数据制定企业各线各作业量预算指标；然后，根据历史数据考虑未来的各种相关因素，计算各个作业的作业成本库的分配率；最后，按照预测的作业成本库的分配率和作业量，逐级测算各层次作业成本，从而测算出总成本。

六、实施作业成本管理面临的困难和解决办法

实施作业成本管理面临的困难主要是建立完善的作业数据库。完善的作业数据库是实施作业成本管理的必要条件，这就需要企业实行作业成本法来建立作业数据库。所以，企业应该积极推行作业成本法，从而完善作业成本数据库。如果地铁运营企业全面推广作业成本法存在困难，可以先选择部分公司（管理先进的、作业部门划分清楚的、企业文化有利于接受新事物的）推行作业成本法，建立作业数据库。然后，宣传展示价值，扩大影响，从而在全公司范围内进行作业成本法和作业成本管理。

第四章对地铁运营企业的建议

（一）做好基础管理工作。运用作业成本法，一定要做好基础管理工作，基础工作做不好，原始数据不准确，到头来，忙了半天，“假账真算”，劳民伤财。基础工作中，特别要注意：1.建立完善的基础信息的计算数据系统，特别是注重原始成本资料的准确收集；2.建立准确的支出数据处理系统；3.建立好完成运营任务所需的运营作业指标参数及运营作业指标计算的运营工作量计算系统；4.健全运营作业成本计算；5.制定一套完善的成本核算和计算制度。

（二）完善地铁运营企业管理体制配套改革，我国地铁运营企业要成功实施作业成本管理会计，必须要与地铁运营企业管理体制改革、公司治理结构的改革相配合。否则，没有配套的现代企业制度的支持，再好、再先进的管理方法也难发挥其应有的功效。

（三）抓好配套管理工作。作业成本管理会计的成功实施是一个庞大的系统工程，所以要注意从运输生产的全过程包括运输作业、服务跟踪等的改革要到位，一环扣一环。

成本会计管理篇（6）

引言

随着我国经济的快速发展，成本会计也在发生变化。传统成本会计有着诸多弊端，提高成本会计水平，必须完善成本会计理论体系；实行行之有效的适合我国国情的成本会计方法；努力实现成本会计电算化，进一步完善成本会计组织。

一、现代成本会计概念及其职能

1.1 现代成本会计的概念

现代成本会计在传统成本会计理论的基础上继承和发展而来，它以现行成本为基础，符合当前企业经济运行的条件。它可以随着经济环境的变化，及时反映资产价值的变化，具有高度的决策相关性，使资产负债表在财务会计报表体系中的地位得到巩固和加强，也提高了会计信息在经济信息系统中的地位。

现代成本会计是成本核算与生产经营的直接结合，它是运用专门的管理技术和方法，以货币为主要计量单位，对生产经营过程中的劳动耗费进行预测、决策、计划、控制、核算、分析和考核的一系列价值管理活动。

1.2 现代成本会计的职能

现代成本会计的主要职能是成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核。成本决策是成本会计的重要环节，在成本会计中居于中心地位。成本预测是成本决策的前提，成本决策是成本计划的依据，成本控制是实现成本决策既定目标的保证，成本核算是成本决策预期目标是否实现的最后检验，成本分析和成本考核是实现成本决策目标的有效手段。现代成本会计职能归根到底是一种行为职能。

二、现代成本会计在企业管理中的具体应用

由于电子技术运用于产业形成了高度电脑化高度自动化的生产，形成了新的制造环境。在新的制造环境下，企业必须有与之相适应的现代成本会计技术。现代成本会计发展适应了企业管理的需求，促进了经济的发展。具体从以下几个方面对现代成本会计在企业管理中的应用进行具体分析。

2.1 在企业高层决策管理的应用

现代成本会计为有效地服务于企业的实践管理，及时提供以外向型为主体的多样化信息和相应的分析研究资料，为企业高层领导沿着正确的方向进行战略思考起到“ 催化剂”的作用，从而使他们能据此高瞻远瞩地对企业内外的环境和条件进行综合透视，从中了解竞争对手的长处和短处及今后的战备趋向；并了解现有和潜在顾客目前的需求及其今后的发展前景，进而洞察在今后较长时期内可能捕捉的机遇和面临的挑战。

2.2在企业市场定位管理中的应用

在成本会计系统中，首先考虑产品在市场的定位问题，一是考虑产品类型的定位；二是考虑产品在同行业中的定位。在生产阶段，成功实施战略成本会计系统需要以高质量的经济信息为基础，并且注意收集一些信息：如产品的数量、质量、消耗、成本和生产组织等信息，财务信息，销售信息。取得信息后，根据企业内部有限资源及外部市场环境，对几不同条件下的决策目标求出备选方案。再结合具有丰富知识经验的管理者的定性分析，从各种备选方案做出恰当的评价和选择，从而确定最佳方案。同时战略成本会计系统的实施也推动了企业信息化进程。战略成本会计系统通过对反馈的信息进行分析，使整个企业各个部门之间形成纵横交错的网络，明确各部门的责任，避免不必要的成本发生，避免不必要的生产环节。

2.3在企业成本管理中的应用

成本水平作为企业管理工作的质量体现，表明成本管理是企业管理不可或缺部分，如何将战略成本会计理论与方法正确引进和运用于战略成本会计管理是目前我国企业提高经营管理水平的重要的一步。成本会计认为采购不仅包括一般意义上的采购成本，而且包括与低质量、低可靠性和不理想的运输条件相联系的成本。因此在对成本的管理中不应仅仅要考虑采购价格，同时还应考虑到采购的原材料的质量、可靠性和送货的及时性等多种因素，这样确定的成本涵盖的内容更全面，提供的数据更实际可靠。在进行了对采购成本的归集处理工作后，还应分析价值链中采购环节每一作业与成本的关系，以作业为基础，按照因果关系把采购成本分配到其应承担的产品成本中，这样使得产品成本相关性大为增强。

2.4 企业售后服务管理中的应用

实施现代成本会计的目的即是降低总成本，对成本实行优化管理。主要应从适宜质量控制、网点布局控制、完善售后服务几个方面进行改进。

首先，产品质量的适宜水平控制，主要是正确处理质量与成本的关系，力求实现适宜质量与较低成本的最佳结合。为此，应当注重对质量成本的控制；其次，要注重从战略成本会计角度强化质量经济分析。定期向户进行调查，然后将信息反馈给成本会计部门，进行分析，这样，可以使成本质量得到优化配置，有效的削减隐没成本。销售阶段的的成本会计系统可以通过网点配置与布局的合理化进一步得以实现；最后，完善售后服务产品的售后服务对于企业稳定和吸引顾客源、树立良好形象、促进销售都具有不可忽视的作用。

成本会计管理篇（7）

    随着时代的不断发展,市场经济环境也在不断的变化着,竞争环境和经营环境对于企业的影像不断地加深,但是很多的企业在会计成本核算方式上还是使用着过去的技术和方法,没有顺应环境的变化进行模式的改进,没有保证企业在发展的过程中成本管理是一个整体,没有办法保证企业的会计成本最低化,从而导致企业的成本没有得到有效地控制。还有一些企业为了保证自身的竞争力,没有认识清楚自身发展的情况而盲目的引进新的成本管理方式,导致企业在进行成本管理的过程中和企业自身的现状之间产生了脱节,导致企业对于原来的成本还需要进行核算,不但浪费了企业的人力、物力和财力,还在一定的程度上增加了企业的管理成本。

    (二)会计成本的核算方式不符合企业发展的需要

    随着我国经济的不断发展,企业的数量也不断的增多,对于我国的国民经济有着非常重要的。但是一段时间以来,我国企业规模一般都不大,企业的各项制度都不是非常的健全,因此,在成本核算的过程中只是简单地采用均摊方式,这种核算的方式导致企业在进行成本核算的过程中有着非常大的误差,这种误差会导致企业在进行实际操作的过程中会计成本的增加,不利于企业的长期发展。

    (三)会计成本核算过程中的费用审核和控制非常松散

    在进行成本核算的过程中需要对于各项费用进行事前、事中以及时候的审核。但是在各种费用发生的过程中,由于缺少指导和有效地监督,因此管理上非常的松散,很多的制度都是流于形式,导致费用会超出计划。在进行会计成本审核的过程中需要根据国家的相关政策,而不是随意的进行标准的制定,这种制定的方式会导致计划缺乏科学性以及实用性,在执行的过程中会有着非常多的问题。国家为了保证企业在进行各项活动的过程中的各种费用的支出,制定了非常明确地规定以及划分方式,但是企业在执行的过程中,并没有遵守。

    会计成本管理改革措施

    (一)正确的理解企业会计核算标准

    在进行企业的会计成本合算的过程中,最应该注意的是企业在进行成本核算的过程中的全面性和科学性。将各种的资源消耗根据国家的相关规定和标准进行准确的划分,不断地提高对于企业无形资产的重视程度,将企业的无形资产划入到企业的成本核算体系当中。相关的部门以及人员都需要不断地进行企业会计成本系统的改革,不断地学习相关的政策和规定,从而保证能够正确的认识到企业成本的核算。

    (二)改善会计成本体系的循环管理

    成本管理是贯穿企业经营和发展的全部过程中的,传统的成本管理方式已经不能满足企业的发展。所以需要建立有效地、全面的成本管理机制,将会计成本按照事前、事中、事后三个方面有效地融合,在管理的过程中能够有效地循环。企业在发展的过程中,对于成本的降低不仅仅需要从生产的成本上,同时还需要对于企业的行政成本的开支进行有效地控制。利用有效地奖惩制度,不断地刺激企业的员工养成低消耗的行为。

    (三)相关的人员需要不断地学习

    随着我国加入世界贸易组织,我国的企业在世界上有了更大的舞台,企业在管理的过程中就更加需要遵循市场经济发展的规律,不断地顺应市场经济的发展。会计成本管理人员要不断的进行理论知识的补充,将其运用到实践当中。学习并且掌握先进的会计管理理论,不断地熟悉各种最新技术,从而将其运用到管理的过程中,保证企业在发展过程中会计成本核算的质量。

    (四)树立正确的成本管理意识

    企业的成本管理并不只是一个部门的任务,而是一个企业所有部门的任务。企业的成本制定应该是通过企业的各个部门的相互合作,共同计算,充分的利用企业生产过程中的所有资源,在行政管理的过程中节约开支,从实际上降低企业的成本,促进企业的不断发展。

成本会计管理篇（8）

1、成本会计的基本目标

成本会计的基本目标是指成本会计的长期性、根本性、终极性目标，公认的观点是经济效益。成本会计正是从费用成本的计量、记录、计算及监督等方面着手，为提高经济效益服务，并以经济效益为最高目标。成本会计的产生、发展，正是基于对费用成本的反映与监督，基于对经济效益的关注和追求，与经济效益具有密不可分的关系。

2、成本会计的具体目标

成本会计的具体目标是指成本会计实践中向谁提供会计信息、提供哪些会计信息、怎样提供会计信息。

（1）成本会计信息的服务对象。众所周知，财务会计是一种对外报告会计，其服务对象主要是企业所有者、债权人及国家政府有关部门。成本会计是一种对内报告会计，这是由社会主义市场经济环境所决定的。成本费用是企业员工素质、技术水平、管理水平、机器设备的先进程度、企业地理位置及交通通讯状况等诸多因素的集中反映，所有这些都是企业内部的事，有的属于企业合法的商业秘密，企业没有义务、也不可能对外报告。因此成本会计的服务对象主要是企业内部的有关部门和人员，应包括以下五个方面：

一是企业行政管理部门。企业经济效益的高低是考核其工作业绩的主要尺度之一，而经济效益的主要制约因素在于成本费用。因此，一方面企业的行政管理部门要了解各产品的生产耗费金额及其结构，从中检测各项技术改造措施、专有技术与专利权的应用效果，考核各项降低成本措施的落实和执行情况，分析评价成本费用的升降对当期利润的影响，为实施工作奖惩提供客观依据。另一方面，企业行政管理部门还要掌握期间费用的支出情况，尤其是管理费用的支出金额及其结构，了解其发展趋势，为加强人员管理、节约经费开支提供参考依据。此外，财务费用的利息支出、汇兑损失，销售费用中的广告费、包装费等也是行政管理部门关心的重要内容。

二是企业生产管理部门。包括工厂、车间等组织和管理生产过程的部门。这些部门处于产品生产的具体组织、指挥、协调和控制的第一线，对产品生产的耗费内容、耗费方式最为了解并对产品的制造成本具有控制能力，是企业最高层的责任成本中心。因此企业生产管理部门对本部门的直接材料、直接人工及制造费用的耗费最为关心。成本会计向企业生产管理部门提供制造成本的详细信息，也是其重要的工作目标之一。

三是企业基层生产单位。工段、班组是产品生产的最基层单位，是直接材料费、直接人工费的发生地，是最基本的责任成本中心。企业的班组核算内容，主要是成本核算，班组是成本考核对象之一，成本会计也要向这些单位提供有关成本会计信息。

四是企业内部员工。在经济责任制的约束下，职工必将关心其生产耗费情况，因为生产耗费直接关系到职工的切身利益。成本会计有义务向职工报告成本会计信息（一般通过职工代表大会报告）。

五是其他有关会计分支。财务会计虽然向成本会计提供资产价值、负债状况等资料，以便于成本核算，但在计量资产和利润过程中，则需要成本会计为其提供在产品成本、半成品成本、产成品成本等资料，以便于编制财务会计报告。此外，在管理会计进行成本预测、决策、控制过程中，也需要成本会计为之提供基础成本会计信息。

（2）成本会计信息的服务内容。成本会计信息的服分对象不同，所需求的会计信息也不同。服务对象的层次越高，所需求的成本会计信息越具综合性、全面性，反之亦然。其次，在企业内部管理过程中，有关管理部门可能随时要求成本会计提供特定的成本会计信息，其内容具有一定的不确定性。客观地讲，成本会计所提供的日常成本信息，从不同角度进行组合、分类后，可以形成全然不同的成本信息，以满足不同目的需要。对此可从成本费用分类和成本会计报表中得到答案。

（3）成本会计信息的服务方式。一是通过凭证、帐簿、报表，提供直接材料、直接人工、制造费用、期间费用及其细节的帐内成本会计信息，这些信息一般是定期、定向提供的。二是通过帐外的统计、计算提供，如变动成本、固定成本、加工成本、边际成本等。这些信息一般是不定期、不定向提供的。三是通过专题报告形式向特定对象提供有关成本信息。四是通过口头汇报方式向有关方面提供成本信息，如年终决算后对职代会的成本费用报告，回答有关政府机构、企业所有者的成本费用咨询等。总之，由成本会计的对内服务特性所决定，它的服务方式也显得灵活多样，具有提供方法、内容、对象及时间等方面的可变性。

成本会计目标是成本会计理论的最高层次，对成本会计假设、成本会计原则等具有方向性、根本性的影响。

二、关于成本会计的独立性问题

成本作为企业一定时期内生产特定种类和数量产品的资金耗费，是任何时代的任何企业都十分重视的一个问题，在走向市场经济的今天更是如此。那么是76否所有与成本有关的价值问题都可以纳入成本会计呢？显然不是。现在有一种不良的趋向：各个学科（分支）都在尽力扩大自己的“努力”范围，拉长自己的“羽翼”，造成不必要的交叉和重复。

一般认为，现代管理会计是从原来的成本会计中发展而来的，由此成本会计的职能即扩展为成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析及成本考核等，形成了庞大的成本会计体系和内容，从而造成了与管理会计、财务管理等课程的重复。为此有的学校将管理会计与成本会计合并为“成本管理会计”，其重要理由之一是：现代会计分为财务会计与管理会计两大分支，成本会计顺理成章融入管理会计，同时与西方会计体系保持一致。事实上，中西方在经济体制及会计制度等方面的差异必然影响到成本会计，成本的宏观约束与调控在我国企业会计准则、税法中均有较严格的规定，言管理会计（含成本会计）不受会计准则的影响，不完全符合我国的国情；其次，西方对成本的会计约束也日渐增强，以提高会计信息的可比性，如日本制定有“成本会计准则”（我国也有要求制定成本会计准则的观点），成本会计的独立及其内容的专一性可视为一种趋势；第三，成本会计反映与监督的主要内容，是企业生产经营过程中各种费用的支出以及产品生产成本和期间费用的形成，即成本会计的对象是会计对象要素中的“费用”要素，财务会计的对象则是其他五个要素（“费用”只是作为计量利润的必要条件而列入的）。

因此，西方之财务会计与管理会计的两大分支，在我国应分为财务会计、成本会计与管理会计三大分支。成本会计应致力于“费用”要素的反映与监督，以完全成本核算、变动成本核算及标准成本核算作为其主要内容。

三、关于成本会计的假设与原则问题

1、成本会计假设

财务会计中的会计假设公认为会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四项。在成本会计中同样存在这四项假设，只是在具体内容及其影响对象上发生了一定的变化，对此不再赘述。值得提出的是，在成本会计中应建立“公正分配”假设。

费用的分配是成本会计中最普遍、最重要的问题之一，其分配的公正性直接关系到成本会计信息的可靠性。所谓公正，是指在间接费用分配标准的选择上，应选择与所分配费用的高低最密切的标准，要求尽可能减少主观因素的影响，保持分配方法的合理性。然而，分配标准与分配方法毕竟是通过人确定的，所谓公正只是一种相对的概念，是主观假设，也是成本会计陈报会计信息的一项基本前提。在这一前提下，才会产生和存在一系列间接费用的分配方法，如外购材料、外购燃料费用分配的消耗数量（长度、重量、体积、容积、面积等）比例法、定额消耗量比例法等，制造费用分配的生产工人工资比例法、生产工人工时比例法、机器工作小时比例法、直接成本比例法等。此外，辅助生产费用的分配、生产费用在完工产品与在产品之间的分配等，都隐含着公正分配的假设。

2、成本会计原则

为了规范成本会计工作，为成本会计信息的提供确定依据，应建立成本会计的一般原则。财务会计中的十二项会计原则，大部分适用于成本会计，并表现出成本会计的特色，如客观性原则、相关性原则、一贯性原则、及时性原则、明晰性原则、权责发生制原则、谨慎性原则、历史成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则、全面性和重要性原则等。此外，成本会计中费用成本的确认与计量具有很强的政策性，要求符合有关法规的规定，应建立合法性原则；在公正分配前提下，应建立合理性原则。前者指成本会计核算必须符合有关法律、法规和制度的规定，划分计入本期损益与非本期损益、计入产品成本与非产品成本等界限，严格遵守成本开支范围；后者是指费用的分配应力求公正、合理，分配标准符合受益性原则。

由于成本会计是一种对内服务为主的会计分支，不存在企业间的横向比较，因而不存在可比性原则。其次，成本会计的核心在于成本费用的计量，不在于损益的确认，因而不存在配比性原则。

（作者单位：天津商学院会计系）

看，这176户业主中，初中学历的有132人，占75%；小学学历的有44人，占25%。从掌握的会计知识情况看，95%以上的会计知识一窍不通，仅有的5%也是略知皮毛。由此可见，个体私营业主自身素质差是影响建帐建制工作顺利开展的一个重要原因。

个体私营业户建帐建制是市场日益发展和实现税收征管法制化、规范化的必然要求，是创造公平竞争的税收环境、促进个体私营经济健康发展的重要举措。针对个体私营经济建帐建制中存在的问题，建议采取如下对策：

——搞好宣传，增强个体私营经济建帐建制的自觉性。在个体私营经济中建帐建制是一个新生事物，很多人对此存在误解。税务部门一定要加大对个体私营经济建帐建制的宣传力度，使广大个体私营业户自觉转变思想观念，积极主动地配合税务部门搞好建帐建制工作。

成本会计管理篇（9）

随着时代的发展，成本会计不断引入新的内容，成本会计的范围越来越广。当今较有代表性的观点认为成本会计包括以下内容：（1）成本预测；（2）成本决策；（3）成本计划；（4）成本控制；（5）成本核算；（6）成本分析；（7）成本考核。笔者对此有不同看法，主要理由是：

1、仍未摆脱传统计划经济观念的束缚；只注重生产领域的产品成本，而忽视7其它环节和其它方面的成本，其结果是成本信息失真，造成经济决策失误和成本失控。事实上，随着科学技术的进步和市场竞争的加剧，生产成本在企业总费用中的比重已不断下降，而与产品相关的研究设计、供应、服务、销售等活动引起的成本将不断上升；其数额甚至远远超过生产成本。

2、将成本会计与成本管理混合在一起，不能突出成本会计的中心，达不到成本会计的目的，不能明确各部门职责。成本会计不管是包含于财务会计之中还是成为一门独立的学科，其本质特征是财务会计，成本会计的中心只能是成本核算，更具体地说，成本会计的所要研究的就是向谁提供成本信息、提供哪些成本信息及成本信息的提供方式问题，成本会计的目标即会计主体在特定历史时期与环境中对成本会计工作所追求或希望达到的预期境地或标准始终是利用成本信息资料加强成本管理，提高经济效益。然而由于成本会计内容走入了盲目横向拓展的误区，使成本控制、成本分析这些曾经有效的成本管理方法，因成本信息的失真而失去了其效用，因成本项目的过于简单而使控制缺乏针对性，因而实现不了成本会计为成本管理服务的目标；另外现代成本管理决不是某一部门的工作，而是企业各个部门及全体员工的责任．会计人员不可能承担现行成本会计赋予的成本预决策，成本控制，成本分析等职责。

3、将与成本有关的价值问题全部罗列到成本会计中，造成了成本会计与管理会计、财务管理等学科大量内容的交叉重复，不利于学科建设。成本预测、成本决策、成本控制是管理会计的基本内容，成本计划、成本分析、成本考核也只能是财会人员与其它管理人员共同利用成本信息所开展的工作，将其归入财务管理学科更为合适。

4、未能对成本会计中最本质的“费用”要素及成本会计基础理论、成本计算模式及成本计算方法进行深入研究，使成本会计跟不上时展的步伐，未能在实践中发挥出应有的作用。总之，笔者认为现行成本会计在完善发展过程中纵向深入不够，而走入了横向扩充的误区，而泛滥和肤浅是联系在一起的，现行的成本会计教材很能说明这个问题。笔者认为成本会计的内容应该是：（1）成本会计基础理论，这是成本会计的基石；（2）“费用”要素的构成及反映方式和成本计算模式及方法；（3）成本信息报告模式；（4）计算机在成本计算中的应用、完善和发展成本会计也只能从以上几方面入手。

二、成本会计的完善和发展

成本会计的内容指明了成本会计完善和发展的方向，根据现行成本会计的实际情况和现代管理的需要，迫切需要完善和发展成本会计，笔者想就以下几个方面谈点看法。（一）建立成本会计假定问题

成本会计作为一门独立的学科，应具有完整的理论体系。建立成本会计假定和确定成本会计原则应是发展和完善成本会计的一项重要内容。成本会计应建立以下基本假定作为成本会计工作的前提。1、成本对象假定。即在成本核算中要根据谁受益谁承担的原则确定费用的“归宿”，也就是确定成本核算的空间范围。成本对象可以是某种产品、某项经济业务、某个生产环节、某道工序、某个班组、某个车间或某个制造中心。显然成本对象具有层次性。2、公平分配假定。由于成本对象具有层次性，当成本管理需要的信息资料和费用的“归宿”不一致时，原归集的费用需要在不同层次的成本对象之间转移。如车间照明贵的“归宿”只能是车间，但当需要计算某种产品或某个班组的成本时，原归集的费用就需分配落实到产品和班组头上。公平分配假定就是指这种费用的转移是和其实际受益情况相吻合的。

（二）成本会计一些基本概念的界定问题

准确界定支出、费用、生产费用、成本及成本会计对象等基本概念，是完善和发展成本会计的另一项重要内容。现行成本会计对这些基本概念界定不清，同一概念在不同场合的内涵和外延不同，其相互关系不明确；成本会计对象的表述既不统一、又欠科学。笔者认为：支出应是企业资产的流出，是一个会计主体与外界发生的一种交换关系，它属于收付实现制的概念。支出应具有下列基本特征：（1）支出的发生必然伴随着资产的减少；（2）是会计主体与外部发生一种交换关系；（3）是可以以货币计量的；（4）其计量是以实际发生为标准的。而费用则是和收入相对应的概念，是企业在生产经营过程中的不同业务环节发生的，为了组织和管理生产、或是为了制造产品、或为了销售产品、或为了获得其它收入而发生的耗费。这种耗费要和收入相配比，以营业收入来抵充。至于成本，马克思认为是商品生产中耗费的物化劳动和活劳动的货币表现，这是成本理论的基础，它揭示了成本在经济学意义上的内涵。然而在知识经济时代，由于生产环节重要性的下降；成本中知识含量的逐步增加，产品的成本结构已发生了重大变化。有研究表明：产品的开发和服务成本在整个成本中的比例已达到45％。因此传统的成本概念难以全面界定和计量更广义的企业资源耗费，也越来越不能满足现代企业管理的需要。笔者认为，在知识经济时代，企业的价值形态远远超出了人、财、物的范畴，成本也不再仅是财、物和人力活化劳动的耗费，成本应定义为：企业为特定目的而发生的资源耗费。它揭示了成本在会计学意义上的内涵。按照这一定义，产品成本应是产品从研究开发到售后服务整个过程所付出的代价。包括上游成本（如研究开发）、中游成本（生产加工）、下游成本（如售后服务），还应包括环境成本、人力资源成本和社会成本等。只有这样才能使成本会计系统的运行过程与经济运行主体的全过程相适应，才能提供准确的成本信息。至于“生产费用”概念是否有存在的必要值得商榷。而成本会计的对象应定位于成本核算，这样既能使各门会计学科的对象涵盖整个会计学科，又避免不同学科的交叉重叠。

成本会计管理篇（10）

成本会计信息是会计人员生产的“产品”，也是价值和使用价值的统一。会计人员根据企业会计准则、会计制度，运用纸、笔、算盘、计算机等劳动手段，作用于企业生产过程中的消耗这一劳动对象，生产出成本会计信息，同时，将成本会计信息传递给企业管理者、投资人、债权人、税务部门等信息使用者。因此，成本会计信息也存在成本问题。成本会计信息的成本具体包括：

（1）处理和提供成本会计信息的成本。从企业经济业务的发生到成本会计信息的形成，需要经过一系列的数据收集、汇总、确认、计量、记录和报告的过程，势必要花费一定的人力物力。收集和处理会计信息的成本包括会计人员的工资、必要的办公用品、计算机硬件及财务软件、账簿费用等。尤其是当提供一些较为复杂或精度要求较高的成本信息时，其处理和提供的成本很高。对外提供报表时，因为报表中也包含的成本会计信息，故财务报告的审计费用也应按一定的比例累计入成本会计信息成本。处理和提供成本会计信息成本的特点之一是它往往是可以计量的。

（2）传递成本会计信息的成本。成本会计信息在被会计人员“生产”出来以后，要到达信息需求者手上，需要经过信息传递这一过程。用于向外披露用的财务报告中的成本信息，经过人工送达或财务软件传递等方式到达财务报告编报者手中，期间产生人工费用或软件摊销费用。

（3）诉讼成本。在因为企业提供财务报告、纳税申报等活动中，因为所提供的成本会计信息误导投资或偷逃税款而受到投资人、债权人或政府税务部门，而花费的巨大的诉讼费、立案费、律师费等。

（4）竞争和谈判劣势。对外披露的报告中包含过多的成本会计信息，将会使竞争对手了解企业的商业机密，采取不利于企业的行为，削弱企业产生未来现金流量的能力，使企业在竞争中处于劣势。如果销售商制度本企业的产品成本，在谈判时便可能将价格压得很低，使企业在谈判中处于不利地位。

（5）管理和业绩评价的机会成本。为管理目的应用的成本数据（供内部使用的）不同于向外报送的财务报告中的成本数据，前者可以毋需依照公认会计原则，管理人员完全可以自由决定，按自己意图来解释成本信息。因为这种解释成本信息的决策，带有主观任意性，按一种方式解释而放弃另外的解释方式就产生了管理的机会成本。用于业绩评价的会计成本信息，是将已经发生的成本与预算的成本相比较，鉴别与所制定的计划成本、利润、现金流量和其他财务目标所以发生差异的原因，从而促使经理人员采取措施，变更他们的行动或调整他们的目标和计划。在制订的成本计划不实或核算过程中成本分配的方法的影响，可能导致对经理人员评价的偏颇，会打消部门经理的积极性，造成业绩评价的机会成本。

（6）其他成本。在信息时代，成本会计信息的成本除了以上几种外，还包括成本信息系统开发所花费的代价及系统使用人员的培训费用、系统维护费用；对新会计制度颁布后会计人员的培训费用等。

二、成本会计信息的效益构成

本文所指的成本会计信息是可靠的、不带偏见的、不加粉饰的、有助于决策的信息，不考虑其成本相对于收益是否过高，因为只有通过这样的有效成本会计信息，决策人员才能更好地评价一个企业发展前景、有关成本会计信息的收益主要有：

（1）降低成本。在任何设定的条件下，只要影响利润变化的其他因素不因成本的变动而发生变化，降低成本始终是第一位的。降低成本以两种方式实现：第一，是在既定的经济规模、技术条件、质量标准条件下，通过降低消耗、提高劳动生产率、合理的组织管理等措施降低成本。通常，这种意义上的成本降低属于日常成本管理的内容。第二，是改变成本发生的基础条件。成本发生的基础条件是企业可资利用的经济资源的性质及其相互之间的联系方式。这些资源包括劳动资料的技术性能、劳动对象的质量标准、劳动者的素质和技能、产品的技术标准、产品工艺过程的复杂程度、企业规模的大小、企业的组织结构、企业的职能分工、企业的管理制度、企业文化、企业外部协作关系等等诸多方面。这些因素的性质及其相互之间的联系方式构成了成本发生的基础条件，是影响成本的深层次因素。在特定的条件下，当成本降低到这些条件许可的极限时，进一步降低成本的努力可能收效甚微。例如产品成本中的材料成本，在既定的技术条件和材料条件下，生产单位产品材料消耗量有一个最低标准，当实际消耗接近这一标准时，进一步的努力也难以使材料成本进一步降低。由于既定的条件限定了成本降低的最低限度，进一步的成本降低只有改变成本发生的基础条件，如通过采用新的技术设备、新的工艺过程、新的产品设计、新的材料等，使影响成本的结构性因素得到改善，为成本的进一步降低提供新的前提，使原来难以降低的成本在新的基础上进一步降低。所有这些降低成本方式的实现都是以成本信息的取得为前提的。

（2）增加企业的利润。降低成本可以增加企业的利润，但在某些情况下，具有战略意义的议题是如何通过增加成本以获取其他的竞争利益。当成本变动与其他相关因素的变动相互关联时，如何在成本降低与生产经营需要之间做出权衡取舍，是成本管理无法回避的困难选择。单纯以成本的高低为标准容易形成误区。成本的变动往往与诸方面的因素相关联，成本管理不能仅仅只着眼于成本本身，而要利用成本、质量、价格、销量等因素之间的相互关系，支持企业为维系质量、调整价格、扩大市场份额等对成本的需要，使企业能够最大限度地获得利润。

（3）为企业战略提供支持。企业的发展过程中往往要采取诸多的战略措施，这些战略措施通常需要成本信息予以配合。采用成本领先战略的企业要通过强化成本管理不遗余力地降低成本。战略的选择与实施是企业的根本利益之所在，其需要高于一切，成本管理要配合企业为取得竞争优势所进行的战略选择，要配合企业为实施各种战略对成本及成本管理的需要，在企业战略许可的范围内，在实施企业战略的过程中引导企业走向成本最低化。

另外，在资源限制条件下，通过使用成本信息提高资源的利用效率，使有限的经济资源生产出更多的产品、创造出更多的价值，达到节约增产的目的，也是成本会计信息的重要应用。这一原理对于存在瓶颈环节的企业同样具有参考价值。当企业的薄弱环节成为制约企业成本的重要因素，提高瓶颈资源的利用效率成为成本管理过程需要重点关注的问题之一。企业可以利用成本的代偿性特征，通过增加其他方面的成本以节约受限制资源或瓶颈资源，使受限制资源的边际收益最大化，从而提高企业的产出水平。

以上成本会计信息的成本与效益分析的启示如下：

第一，随着社会经济的发展，企业经营环境的日益复杂，金融工具的频繁使用，经济活动中的不确定性大大增加，无论是企业的外部信息需求者还是企业的管理当局对成本会计信息的需求加强。外部信息需要更多的成本信息来评价企业的发展潜力和评估公司的价值，管理当局需要成本信息来进行决策和对各部门进行业绩评价。随着科技的进步，管理方法的创新，会计学科的发展，会计工作人员将有可能提供更多，更具体，更全面的成本会计信息。在这种对成本会计信息需求增强，供给能力也增强的情况下，会计人员提供多少或多高质量的成本会计信息就必须遵守成本效益原则。

第二，成本会计信息的成本与效益大部分是难以计量的。如前面所列示的成本会计信息的成本和效益，很难用具体的数据来表示。在选择成本会计信息提供内容时，可以根据具体的环境对成本会计信息可能产生的成本和效益进行职业判断，在成本和效益之间进行权衡，以得出“适量”的成本会计信息。

第三，成本会计信息是一个动态的、相对的概念。就成本会计信息的处理和提供来讲，随着信息技术的采用，会计信息的处理比传统手工会计下大大便捷，成本大大降低了。

参考文献：

[1]陈胜群：《企业成本管理战略》，立信会计出版社2000年版。

成本会计管理篇（11）

内蒙古伊利实业集团股份有限公司（以下简称伊利集团）成立于1993年，历经十年的竞争，以伊利股份、蒙牛乳业为代表的基地型企业成功超越了以光明、三元股份为代表的城市型生产企业，成为中国乳品行业真正的领军者，是目前中国规模最大、产品线最全的乳业领军者，也是唯一一家同时符合奥运及世博标准、先后为奥运会及世博会提供乳制品的中国企业。

从2003年至今，伊利集团始终以强劲的实力领跑中国乳业，并以极其稳健的增长态势成为了持续发展的行业代表。2011年1-12月，伊利股份实现营业收入374.5亿元，同比增长超过26%，超额完成全年既定任务。产品结构和品牌的双重升级成为增长的核心驱动力，随着产能的全面释放，伊利的龙头地位日趋稳固。

2.伊利集团高效的成本控制――基于成本中心的具体分析

伊利集团为了在激烈的市场竞争中站稳龙头的地位，适时地采用了责任会计这一管理方法，即明确的划分了成本中心、利润中心、投资中心。这一管理方式所带来的不仅是收益的增加，更使得公司内部员工形成了良好的工作责任感。

（1）伊利集团成本中心的产生

成本中心是对成本和费用承担控制、考核责任的中心，是对费用进行归集、分配，对成本加以控制、考核的责任单位。伊利集团的成本种类繁多、计量复杂，其中可控成本、不可控成本前期并没有明确的界定标准，这就导致了成本一直居高不上，企业利润受阻。

伊利集团根据自身的发展战略制订了实行责任会计的相对考核指标，并根据投入和产出是否相关将成本中心分为标准成本中心和费用成本中心。

（2）伊利集团针对成本中心的重要举措

成本中心的成立对于企业的成本节约起到了极大的推进作用。伊利集团对标准成本中心和费用成本中心进行了科学化的划分，并将每个大的成本中心细化到厂、分厂、车间、班组、个人、其他，同时明确了各责任中心降低成本的任务。

成本中心的核心工作是根据公司的总体情况综合考虑，制定相应的预算方案，将成本降低目标合理的分配给各个晓得成本中心。

①严格的预算程序

在实施责任会计的过程中，成本预算的准确科学是至关重要的。它不仅是企业运行的财务指引，更会直接影响各个成本中心的绩效。伊利集团在实施预算管理时，对企业整体经营情况进行了全面分析，拟定了一套科学高效的预算执行方案：

首先，成立预算委员会，负责落实企业的预算方案。建立有效地组织机构管理原则，保证预算编制和实施中各个层次、环节都能始终围绕企业的目标展开，为预算责任的分解落实和有效管理奠定基础。

其次，构建预算责任网络。

然后，企业财务管理以资金管理为中心，资金管理以现金流量管理为核心。

最后，广泛宣传实施预算管理的重大意义，知道每个员工都对此有着深刻的认识。

②合理科学的任务分配

在利乐包装、原奶成本、职工薪金等多项企业开支上升的压力下，伊利集团将成本节约任务下达至各个责任中心并制定了详细的流程实施计划。在实施责任会计管理的过程中，从事一线生产的各个生产部门是与成本连接最为紧密的，现以划分为标准成本中心的冷饮、液态奶等事业部为例，简要说明伊利集团自实施责任会计制度后在节约成本方面取得的显著成效。

③严格的执行政策

伊利集团在企业内部科学的实施了责任会计制度，并制定了保证计划有效执行的相应政策：①责、权、利相结合原则。明确各责任中心营承担的责任，同时赋予他们相应的管理权利，并根据履行情况给予适当的奖惩；②总体优化原则。要求各责任中心目标的实现要有助于企业总体目标的实现；③公平性原则。各责任中心之间的经济关系的处理应该公平公正，要有利于调动各责任中心的积极性；④反馈性原则。要求各责任中心对其生产经营活动提供及时、准确的信息。⑤可控性原则。各责任中心只能对其可控和管理的经济活动负责，对其权利不相及、控制不了的经济活动不承担经济责任；⑥重要性原则。要求各责任中心对其生产经营过程中发生的重点差异进行分析、控制。

二、责任会计实施效果评价

1.伊利集团成本控制的显著效果

通过责任会计的实施，伊利集团的成本控制取得了显著成效。分析2007年―2011年标准成本中心预算成本与实际成本的差异可以看出，伊利集团在推行责任会计制度的过程中，严格按照既定程序执行，对成本的节约起到了极大的推动作用。2007年―2011年间，液态奶平均成本节约率6.21%、冷饮13.18%、奶粉及奶制品14.02%、混合饲料9.20%。这样比例的节约率对于乳品行业是十分难得的，得益于管理会计制度的优良体系，以及伊利集团强而有力的实施力度。

2.伊利集团使用责任会计效果分析

伊利集团成功的成本节约对于众多无法受益于成本会计的企业来说都是一个很好的案例。透过伊利集团值得分析的数据背后，我们必须看到伊利成功的本质原因，现分析如下：

（1）预算科学精准，下分成本降低任务时本着合理化、公平化的原则；

（2）制定了保证计划有效执行的6项相应政策。任何制度想要取得一定的成效都要在执行前明确具体程序规则，伊利集团的6项制度公布后得到了员工普遍认同，而后得以顺利贯彻执行；

（3）树立正确的企业文化。在伊利集团实施责任会计时和很多企业一样受到了众多阻力，毕竟对于任何一个部门而言，削减成本并不是一件容易的事情。但伊利集团精诚团结的企业文化倡导员工以厂为家，真正为伊利的长远发展着想，齐力为企业整体的成本降低努力；

（4）激励机制。众所周知，作为世界500强的伊利集团，对于职工薪金有着极为严格的规定，但伊利集团对于超额高质完成削减成本任务部门制定的奖励机制无疑是相当诱人的。伊利老总潘刚在2007年年度伊利集团总结会上表示：“任何为伊利发展做出贡献的部门、个人，都应该受到伊利的表扬，都是伊利的功臣。”

（5）技术、管理方法的改进。成本的削减依靠的是技术、管理方法的改进，而不是偷工减料。伊利集团按照责任会计的管理理论，加之自身研发技术的不断改进、管理方法的不断完善，成功的达到了削减成本的目的。

三、结论

当前伊利的成本预算是以期年数据为参考，加入公司的财务状况、各部门实际操作能力、员工接受度等因素综合制定的。在这过程中，并没有结合顾客对企业产品预期的变化、创新的替代成本、员工换岗的潜在价值，如：多味化生产导致的成本不确定性、员工换岗产生的潜在人力储备价值与生产成本关系。

现结合伊利集团原有分析模型，加宽伊利集团成本分析维度。

加宽维度的成本分析模型是针对伊利集团量身制定的，也可为相关行业借鉴所使用。具体说明如下：

财务角度：依照部门的生产现状、企业可用于生产的资金情况等与资金有关的角度考率成本的降低程度；